1061-IPTPP1.4512.216.2016.2.AK | Interpretacja indywidualna

23% stawka podatku VAT dla sprzedaży działki
1061-IPTPP1.4512.216.2016.2.AKinterpretacja indywidualna
  1. dostawa
  2. działki
  3. grunty
  4. sprzedaż nieruchomości
  5. zwolnienie
  1. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Wysokość opodatkowania -> Stawki -> Stawki podatku
  2. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Zakres opodatkowania -> Przepisy ogólne -> Czynności opodatkowane

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2016r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 26 kwietnia 2016r., do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 27 kwietnia 2016r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2016r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 13 maja 2016r., do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 17 maja 2016r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie 23% stawki podatku VAT dla sprzedaży działki oznaczonej nr ewid. 114/7 - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2016r. do Izby Skarbowej w Łodzi został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie 23% stawki podatku VAT dla sprzedaży działki oznaczonej nr ewid. 114/7.

Wyżej wskazany wniosek został przesłany do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Tryb. celem rozpatrzenia zgodnie z właściwością (data wpływu 27 kwietnia 2016r.).

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 maja 2016r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 13 maja 2016r., do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 17 maja 2016r.) o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Firma ..... „....” ..... Sp.j. była właścicielem działki nr 114/4, wpisanej do księgi wieczystej KW ...., wykorzystywanej na cele rolne i posiadającej w operacie ewidencji gruntów użytki: S-RIVa, S-IVB, RIVa, RIVb. Dla wspomnianej wyżej działki oraz działki sąsiedniej, Zainteresowany uzyskał decyzję o warunkach zabudowy (decyzja Prezydenta Miasta .... nr ..... z dnia 27 stycznia 2015r.).

Następnie Wnioskodawca przeprowadził podział działki nr 114/4 (KW ....) na działki o numerach 114/7, 114/8, 114/9, 114/10, 114/11, 114/12, 114/13, 114/14, 114/15, 114/16, 114/17, 114/18, 114/19, zatwierdzony decyzją Prezydenta Miasta ..... nr 232.2015 z dnia 30 września 2005r. W decyzji nr 232.2015 znajduje się zapis, że działki o numerach od 114/7 do 114/18 wydzielane są pod zabudowę, zaś działka 114/19 pod fragment drogi wewnętrznej.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać działkę o numerze 114/7 nabywcy indywidualnemu - osobie fizycznej.

Działka nr 114/7 nie jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych nakładów na jej urządzenie i zagospodarowanie, w odniesieniu do których przysługiwało by prawo do odliczenia podatku VAT.

Przy nabyciu nieruchomości, oznaczonej jako działka 114/4, nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem wspomnianej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działki o numerze 114/7 powinna być obciążona podatkiem VAT (stawka 23%), pomimo, że w ewidencji gruntów nadal widnieje zapis, że nieruchomość wykorzystywana jest na cele rolne...

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na cel dokonanego podziału (działki przeznaczone pod zabudowę), sprzedaż ta będzie obciążona podatkiem VAT (stawka 23%), pomimo, że w ewidencji gruntów nadal widnieje zapis, że nieruchomość wykorzystywana jest na cele rolne. Według Wnioskodawcy, przeznaczenie terenu pod zabudowę wyklucza skorzystanie ze zwolnienia z podatku VAT opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ uzyskanie warunków zabudowy dla działki nr 114/4 powoduje nabycie przez nią charakteru terenów budowlanych. Późniejszy podział tej działki nie powoduje automatycznie, że powstałe w wyniku podziału działki o numerach od 114/7 do 114/18 stają się z powrotem gruntami rolnymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy wskazać, iż skoro właścicielem przedmiotowej działki była Spółka, to ww. działka była wykorzystywana do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Spółka zbywając nieruchomość gruntową, tj. działkę nr 114/7, występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie - na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Wskazać jednocześnie należy, iż powyższe zmiany do ustawy stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą zastosowania 23% stawki podatku VAT dla sprzedaży działki oznaczonej nr ewid. 114/7.

W tym miejscu należy wskazać, iż w myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r., poz. 199), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

  1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
  2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z przepisu art. 54 ww. ustawy, wynika, że decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego określa:

  1. rodzaj inwestycji;
  2. warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych, a w szczególności w zakresie:
    1. warunków i wymagań ochrony i kształtowania ładu przestrzennego,
    2. ochrony środowiska i zdrowia ludzi oraz dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej,
    3. obsługi w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacji,
    4. wymagań dotyczących ochrony interesów osób trzecich,
    5. ochrony obiektów budowlanych na terenach górniczych;
  3. linie rozgraniczające teren inwestycji, wyznaczone na mapie w odpowiedniej skali, z zastrzeżeniem art. 52 ust. 2 pkt 1.

Zgodnie z art. 64 ust. 1 ww. ustawy przepisy art. 51 ust. 3, art. 52, art. 53 ust. 3-5a. art. 55 i art. 56 stosuje się odpowiednio do decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015r., poz. 1774, z późn. zm.), podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli jest on zgodny z ustaleniami planu miejscowego. W razie braku tego planu stosuje się przepisy art. 94.

Zgodność z ustaleniami planu w myśl ust. 1 dotyczy zarówno przeznaczenia terenu, jak i możliwości zagospodarowania wydzielonych działek gruntu (art. 93 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Natomiast art. 94 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku braku planu miejscowego - jeżeli nieruchomość jest położona na obszarze nieobjętym obowiązkiem sporządzenia tego planu - podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli:

  1. nie jest sprzeczny z przepisami odrębnymi, albo
  2. jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem podział działek w oparciu o art. 93 ustawy o gospodarce nieruchomościami może być dokonany wyłącznie wówczas, gdy przeznaczenie i możliwość zagospodarowania działek ewidencyjnych, powstałych po podziale, będzie odpowiadać przepisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Gdy brak jest takiego planu, podział jest możliwy w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która określa warunki podziału i możliwość zabudowy powstałych w ten sposób działek (art. 94 ww. ustawy).

Jak wynika z ww. przepisów, o przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, iż stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Należy podkreślić, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

W opisie sprawy wskazano, że w wyniku podziału działki nr 114/4 wyodrębnione zostały działki o nr 114/7, 114/8, 114/9, 114/10, 114/11, 114/12, 114/13, 114/14, 114/15, 114/16, 114/17, 114/18, 114/19. Działka nr 114/7 przeznaczona została do sprzedaży nabywcy indywidualnemu – osobie fizycznej. Dla działki tej nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Istotne w sprawie natomiast jest, że na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w dniu 27 stycznia 2015r. wydana została decyzja o warunkach zabudowy. W związku z powyższym uznać należy, że dla powstałej z podziału działki 114/7 wydana została decyzja o warunkach zabudowy.

Z uwagi na przywołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy, stwierdzić należy, że skoro dla powstałej z podziału działki nr 114/7 wydana została decyzja o warunkach zabudowy, to jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Nadto należy wskazać, iż zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał, że z tytułu nabycia ww. działki nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jak również z opisu sprawy nie wynika aby nieruchomość będąca przedmiotem wniosku nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. W konsekwencji w odniesieniu do dostawy przedmiotowej działki nr 114/7 nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem czynność dostawy ww. działki nr 114/7 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ pragnie w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych załączników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ...., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

© 2011-2017 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.