0111-KDIB3-2.4012.339.2018.2.SR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy transakcji zbycia działki nr A i działki nr B oraz możliwości wyboru opodatkowania ww. transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 16 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z 9 lipca 2018 r. (data wpływu 10 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy transakcji zbycia działki nr A i działki nr B oraz możliwości wyboru opodatkowania ww. transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy transakcji zbycia działki nr A i działki nr B oraz możliwości wyboru opodatkowania ww. transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 lipca 2018 r. (data wpływu 10 lipca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 czerwca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.339.2018.1.SR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 9 lipca 2018 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca to spółdzielnia pracy istniejąca od 1957 r.

Na terenie położonym w K. przy ul. X spółdzielnia wybudowała budynki produkcyjno-biurowe, które w 1971 r. zostały oddane do użytkowania.

Spółdzielnia stała się właścicielem nieruchomości na podstawie wyroku Sądu Powiatowego dla K. z dnia 28 października 1986 r. do sygn. akt x.

Na podstawie tegoż orzeczenia i wniosku o wpis w KW z 27 listopada 1986 r. spółdzielnia została ujawniona w KW jako właściciel. Z uwagi na okres w jakim nastąpiło nabycie nieruchomości oraz sposób nabycia nie zostało ono udokumentowane fakturą.

Od 1993 r. spółdzielnia jest zarejestrowana jako podatnik VAT, a od 2004 r. jako podatnik VAT czynny w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Spółdzielnia jest właścicielem nieruchomości budynkowej zabudowanej budynkiem produkcyjno-biurowym z częścią socjalno-rehabilitacyjną wraz z infrastrukturą techniczną parkingową o powierzchni zabudowy 2110 m2 i powierzchni użytkowej 2567,57 m2.

Nieruchomość budynkowa posadowiona jest przede wszystkim na działce A o powierzchni 0,7896 ha i objęta jest KW .... grunt jako przedmiot użytkowania wieczystego określony jest datą do dnia 5 stycznia 2035 r. na 40 lat – własność Gminy. Budynek spełnia funkcje magazynowo-usługową ze wspomaganiem pomocniczym takim jak techniczna i biurowa.

Niewielki fragment tej nieruchomości tj. narożnik budynku znajduje się na drugiej działce oznaczonej numerem B jako nieruchomość gruntowa o powierzchni 0,0085 ha objęta jest KW .... która położona jest w K. Obr ... jednostka ewidencyjna P., która znajduje się bezpośrednio przy ul. X – działka jest własnością Wnioskodawcy.

Nieruchomości należące do Wnioskodawcy znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania terenu z dnia 21 listopada 2012 r. Obszar ten określony został jako tereny zabudowy przemysłowo-usługowej i oznaczony jest symbolem PU.

W chwili składania niniejszego wniosku stan zagospodarowania oznaczonych powyżej działek przedstawia się następująco:

Działka nr A oznaczona przez Wnioskodawcę jako działka A.

Działka zabudowana jest budynkiem produkcyjno-biurowym z częścią socjalno-rehabilitacyjną wraz z infrastrukturą techniczną parkingową o powierzchni zabudowy 2110 m2 i powierzchni użytkowej 2567,57 m2, budynek ten jest od strony wschodniej ogrodzony wzdłuż granicy z działką sąsiednią. Od strony północnej działka także jest ogrodzona wzdłuż ul. ... w K.

Istniejące ogrodzenie wykonane jest ze słupków stalowych osadzonych na betonowej podmurówce.

Na działce tej znajduje się wszelka infrastruktura umożliwiająca prawidłowe użytkowanie terenu na prowadzenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Działka nr B oznaczona przez Wnioskodawcę jako działka B.

Działka ta ma powierzchnię 85 m2 jest utwardzona przez kostkę brukową.

W południowej jej części posadowiony jest fragment budynku znajdujący się w przeważającej części na działce A i zajmujący ok. 15 m2 powierzchni działki B (narożnik budynku).

Na działce tej znajdują się obiekty budowlane i urządzenia: instalacje przesyłowe tj. energetyczna, centralnego ogrzewania, wodno-kanalizacyjna, gazowa oraz infrastruktura teletechniczna.

Instalacje te zostały wybudowane przez Spółdzielnię, zostały przyjęte do używania i ujęte są w ewidencji środków trwałych Spółdzielni w większości w roku 1971.

Przy nabywaniu przedmiotowych działek Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca planuje w niedługim czasie sprzedać swoje nieruchomości.

Wskazane obiekty budowlane na działce A i B na dzień dokonywania sprzedaży będą stanowiły w ocenie Wnioskodawcy budynki i budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. (PKOB).

Budynek, budowle i urządzenia wykorzystywane były do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budynku, budowli i urządzeń zlokalizowanych na tych działkach.

Wnioskodawca do chwili zawarcia umowy zbycia nieruchomości nie dokona jakichkolwiek prac rozbiórkowych budynków i budowli.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Dlatego też Wnioskodawca przyjmuje, że jeśli budynki lub budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Ponieważ Wnioskodawca przyjmuje, że obydwie działki zabudowane są budynkiem produkcyjno-biurowym, dlatego też uważa, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy VAT zbycie tych działek będzie zwolnione z VAT bez konieczności odwoływania się do badania przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a. Ponieważ potencjalni nabywcy przedmiotowych nieruchomości wnoszą o przedstawienie interpretacji podatkowej w zakresie obciążenia podatkiem lub jego braku transakcji nabycia nieruchomości, a u Wnioskodawcy zrodziły się wątpliwości interpretacyjne przepisów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie stanowiska w następujących zagadnieniach.

Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży działek A i działki B z terminem umowy ostatecznej do 31 grudnia 2018 r.

Na dzień sprzedaży na działkach tych będą posadowione obiekty budowlane i urządzenia:

  • budynek produkcyjno-biurowy zlokalizowany na działce A i B– budynek produkcyjno-biurowy symbol PKOB 1220/1251
  • magazyn stali – budowla – symbol PKOB 1252
  • barak /wiata na surowce/ – budowla symbol PKOB 1252
  • 5 sztuk garaży z blachy falistej – budowla symbol PKOB 1242
  • ogrodzenie – urządzenie budowlane
  • place z kostki brukowej – budowla symbol PKOB 2112
  • stare chodniki z płyt betonowych i asfaltu – budowla symbol PKOB 2112

urządzenia uzbrojenia terenu tj.:

  • instalacja przesyłowa gazu – symbol PKOB 2221
  • instalacja przesyłowa wodociągowa – symbol PKOB 2222
  • instalacja przesyłowa ciepłownicza – symbol PKOB 2222
  • instalacja przesyłowa kanalizacyjna – symbol PKOB 2223
  • instalacja elektroenergetyczna i telekomunikacyjna – symbol PKOB 2224

Wnioskodawca we wniosku z 10 maja 2018 r. nie ujął wszystkich budowli będąc przekonanym, że zasadnicze znaczenie do wydania interpretacji ma tylko budynek administracyjno-biurowy wraz z instalacjami. Niniejszym Wnioskodawca prostuje swój wniosek wymieniając wszystkie naniesienia jakie znajdują się na działkach będących przedmiotem zbycia.

Ogrodzenie od strony wschodniej i północnej są urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane – tekst jednolity /Dz. U z 2017 poz. 1332 z późn. zm./

Pozostałe wymienione naniesienia na działkach A i B są obiektami budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 1-3 ustawy z 7 lipca 1991 r. – Prawo budowlane.

Kostka brukowa na działce B stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Instalacje przesyłowe na działce B tj. energetyczna, centralnego ogrzewania, wodno-kanalizacyjna, gazowa, infrastruktura teletechniczna stanowią budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Według ewidencji księgowej budynek produkcyjno-biurowy znajdujący się na działce A oraz B został przyjęty do użytkowania w dniu 31 grudnia 1971 r. i wówczas nastąpiło pierwsze zajęcie w ww. budynku.

Daty, od których budowle znajdujące się na działkach A i B zostały po wybudowaniu oddane do użytkowania:

magazyn stali oddany do użytkowania – 31 grudnia 1971 r.

barak/magazyn na surowce wiata – 1 marca 2005 r.

garaże – 31 grudnia 1971 r.

ogrodzenie – 31 grudnia 1971 r.

place z kostki brukowej – 31 grudnia 1997 r.

stare chodniki z płyt betonowych – 31 grudnia 1971 r.

instalacja przesyłowa gazu – 31 grudnia 1971 r.

instalacja przesyłowa wodociągowa – 31 grudnia 1971 r.

instalacja przesyłowa ciepłownicza – 31 grudnia 1971 r.

instalacja przesyłowa kanalizacyjna 31 grudnia 1971 r.

instalacja elektroenergetyczna i telekomunikacyjna – 31 grudnia 1971 r.

Wnioskodawcy w związku z nabyciem budynku i budowli nie przysługiwało w stosunku do żadnego z wymienionych naniesień na działkach A i B prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na pytanie Organu „Proszę jednoznacznie wskazać czy w stosunku do budynku lub którejkolwiek budowli znajdującej się na ww. działkach, Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej każdego z obiektu? Proszę wskazać odrębnie do budynku oraz każdego obiektu stanowiącego budowlę, będącego przedmiotem sprzedaży.”, Wnioskodawca wskazał, że „Ani w stosunku do budynku ani też w stosunku do wymienionych budowli tj. magazyn stali, barak, garaże place z kostki brukowej, stare chodniki z płyt betonowych i asfaltu, instalacja przesyłowa gazu, instalacja przesyłowa wodociągowa, instalacja przesyłowa ciepłownicza, instalacja przesyłowa kanalizacyjna, instalacja elektroenergetyczna i telekomunikacyjna Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekraczającym 30% wartości początkowej każdego obiektu. W 1971 r. były to nowe obiekty, które w następnych latach podlegały jedynie drobnym remontom, aby zachować ich substancje.

Na pytania Organu „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na powyższe pytanie, proszę wskazać kiedy zostały poniesione wydatki na ulepszenie ww. budynku i budowli oraz czy Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków? Proszę wskazać odrębnie do poszczególnych obiektów.” oraz „Czy po ewentualnym ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej przedmiotowy budynek i budowle były w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę? Proszę wskazać jaki.”, Wnioskodawca odpowiedział, że „nie dotyczy w związku z nie przekraczaniem wydatków na ulepszenie stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z obiektów.

Ulepszenia, ale nie przekraczające 30% wartości początkowej były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez 5 lat.

Nabywca opisywanych nieruchomości jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 9 lipca 2018 r.):
  1. Czy zbycie gruntu objętego działkami A i B i posadowionego na niej budynku oraz budowli i urządzeń podlega w całości zwolnieniu z podatku VAT?
  2. Czy Wnioskodawca i potencjalny nabywca w dowolnym czasie /jednak nie później niż przed zawarciem umowy ostatecznej zbycia tych nieruchomości/ mogą wybrać opodatkowanie tej transakcji zgodnie z art. 43 ust 10 i 11 ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 9 lipca 2018 r.):

  1. Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie działek A i działki B i posadowionego na niej budynku, budowli i urządzeń podlega w całości zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Nie ma też potrzeby odwoływania się do jakichkolwiek innych przepisów i przesłanek z ustawy VAT, w tym przesłanek określonych np. w art. 43 ust. 1 pkt 10a.
  2. Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca i potencjalny nabywca w dowolnym czasie /jednak nie później niż przed zawarciem umowy ostatecznej zbycia tych nieruchomości/ mogą wybrać opodatkowanie tej transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

  • oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6);
  • zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle ww. przepisów grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

  • budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
  • budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
  • obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży działek A i B z terminem umowy ostatecznej do 31 grudnia 2018 r. Na dzień sprzedaży na działkach tych będą posadowione obiekty budowlane i urządzenia: budynek produkcyjno-biurowy, magazyn stali, barak /wiata na surowce/, 5 sztuk garaży z blachy falistej, ogrodzenie, place z kostki brukowej, stare chodniki z płyt betonowych i asfaltu, urządzenia uzbrojenia terenu tj. instalacja przesyłowa gazu, instalacja przesyłowa wodociągowa, instalacja przesyłowa ciepłownicza, instalacja przesyłowa kanalizacyjna, instalacja elektroenergetyczna i telekomunikacyjna. Ogrodzenie od strony wschodniej i północnej są urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane. Natomiast pozostałe wymienione naniesienia na działkach A i B są obiektami budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 1-3 ustawy Prawo budowlane.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że sprzedaż ww. budynków oraz budowli, posadowionych na ww. działkach nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – ww. budynek i budowle zostały już zasiedlone. W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że ww. budynek produkcyjno-biurowy znajdujący sią na działce A oraz B został przyjęty do użytkowania w dniu 31 grudnia 1971 r. i wówczas nastąpiło pierwsze zajęcie ww. budynku. Również wskazane powyżej budowle, tj. magazyn stali, garaże z blachy falistej, stare chodniki z płyt betonowych i asfaltu, urządzenia uzbrojenia terenu tj. instalacja przesyłowa gazu, instalacja przesyłowa wodociągowa, instalacja przesyłowa ciepłownicza, instalacja przesyłowa kanalizacyjna, instalacja elektroenergetyczna i telekomunikacyjna zostały oddane do użytkowania 31 grudnia 1971 r., natomiast barak /wiata na surowce/ został oddany do użytkowania 1 marca 2005 r., a place z kostki brukowej 31 grudnia 1997 r. Z opisu sprawy wynika ponadto, że ani w stosunku do budynku, ani też w stosunku do wymienionych budowli Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego obiektu. W związku z powyższym do pierwszego zasiedlenia ww. budynku i budowli doszło w momencie, gdy po wybudowaniu Wnioskodawca przyjął je do użytkowania. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku i budowli, a planowaną sprzedażą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży ww. budynku i budowli, będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tak więc, skoro sprzedaż ww. budynku i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to tym samym bezzasadnym stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu natomiast do urządzeń budowlanych wskazać należy, że urządzenia nie stanowią samodzielnej budowli zdefiniowanej w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem urządzenia budowlane należy traktować jako element przynależny do budynku i budowli oraz opodatkować według stawek właściwych dla tych budynków i budowli.

Jak wskazano wyżej, w świetle art. 29a ust. 8 ustawy przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

A zatem skoro planowana sprzedaż budynku i budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działki nr A oraz sprzedaż działki nr B, na których posadowiony jest ww. budynek i budowle – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT (analogicznie jak sprzedaż ww. budynku i budowli, które są z tym gruntem związane).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbycie działek A i B i posadowionego na nich budynku, budowli i urządzeń podlega w całości zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących możliwości wyboru opodatkowania opisanej transakcji sprzedaży nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy należy wskazać, że ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jednym z takich warunków jest złożenie przez obie strony umowy, właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze opodatkowania.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie narzucają terminu w jakim należy złożyć ww. oświadczenie. Z przywołanego wyżej art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT wynika wyłącznie, że oświadczenie takie musi być złożone „przed dniem dokonania dostawy” obiektów budowlanych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że zarówno Wnioskodawca, jak i nabywca opisanych nieruchomości są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, mogą oni w dowolnym terminie (jednakże przed dniem dokonania dostawy ww. nieruchomości) wybrać opodatkowanie ww. transakcji, składając zgodne oświadczenie właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania ww. transakcji.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Wnioskodawca i potencjalny nabywca w dowolnym czasie /jednak nie później niż przed zawarciem umowy ostatecznej zbycia tych nieruchomości/ mogą wybrać opodatkowanie tej transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.