0113-KDIPT2-2.4011.144.2018.2.MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nasadzeń, obiektów i urządzeń na działce ROD.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2018 r. (data wpływu 14 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2018 r. (data wpływu 19 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia praw do działki oraz zbycia nasadzeń, urządzeń i obiektów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia praw do działki oraz zbycia nasadzeń, urządzeń i obiektów.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 5 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.144.2018.1.MK, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 5 kwietnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 11 kwietnia 2018 r.). W dniu 19 kwietnia 2018 r. (nadano w dniu 17 kwietnia 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Prawo do działki położonej na terenie Rodzinnego Ogrodu Działkowego im. ... w ..., Wnioskodawczyni nabyła w dniu 30 października 2014 r. W dniu 18 kwietnia 2017 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę przeniesienia praw do ww. działki. Własność Wnioskodawczyni stanowiły nasadzenia, urządzenia i obiekty (altana) znajdujące się na działce. W momencie zbycia, Wnioskodawczyni była osobą uprawnioną do korzystania z działki w rodzinnym ogrodzie działkowym na podstawie prawa do działki (była działkowcem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych). Umowa przeniesienia praw do działki, nastąpiła w formie pisemnej z podpisami notarialnie potwierdzonymi. Nabywca działki w dniu 18 kwietnia 2017 r. wypełnił wniosek w celu zatwierdzenia przeniesienia praw do działki. W dniu zawarcia umowy przekazania praw do działki, znajdowały się na niej drzewa owocowe i iglaste oraz krzewy i kwiaty jednoroczne i wieloletnie. Altana działkowa spełniała wymogi, o których mowa w art. 2 pkt 9a ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych. Większość nasadzeń oraz altana, znajdowały się na działce w dniu nabycia przez Wnioskodawczynię praw do działki. Wnioskodawczyni nie nabywała nowych nasadzeń i urządzeń od sierpnia 2016 r. Wnioskodawczyni nie poniosła istotnych wydatków na nabycie nasadzeń, nie udokumentowała poniesionych wydatków. Odpłatne zbycie znajdujących się na działce wszystkich nasadzeń i urządzeń, nastąpiło po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie, tj. od dnia 30 października 2014 r. Strony umowy ustaliły wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów na kwotę 12 000 zł, natomiast przeniesienie praw do działki nastąpiło nieodpłatnie. Zbycie praw do przedmiotowej działki otrzymało pozytywną akceptację Zarządu ROD.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w związku z zawarciem umowy przeniesienia praw do działki, w której Wnioskodawczyni odpłatnie zbyła nasadzenia, urządzenia i obiekty po upływie terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie), a przeniesienie praw do działki nastąpiło bez wynagrodzenia, Wnioskodawczyni jest zobowiązana odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, nieodpłatne przeniesienie praw do działki oraz odpłatne zbycie własności nasadzeń, urządzeń i obiektów, po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie, nie jest źródłem przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego podatek nie należy się.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prawo do działki Wnioskodawczyni nabyła w dniu 30 października 2014 r. W dniu 18 kwietnia 2017 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę przeniesienia praw do ww. działki na terenie rodzinnego ogrodu działkowego. Własność Wnioskodawczyni stanowiły nasadzenia, urządzenia i obiekty (altana) znajdujące się na działce. W momencie zbycia, Wnioskodawczyni była osobą uprawnioną do korzystania z działki w rodzinnym ogrodzie działkowym na podstawie prawa do działki. Umowa przeniesienia praw do działki była zawarta w formie pisemnej, z podpisami notarialnie potwierdzonymi. W dniu zawarcia umowy przekazania praw do działki znajdowały się na niej drzewa owocowe i iglaste, oraz krzewy i kwiaty jednoroczne i wieloletnie. Altana działkowa spełniała wymogi art. 2 pkt 9a ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych. Większość nasadzeń i altana znajdowały się na działce w dniu nabycia przez Wnioskodawczynię praw do działki. Wnioskodawczyni nie nabywała nowych nasadzeń i urządzeń od sierpnia 2016 r. Wnioskodawczyni nie poniosła istotnych wydatków na nabycie nasadzeń, nie udokumentowała poniesionych wydatków. Odpłatne zbycie znajdujących się na działce wszystkich nasadzeń i urządzeń, nastąpiło po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie, tj. od dnia 30 października 2014 r. Strony umowy ustaliły wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów na kwotę 12 000 zł, natomiast przeniesienie praw do działki nastąpiło nieodpłatnie. Zbycie praw do przedmiotowej działki otrzymało pozytywną akceptację Zarządu ROD.

Należy wskazać, że do dnia 18 stycznia 2014 r. obowiązywały przepisy ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. Nr 169, poz. 1419, z późn. zm.), zaś z dniem 19 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2176).

W myśl art. 9 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, rodzinne ogrody działkowe zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz Polskiego Związku Działkowców.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ww. ustawy, Polski Związek Działkowców ustanawia w drodze uchwały na rzecz swojego członka bezpłatne i bezterminowe prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki).

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ww. ustawy, na wniosek osoby wymienionej w ust. 1, Polski Związek Działkowców ustanawia na jej rzecz prawo użytkowania działki – w rozumieniu Kodeksu cywilnego – w drodze umowy cywilnoprawnej zawartej w formie aktu notarialnego, jeżeli grunty wchodzące w skład rodzinnego ogrodu działkowego znajdują się w użytkowaniu wieczystym Polskiego Związku Działkowców lub stanowią jego własność.

Natomiast, z dniem 19 stycznia 2014 r. prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki) ustanowione na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, przekształca się – w myśl art. 66 pkt 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych – w prawo do działki w rozumieniu tej ustawy, ustanawiane w drodze umowy dzierżawy działkowej.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej.

Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki (art. 27 ust. 2 ww. ustawy).

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się, w myśl art. 28 ust. 1 obowiązującej ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe.

Umowa, o której mowa w ust. 1:

  • może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD (art. 28 ust. 2 ww. ustawy),
  • jest zawierana w formie pisemnej pod rygorem nieważności (art. 28 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 28 ust. 4-6 przytoczonej ustawy, na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej, przy czym do tego typu dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Kodeku cywilny dotyczące dzierżawy, zaś do jej ochrony odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Ponadto, jak stanowi art. 30 ust. 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Z kolei nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2 ww. ustawy).

Zasady zbywania praw do działki zostały ustanowione w art. 41 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych. Działkowiec, w drodze umowy, może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi (ust. 1), przy czym skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (ust. 2).

W myśl art. 42 ust. 2 ww. ustawy, w razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

Analiza przepisów ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych prowadzi do wniosku, że pod pojęciem obiektów i urządzeń, o których mowa w tym przepisie, rozumieć należy tylko takie obiekty i urządzenia, które wzniesione zostały na działce zgodnie z postanowieniami ustawy i regulaminu, a dzięki którym, wykonanie prawa dzierżawy działkowej staje się możliwe (tzn. takie, które pozwalają na korzystanie z działki zgodnie z jej przeznaczeniem). Mogą być to więc altana oraz budynki gospodarcze, a także ogrodzenia i urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne, które – zgodnie z odrębnymi przepisami – nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Za nasadzenia z kolei, uznać należy wszelkie rośliny posadzone przez działkowca lub nabyte przez niego wraz z prawem do działki. Pod pojęciem tym nie mogą się więc zawierać inne składniki majątkowe znajdujące się na działce, takie jak wyposażenie altan ogrodowych, np. meble, sprzęt kuchenny, czy też sprzęt i narzędzia ogrodnicze wykorzystywany do prac. Przedmioty te, nie są związane z faktem posiadania prawa dzierżawy działkowej, a jedynie z faktycznym korzystaniem z działki.

Natomiast, w odniesieniu do odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych tj. nasadzeń, obiektów i urządzeń, podkreślić należy, że z uwagi na brak definicji pojęcia „nieruchomości” i „rzeczy” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), rzeczami są tylko przedmioty materialne. W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku nieruchomości budynkowej istotą wyróżnienia jej jako nieruchomości jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45 Kodeksu cywilnego) i posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym.

Zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego legalną definicję rzeczy, w literaturze powszechnie akceptuje się w ten sposób, że przedmiotami materialnymi są takie części przyrody, w stanie pierwotnym lub przetworzonym, które są na tyle wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający ich traktowanie w stosunkach społecznych i gospodarczych jako dobra samoistne. Na pojęcie „rzeczy” składają się więc dwie cechy o charakterze konstytutywnym: materialny ich charakter i wyodrębnienie z przyrody, czyli muszą mieć samoistny byt materialny. Stąd też, rzeczami są wyłącznie materialne części przyrody, przy czym nie ma znaczenia ich wartość materialna, chodzi tu o materialną postać.

Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa superficies solo cedit (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

Wyjątek od ogólnej reguły zawartej w art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi przepis art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, zgodnie z którym nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz opisany we wniosku zaistniały stan faktyczny stwierdzić należy, że wynagrodzenie z tytułu dokonanego przeniesienia praw i obowiązków wynikających z prawa do działki wraz z własnością znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów na terenie rodzinnego ogrodu działkowego należy kwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie jest jednak zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu ww. odpłatnego zbycia dokonanego w dniu 18 kwietnia 2017 r., ponieważ od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie przez Nią nasadzeń, urządzeń, i obiektów, do daty odpłatnego zbycia upłynął okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. pół roku). Tym samym, Wnioskodawczyni w związku z zawartą ww. umową nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Dokumenty dołączone do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie podlegają analizie tutejszego Organu. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.