DD3.8222.2.33.2016.OBQ | Interpretacja indywidualna

Minister Finansów,
Op3acenie za pracownika kosztów edukacji jego dzieci w kraju oddelegowania nie mo?e bya uznane za poniesione w interesie pracodawcy, jak chce tego Wnioskodawca. Przeciwnie, niezale?nie od kraju, w którym ucz1 sie dzieci pracownika, to on jako rodzic jest obowi1zany do ponoszenia op3at z tym zwi1zanych. Zatem „przejecie” przez Wnioskodawce tego obowi1zku powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu, który nale?y zakwalifikowaa do przychodów ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy. Na Wnioskodawcy ci1?y natomiast obowi1zek p3atnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zwi1zku z przekazywanymi oddelegowanemu pracownikowi owiadczeniami nieodp3atnymi lub pienie?nymi zwi1zanymi z finansowaniem kosztów edukacji jego dzieci, z uwzglednieniem postanowien art. 32 ust. 6 ustawy.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z póYn. zm.) Minister Finansów, w zwi1zku ze stwierdzeniem nieprawid3owooci interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2016 r. Nr IPPB4/4511-1518/15-2/AK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzedu wy?ej wymienion1 interpretacje stwierdzaj1c, ?e stanowisko Sp. z o.o. (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku z3o?onym w dniu 30 grudnia 2015 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowi1zków p3atnika z tytu3u pokrycia kosztów edukacji dzieci w kraju oddelegowania pracownika jest nieprawid3owe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dzia3aj1c – na podstawie § 5 pkt 5 rozporz1dzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowa?nienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) – w imieniu Ministra Finansów, wyda3 interpretacje indywidualn1 dotycz1c1 podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana zosta3a na wniosek z3o?ony w dniu 30 grudnia 2015 r., w którym przedstawiono nastepuj1ce zdarzenie przysz3e.

Wnioskodawca zajmuje sie promocj1 i marketingiem produktów lecznictwa zamknietego i otwartego oraz leków bez recepty i suplementów diety. W zwi1zku z prowadzon1 dzia3alnooci1 gospodarcz1 Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którym zapewnia ró?nego rodzaju owiadczenia, w tym okreolone owiadczenia s1 zapewniane pracownikom mobilnym, w zwi1zku z ich oddelegowaniem do pracy w ramach grupy.

Zasady zwi1zane z przyznawaniem i funkcjonowaniem owiadczen dla pracowników delegowanych okreolone s1 w globalnych politykach i regulaminach obowi1zuj1cych w grupie oraz okreolane s1 indywidualnie w liocie oddelegowania, bed1cym aneksem do umowy o prace. Poni?ej przedstawione zosta3y zasady przekazania okreolonego nieodp3atnego owiadczenia w postaci pokrycia kosztów edukacji dzieci w kraju oddelegowania.

Dodatkowe nieodp3atne owiadczenia w postaci pokrycia kosztów edukacji dzieci w kraju oddelegowania.

Wnioskodawca mo?e zapewnia pokrycie kosztów edukacji dzieci, które zwi1zane s1 z obowi1zkiem edukacyjnym dzieci w kraju oddelegowania. Owiadczenie przyznawane jest w przypadku d3ugoterminowego oddelegowania pracowników do pracy na terytorium innych Panstw w ramach stosunku pracy. Zasady i warunki refundacji kosztów edukacji dzieci ustalane s1 ka?dorazowo w liocie oddelegowania pracownika.

Przyznawane owiadczenia s1 zapewniane albo w formie bezpooredniego pokrycia kosztów edukacji dzieci pracownika transferowanego przez Wnioskodawce (tj. s1 wnoszone w imieniu pracownika bezpoorednio na konto placówki oowiatowej), albo w formie zrefundowania pracownikowi op3aty za szko3e. Wnioskodawca pokrywa przede wszystkim wydatki zwi1zane z czesnym, op3at1 rekrutacyjn1 oraz op3atami za egzamin.

Natomiast Wnioskodawca nie pokrywa takich kosztów jak zakup:

  • ksi1?ek,
  • korepetycji,
  • transportu do i ze szko3y,
  • wycieczek i wyjazdów terenowych,
  • materia3ów biurowych,
  • uniformów szkolnych,
  • posi3ków,
  • pomocy naukowych.

W zwi1zku z powy?szym Wnioskodawca zada3 nastepuj1ce pytanie:Czy przyznanie pracownikowi delegowanemu/oddelegowanemu nieodp3atnego owiadczenia w postaci pokrycia bezpoorednio przez Wnioskodawce kosztów edukacji i nauki dla dzieci pracownika lub te? zrefundowanie ich na rzecz pracownika, zwi1zanych z obowi1zkiem edukacyjnym dzieci - bedzie stanowia dla niego przychód ze stosunku pracy podlegaj1cy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy Wnioskodawca, jako p3atnik, jest zobowi1zany obliczya, pobraa i odprowadzia z tego tytu3u zaliczke na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PDOF, opodatkowaniu PDOF podlegaj1 wszelkiego rodzaju dochody, z wyj1tkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myol art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy PDOF, Yród3ami przychodów s1 stosunek s3u?bowy, stosunek pracy, w tym spó3dzielczy stosunek pracy, cz3onkostwo w rolniczej spó3dzielni produkcyjnej lub innej spó3dzielni zajmuj1cej sie produkcj1 roln1, praca nak3adcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy PDOF, przychodami, z zastrze?eniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikaj1cych z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, s1 otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieni1dze i wartooci pienie?ne oraz wartooa otrzymanych owiadczen w naturze i innych nieodp3atnych owiadczen.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy PDOF, za przychody ze stosunku s3u?bowego, stosunku pracy, pracy nak3adczej oraz spó3dzielczego stosunku pracy uwa?a sie wszelkiego rodzaju wyp3aty pienie?ne oraz wartooa pienie?n1 owiadczen w naturze b1dY ich ekwiwalenty, bez wzgledu na Yród3o finansowania tych wyp3at i owiadczen, a w szczególnooci: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, ró?nego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezale?nie od tego, czy ich wysokooa zosta3a z góry ustalona, a ponadto owiadczenia pienie?ne ponoszone za pracownika, jak równie? wartooa innych nieodp3atnych owiadczen lub owiadczen czeociowo odp3atnych. Zatem przychodami ze stosunku pracy s1 wszelkiego rodzaju wyp3aty pienie?ne, owiadczenia w naturze oraz inne nieodp3atne owiadczenia lub te? czeociowo odp3atne, skutkuj1ce powstaniem po stronie pracownika przysporzenia maj1tkowego, maj1cego swoje Yród3o w stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawieraj1 definicji pojecia „nieodp3atnego owiadczenia”. Dokonuj1c wyk3adni gramatycznej, za „nieodp3atne owiadczenie” uznaa nale?y owiadczenie „nie wymagaj1ce op3aty, takie za które sie nie p3aci, bezp3atne” (Nowy S3ownik Jezyka Polskiego, PWN 2003 r.). Nale?y zatem przyj1a, ?e nieodp3atnym owiadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (nastepstwem) jest nieodp3atne przysporzenie maj1tku jednej osobie, kosztem maj1tku innej osoby, innego podmiotu. Wobec niezdefiniowania w ustawie PDOF pojecia „nieodp3atnego owiadczenia” zasadne jest tak?e odwo3anie sie do znaczenia tego pojecia ukszta3towanego w orzecznictwie s1dowym, zgodnie z którym, nieodp3atnym owiadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest ka?de zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których nastepstwem jest uzyskanie korzyoci kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodp3atne, to jest niezwi1zane z kosztami lub inn1 form1 ekwiwalentu, przysporzenie maj1tku danej osobie, maj1ce konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to mo?e polegaa na zwiekszeniu maj1tku (aktywów) b1dY uniknieciu jego pomniejszenia (zaoszczedzenie wydatków).

W przedstawionym stanie faktycznym, w opinii Wnioskodawcy, zapewnienie pracownikowi przez Wnioskodawce owiadczenia w postaci pokrycia kosztów edukacji, zwi1zanych z obowi1zkiem edukacyjnym dzieci nie stanowi przychodu po stronie pracownika. Wydatki te zdaniem Wnioskodawcy s1 bowiem ociole zwi1zane z wykonywaniem przez pracownika obowi1zków s3u?bowych wynikaj1cych z zawartej umowy o prace, w której okreolone zosta3y miejsce owiadczenia pracy obejmuj1ce pewien ociole okreolony obszar geograficzny, jak i warunki wykonywania pracy. Tym samym w opinii Wnioskodawcy nie stanowi1 one przysporzenia w maj1tku pracownika, gdy? nie s3u?1 realizacji jego celów osobistych i nie wynikaj1 z indywidualnych potrzeb pracownika.

Co wiecej, nale?y podkreolia, ?e obowi1zek szkolny (w przypadku dzieci ma3oletnich) nie wynika z indywidualnej decyzji pracownika (rodzica) o zapewnieniu swojemu dziecku us3ugi edukacyjnej, a jest wynikiem uregulowan zawartych w odrebnych przepisach (ustawa z dnia 7 wrzeonia 1991 r. o systemie oowiaty, tekst jedn. Dz. U z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z póYn. zm.). Zgodnie z tymi przepisami, nauka jest obowi1zkowa w przypadku dzieci, które ukonczy3y lat 6, a nie ukonczy3y jeszcze lat 18. Z kolei art. 18 ww. ustawy nak3ada na rodziców dziecka podlegaj1cego obowi1zkowi szkolnemu obowi1zek zapewnienia regularnego uczeszczania dziecka na zajecia szkolne. W przypadku zaniedbania powy?szego obowi1zku mo?e zostaa wszczete przeciwko rodzicom postepowanie egzekucyjne. W konsekwencji, Wnioskodawca pragnie podnieoa, ?e fakt, ?e na pracowniku delegowanym jako rodzicu/opiekunie prawnym dziecka, ci1?y, zgodnie ze wspomnianymi przepisami, obowi1zek zapewnienia edukacji szkolnej dla swoich dzieci, powinien bya uznany za argument przemawiaj1cy za tym, ?e pokrycie kosztów edukacji dzieci pracownika delegowanego nie powinno stanowia jego przychodu.

Wnioskodawca chcia3by jednoczeonie zwrócia uwage, ?e w zwi1zku z delegowaniami zagranicznymi niezbedne jest zazwyczaj dope3nienie obowi1zku szkolnego w odmiennym jezyku dla pracownika/dziecka pracownika, czy te? pos3anie dziecka do specjalnej szko3y w celu unikniecia bariery jezykowej. W zwi1zku z powy?szym, wszelkie op3aty czy te? koszty powsta3e z tego tytu3u nie mia3yby miejsca i nie by3yby konieczne do pokrycia, gdyby pracownik nie zosta3 oddelegowany za granice na wniosek pracodawcy, w celu wykonywania pracy na rzecz Wnioskodawcy. Dodaa nale?y, ?e dzieci pracowników oddelegowanych za granice zobligowane s1 czesto do realizowania obowi1zku szkolnego w specyficznych prywatnych placówkach oowiatowych, które zapewniaj1 im nauke w ojczystym jezyku, co jednoczeonie wi1?e sie z dodatkowymi op3atami.

Nale?y równie? podkreolia, ?e zakres obowi1zku szkolnego w ró?nych panstwach jest zró?nicowany, dlatego te? Wnioskodawca zobowi1zuje sie zapewnia pokrywanie kosztów zwi1zanych z edukacj1 dzieci pracownika wy31cznie za dzieci, wobec których zachodzi obowi1zek szkolny, w zale?nooci od kraju oddelegowania.

W opisywanym stanie faktycznym nie mo?na stwierdzia, ?e zapewnienie pracownikowi oddelegowanemu dodatku w postaci pokrycia kosztów edukacji, zwi1zanych z obowi1zkiem edukacyjnym dzieci, zosta3o spe3nione wy31cznie w interesie pracownika. Maj1c na uwadze powy?sze, nale?y stwierdzia, ?e Wnioskodawca jako pracodawca, na którego ustawa oraz przepisy kodeksu pracy nak3adaj1 obowi1zek organizowania i zarz1dzania prac1 w sposób jak najmniej uci1?liwy dla pracownika, zapewniaj1c mu dodatek (w formie pokrycia kosztów edukacji lub te? refundacji tych kosztów) na pokrycie kosztów edukacji dziecka towarzysz1cego mu w trakcie oddelegowania, zwi1zanych z obowi1zkiem edukacyjnym dzia3a w swoim interesie. Wnioskodawca podkreola, ?e celem zapewnienia realizowania obowi1zku szkolnego dla dzieci pracowników oddelegowanych jest niew1tpliwie zabezpieczenie swojego Yród3a przychodu oraz zapewnienie zrealizowania zadan i wykonywanej pracy przez pracownika na rzecz Wnioskodawcy (pracownik decyduje sie na wyjazd z rodzin1 pod warunkiem, ?e bedzie zapewniona kontynuacja edukacji jego dzieci). Dodatkowo, otrzymanie powy?szego owiadczenia nie powoduje w maj1tku pracownika przysporzenia czy te? „zaoszczedzenia wydatków”, poniewa?, gdyby oddelegowanie nie nast1pi3o, po stronie pracownika nie zaistnia3aby koniecznooa ponoszenia dodatkowych kosztów zwi1zanych z edukacj1 dzieci w kraju oddelegowania.

Ponadto Wnioskodawca podkreola, ?e pokrywa wy31cznie wydatki zwi1zane z czesnym, op3at1 rekrutacyjn1 oraz op3atami za egzamin. Co wskazuje jednoznacznie, ?e Wnioskodawca pokrywa op3aty stricte powi1zane ze zmian1 szko3y, która wynikne3a w zwi1zku ze zmian1 miejsca zamieszkania oraz miejscem owiadczenia pracy (czyli oddelegowaniem pracownika). Natomiast podstawowe wydatki, takie jak zakup: ksi1?ek, korepetycji, transportu do i ze szko3y, wycieczek i wyjazdów terenowych, materia3ów biurowych, uniformów szkolnych, posi3ków, a tak?e pomocy naukowych, które by3yby ponoszone przez rodzica bez wzgledu na jego miejsce zamieszkania, czy te? lokalizacji szko3y, do której uczeszcza jego dziecko, w stosunku do których mo?na by by3o mówia o „zaoszczedzeniu wydatków” po stronie pracownika, nie s1 zapewniane przez Wnioskodawce i ich koszty s1 pokrywane bezpoorednio przez pracownika - tak jak mia3oby to miejsce, gdyby pracownik nie zosta3 oddelegowany.

Celem potwierdzenia prawid3owooci zajmowanego stanowiska Wnioskodawca wskazuje, ?e kwestia przychodu z nieodp3atnych owiadczen otrzymywanych w ramach stosunku pracy by3a przedmiotem rozstrzygniecia wydanego przez Trybuna3 Konstytucyjny. W wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), Trybuna3 Konstytucyjny wskaza3 na kryteria, którymi nale?y sie kierowaa przy okreoleniu, czy w konkretnym przypadku dochodzi do nieodp3atnego owiadczenia na rzecz pracownika.

Zdaniem Trybuna3u tym kryterium musi bya obiektywna ocena, czy owiadczenie le?a3o w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie maj1tkowe (korzyoa), którego efekt jest uchwytny w jego maj1tku. Owiadczenia uzyskiwane od pracodawcy, aby podlega3y opodatkowaniu, musz1, zatem prowadzia do pojawienia sie po stronie pracownika dochodu, czyli korzyoci maj1tkowej, która mo?e wyst1pia w dwóch postaciach: prowadzi do powiekszenia aktywów, co jest zwyk3ym skutkiem wyp3aty pieniedzy albo do zaoszczedzenia wydatków, co mo?e bya nastepstwem owiadczenia rzeczowego lub w formie us3ugi. W wyniku takiego owiadczenia w maj1tku pracownika nie pojawia sie wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale poniewa? znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczedzenie wydatków musi bya traktowane na równi z przyrostem maj1tku.

Trybuna3 podkreoli3, ?e „inne nieodp3atne owiadczenia” na rzecz pracownika mog1 bya uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, ?e rzeczywiocie spowodowa3y zaoszczedzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okolicznooci zale?y od tego, czy pracownik skorzysta3 ze owiadczenia oferowanego przez pracodawce w pe3ni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze owiadczenia wyra?a, bowiem ocene pracownika, ?e owiadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, ?yciowej rodzinnej - jest celowe i przydatne, le?y w jego interesie. Oznacza to, ?e w przypadku braku owiadczenia ze strony pracodawcy pracownik musia3by ponieoa wydatek.

Jednak, gdy nieodp3atne owiadczenie zosta3o przyjete, jako warunek niezbedny do zgodnego z prawem wykonywania pracy - po stronie pracownika nie pojawia sie korzyoa objeta podatkiem dochodowym.

Kolejnym elementem kontroli konstytucyjnooci by3o ustalenie zasad objecia innego nieodp3atnego owiadczenia podatkiem dochodowym. Trybuna3 zwróci3 uwage, ?e owiadczenia w naturze i inne nieodp3atne owiadczenia - w przeciwienstwie do pieniedzy i wartooci pienie?nych - s1 traktowane jako przychód wy31cznie pod warunkiem, ?e s1 „otrzymane”, co ma wskazywaa na bezwzglednie - w odniesieniu do tego przychodu - wymagany realny charakter owiadczenia.

Podsumowuj1c, w owietle wyroku Trybuna3u za przychód pracownika mog1 bya uznane wy31cznie owiadczenia, które :

  • zosta3y spe3nione za zgod1 pracownika (skorzysta3 z nich w pe3ni dobrowolnie) oraz
  • zosta3y spe3nione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy), co oznacza, ?e zatrudniony uzyska3 korzyoa maj1tkow1 w postaci powiekszenia aktywów lub zaoszczedzi3 na wydatku, który musia3by ponieoa oraz
  • korzyoa ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostepna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W rezultacie tylko to nieodp3atne owiadczenie na rzecz pracownika, które bedzie posiada3o wszystkie wymienione cechy, bedzie stanowi3o przychód podlegaj1cy opodatkowaniu PDOF.

W kontekocie stanu faktycznego, który stanowi podstawe pytania zawartego we wniosku o interpretacje indywidualn1, nie budzi w1tpliwooci, ?e owiadczenie zosta3o spe3nione za zgod1 pracownika. Nie zawsze jednak mo?na wskazaa, ?e korzyoa ma charakter wymierny i mo?na j1 przypisaa indywidualnemu pracownikowi. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, zagadnieniem wymagaj1cym dalszej analizy i oceny jest kwestia, czy owiadczenie zosta3o spe3nione w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy i przynios3o mu korzyoa w postaci powiekszenia aktywów lub unikniecia wydatków, które musia3by ponieoa. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, nie mo?na stwierdzia, ?e zapewnienie pracownikowi kontynuowania edukacji dla jego dzieci zosta3o spe3nione wy31cznie w interesie pracownika, a wiec nie s1 spe3nione wszystkie niezbedne przes3anki, by uznaa wartooa przedmiotowych owiadczen za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegaj1cy opodatkowaniu PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, zapewnienie pokrycia kosztów edukacji dzieci pracownika oddelegowanego nie spe3nia kryteriów wskazanych przez Trybuna3 Konstytucyjny, niezbednych, by uznaa je za przysporzenie po stronie pracownika, a w konsekwencji za przychód pracownika ze stosunku pracy.

W przedstawionym stanie faktycznym nie mo?na stwierdzia, ?e zapewnienie pracownikowi oddelegowanemu owiadczenia w postaci zapewnienia pokrycia kosztów edukacji dzieci zosta3o spe3nione wy31cznie w interesie pracownika, a nie w interesie Wnioskodawcy, na rzecz którego pracownik wykonuje obowi1zki s3u?bowe w zwi1zku z oddelegowaniem. Jednoznacznie nale?y wskazaa, ?e wynika to z racjonalnego dzia3ania Wnioskodawcy i z uwzglednieniem jego interesu ekonomicznego. Warto zauwa?ya, ?e gdyby nie koniecznooa wyjazdu wynikaj1ca z na3o?onych na pracownika obowi1zków s3u?bowych przez Wnioskodawce, nie zaistnia3aby koniecznooa ponoszenia przez niego dodatkowych kosztów zwi1zanych z op3at1 za szko3e, egzaminami czy te? op3ata rekrutacyjna dziecka podlegaj1cego obowi1zkowi szkolnemu. Gdyby nie koniecznooa wyjazdu do pracy za granice danego pracownika o okreolonych, wysokich kwalifikacjach, takie owiadczenia w ogóle nie by3yby im zapewniane i finansowane przez Wnioskodawce.

Nale?y równie? zwrócia uwage na interpretacje indywidualn1 z dnia 26 paYdziernika 2015 r. (sygn. Nr IPPB4/4511-1007/15-3/IM), w której Minister Finansów stwierdzi3, ?e przyznanie pracownikowi oddelegowanemu nieodp3atnego owiadczenia w postaci pokrycia bezpoorednio przez Spó3ke kosztów edukacji i nauki dla dzieci pracownika lub te? zrefundowanie ich na rzecz pracownika, zwi1zanych z obowi1zkiem edukacyjnym dzieci, nie bedzie stanowia dla niego przychodu ze stosunku pracy podlegaj1cego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji spó3ka, jako p3atnik, nie jest zobowi1zana do obliczenia, pobrania i odprowadzenia z tego tytu3u zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Podsumowuj1c, Wnioskodawca stoi na stanowisku, ?e zapewnienie pokrycia kosztów edukacji dzieci pracowników oddelegowanych owiadcz1cych prace na rzecz Wnioskodawcy, celem zrealizowania ustawowego obowi1zku szkolnego, nie stanowi przychodu pracownika ze stosunku pracy. Zdaniem Wnioskodawcy jest to po31czone i ociole zwi1zane z wykonywaniem przez pracownika obowi1zków wynikaj1cych z umowy o prace (listu oddelegowuj1cego) w okresie oddelegowania, st1d te? Wnioskodawca uznaje, ?e jest to owiadczenie zapewnione w interesie pracodawcy i stanowi koszt prowadzonej dzia3alnooci gospodarczej poniesiony w celu osi1gniecia przychodów lub zabezpieczenia ich Yróde3, realizowanego poprzez zatrudnienie i oddelegowanie pracowników.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, dzia3aj1c w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przysz3ego, uzna3 za prawid3owe i na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odst1pi3 od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przysz3ego i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Minister Finansów stwierdza co nastepuje.

Stosownie do postanowien art. 9 ust. 1 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z póYn. zm.), zwanej dalej „ustaw1”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegaj1 wszelkiego rodzaju dochody, z wyj1tkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis te wyra?a zatem podstawow1 zasade podatku dochodowego – powszechnooa opodatkowania, zgodnie z któr1 opodatkowaniu podlegaj1 wszelkiego rodzaju dochody z wyj1tkiem dochodów enumeratywnie wymienionych przez ustawodawce w katalogu zwolnien przedmiotowych b1dY dochodów, od których Minister Finansów, w drodze rozporz1dzenia, zaniecha3 poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrze?eniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikaj1cych z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, s1 otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieni1dze i wartooci pienie?ne oraz wartooa otrzymanych owiadczen w naturze i innych nieodp3atnych owiadczen.

Natomiast art. 12 ust. 1 ustawy, wskazuje i? za przychody ze stosunku s3u?bowego, stosunku pracy, pracy nak3adczej oraz spó3dzielczego stosunku pracy, uwa?a sie wszelkiego rodzaju wyp3aty pienie?ne oraz wartooa pienie?n1 owiadczen w naturze b1dY ich ekwiwalenty, bez wzgledu na Yród3o finansowania tych wyp3at i owiadczen, a w szczególnooci: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, ró?nego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezale?nie od tego, czy ich wysokooa zosta3a z góry ustalona, a ponadto owiadczenia pienie?ne ponoszone za pracownika, jak równie? wartooa innych nieodp3atnych owiadczen lub owiadczen czeociowo odp3atnych.

Do przychodów ze stosunku pracy zalicza sie zatem wszelkie uzyskane przychody pienie?ne i niepienie?ne, których Yród3em jest stosunek pracy lub stosunek pokrewny.

Przepisy ustawy PIT nie zawieraj1 definicji nieodp3atnych owiadczen, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy PIT. Rozumienie tego pojecia zosta3o jednak wypracowane w judykaturze.

W uchwa3ach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 paYdziernika 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny S1d Administracyjny ustali3 znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny S1d Administracyjny uzna3, i? na gruncie tej ustawy, termin „nieodp3atne owiadczenie” ma „szerszy zakres ni? w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których nastepstwem jest uzyskanie korzyoci kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w dzia3alnooci osób prawnych, których skutkiem jest nieodp3atne, tj. niezwi1zane z kosztami lub inn1 form1 ekwiwalentu przysporzenie maj1tku tej osobie, maj1ce konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdzi3 powy?sze stanowisko uznaj1c, ?e ma ono równie? zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikaj1cych z art. 11 ust. 1 w zwi1zku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy PIT.

Wnioskodawca uzasadniaj1c swoje zdanie w zakresie owiadczen nieodp3atnych opar3 sie na wyroku Trybuna3u Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2013 r. sygn. akt K 7/13, w którym Trybuna3 przedstawi3 kryteria jakimi nale?y kierowaa sie przy ustalaniu czy w konkretnym przypadku dochodzi do otrzymania przez pracownika nieodp3atnego owiadczenia.

Analiza przepisów ustawy doprowadzi3a Trybuna3 Konstytucyjny do wniosku, ?e za przychód pracownika mog1 bya uznane wy31cznie takie nieodp3atne owiadczenia, które:

  • po pierwsze – zosta3y spe3nione za zgod1 pracownika (skorzysta3 z nich w pe3ni dobrowolnie),
  • po drugie – zosta3y spe3nione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy), co oznacza, ?e zatrudniony uzyska3 korzyoa maj1tkow1 w postaci powiekszenia aktywów lub zaoszczedzi3 na wydatku, który musia3by ponieoa,
  • po trzecie – korzyoa ta jest wymierna, realna, i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostepna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Aby mo?na by3o uznaa, ?e pracownik otrzyma3 nieodp3atne owiadczenie, powy?sze przes3anki musz1 bya spe3nione 31cznie.

W ocenie Wnioskodawcy finansowanie takiego owiadczenia na rzecz pracownika, obejmuj1cego czesne, op3ate rekrutacyjn1 oraz op3aty za egzamin, nie stanowi w myol powo3anego wyroku Trybuna3u Konstytucyjnego przysporzenia w maj1tku pracownika, gdy? nie s3u?1 realizacji jego celów osobistych i nie wynikaj1 z indywidualnych potrzeb pracownika.

Powy?sze stanowisko nie znajduje uzasadnienia i oparcia na gruncie przepisów. W ocenie Ministra Finansów, istnienie w Polsce obowi1zku szkolnego dla dzieci i m3odzie?y do lat 18 nie pozwala wyci1gn1a wniosku, do którego doszed3 Wnioskodawca, ?e op3acenie dzieciom pracownika kosztów edukacji w kraju oddelegowania, nie prowadzi do powstania przychodu u tego pracownika. Obowi1zkiem ka?dego rodzica jest zapewnienie dziecku mo?liwie najlepszej opieki i rozwoju. Jego Yród3em jest art. 96 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekunczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082, z póYn. zm.), który stanowi, ?e rodzice wychowuj1 dziecko pozostaj1ce pod ich w3adz1 rodzicielsk1 i kieruj1 nim. Obowi1zani s1 troszczya sie o fizyczny i duchowy rozwój dziecka i przygotowywaa je nale?ycie do pracy dla dobra spo3eczenstwa odpowiednio do jego uzdolnien.

Edukacja dzieci jest jednym z podstawowych warunków prawid3owego rozwoju cz3owieka. Dlatego te? wobec szerokiej oferty na rynku edukacyjnym rodzic przy dokonywaniu wyboru w3aociwej szko3y dla dziecka kieruje sie wieloma przes3ankami. Kryterium bezp3atnej nauki w szkole publicznej jest tylko jednym z wielu warunków pomagaj1cych w podjeciu decyzji, nie zawsze najwa?niejszym. To od rodzica zale?y zatem czy dokona wyboru szko3y publicznej czy niepublicznej, w której obowi1zuje czesne. Konsekwencj1 wyboru szko3y p3atnej jest ci1?1cy na rodzicach obowi1zek uiszczania wszelkich wynikaj1cych z tego faktu op3at. Zatem przejecie tego zobowi1zania przez inny podmiot powoduje, ?e po stronie rodzica powstaje przychód w rozumieniu ustawy w zwi1zku z otrzymaniem owiadczenia. Nie ma przy tym znaczenia czy pokrywane przez inny podmiot ni? rodzic op3aty (w tym czesne) dotycz1 szko3y w kraju czy za granic1.

Z tak1 sytuacj1 mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Sfinansowanie przez Wnioskodawce kosztów edukacji dzieci pracownika oddelegowanego, do czego Wnioskodawca zobowi1za3 sie w umowie z pracownikiem, powoduje, ?e po stronie pracownika powsta3 przychód z tytu3u otrzymania nieodp3atnego owiadczenia, a w przypadku zrefundowania pracownikowi kosztów poniesionej op3aty za szko3e powsta3 przychód z tytu3u otrzymania owiadczenia pienie?nego.

W ocenie Ministra Finansów w przypadku pokrycia przez Wnioskodawce kosztów edukacji dzieci pracownika, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, spe3nione zosta3y wszystkie warunki okreolone w wyroku Trybuna3u Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., dla uznania otrzymanego owiadczenia za owiadczenie nieodp3atne. Pracownik wyrazi3 bowiem zgode na jego przyjecie, zosta3o spe3nione w jego interesie, zaoszczedzi3 na wydatku, który sam musia3by ponieoa, owiadczenie ma okreolon1 wartooa pienie?n1 i indywidualny charakter.

W owietle powy?szego op3acenie za pracownika kosztów edukacji jego dzieci w kraju oddelegowania nie mo?e bya uznane za poniesione w interesie pracodawcy, jak chce tego Wnioskodawca. Przeciwnie, niezale?nie od kraju, w którym ucz1 sie dzieci pracownika, to on jako rodzic jest obowi1zany do ponoszenia op3at z tym zwi1zanych. Zatem „przejecie” przez Wnioskodawce tego obowi1zku powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu, który nale?y zakwalifikowaa do przychodów ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy. Na Wnioskodawcy ci1?y natomiast obowi1zek p3atnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zwi1zku z przekazywanymi oddelegowanemu pracownikowi owiadczeniami nieodp3atnymi lub pienie?nymi zwi1zanymi z finansowaniem kosztów edukacji jego dzieci, z uwzglednieniem postanowien art. 32 ust. 6 ustawy.

Odnoonie natomiast przywo3anych we wniosku interpretacji indywidualnych nale?y wskazaa, ?e ustawa - Ordynacja podatkowa w art. 14a § 1 nak3ada na Ministra Finansów obowi1zek d1?enia do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe. W tym celu interpretacje indywidualne wydawane z upowa?nienia Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych s1 na bie?1co analizowane pod wzgledem ich poprawnooci. Interpretacje indywidualne uznane za b3edne s1 zmieniane, z urzedu. Wskazane we wniosku interpretacje indywidualne równie? zostan1 przeanalizowane a w przypadku stwierdzenia ich nieprawid3owooci, zmienione przez Ministra Finansów na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W owietle powy?szego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku nale?y uznaa za nieprawid3owe.

Z tych wzgledów nale?a3o zmienia z urzedu interpretacje indywidualn1 z dnia 1 marca 2016 r. Nr IPPB4/4511-1518/15-2/AK, wydan1 przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdy? stwierdzono jej nieprawid3owooa.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przysz3ego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

POUCZENIE

Stronie przys3uguje prawo do wniesienia skargi na niniejsz1 interpretacje przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodnooci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piomie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skar?1cy dowiedzia3 sie lub móg3 sie dowiedziea o jej wydaniu – do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed s1dami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z póYn. zm., zwanej dalej „ustaw1”). Skarge do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego wnosi sie (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a je?eli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie szeoadziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skarge wnosi sie za poorednictwem Ministra Finansów, którego dzia3anie, bezczynnooa lub przewlek3e prowadzenie postepowania s1 przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Owietokrzyska 12, 00-916 Warszawa.