IPPB1/415-509/12-2/ES | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię w wyniku zamiany działki rolnej będzie podlegać opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, stosowanie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 01.04.2012 r. (data wpływu 05.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania do przychodu uzyskanego z zamiany zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05.04.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania do przychodu uzyskanego z zamiany zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w dniu 17 lutego 2012 r. nabyła od rodziców w drodze darowizny niezabudowane grunty rolne o powierzchni przekraczającej 1 ha. Umowa darowizny została zawarta w trybie ustawy z dnia 20 grudnia 1990 roku o ubezpieczeniu społecznym rolników, w związku zaprzestaniem prowadzenia działalności rolniczej przez rodziców Wnioskodawczyni.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni jest działka rolna oznaczona numerem ewidencyjnym 144 obszaru 0,5908 ha, jednostka rejestrowa G. 36, którą otrzymała na współwłasność po 1/2 z siostrą. Działka nr 144 sąsiaduje z dwiema działkami rolnymi oznaczonymi odpowiednio numerem ewidencyjnym 143 (powierzchnia 1,9058 ha) i numerem 145 (powierzchnia 0,8204 ha), wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni przekraczającej 1 ha i należącymi do jednego właściciela.

Właściciel ww. sąsiadujących działek rolnych oznaczonych numerami ewidencyjnymi 143 i 145 chciałby scalić obie działki w jedną, w związku z tym zwrócił się do Wnioskodawczyni z propozycją zamiany. Przedmiotem zmiany miałaby być działka Wnioskodawczyni oznaczona numerem 144 z odpowiadającą jej powierzchni częścią działki oznaczonej numerem 145, co oznacza, że z działki 145 zostałby wydzielony obszar 0,5908 ha, czyli dokładnie odpowiadający powierzchni działki 144. Przekazane w wyniku zamiany działki nie utraciłyby charakteru rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy opisana zamiana gruntów rolnych przed upływem pięciu lat od dnia nabycia i przy założeniu, że zamieniane grunty nie tracą charakteru rolnego, wiązałaby się z koniecznością zapłacenia podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy też korzystałaby ze zwolnienia od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...,
  2. Czy przychód z tytułu sprzedaży w/w gruntu rolnego przed upływem pięciu lat od dnia nabycia może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy art. 603 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Skoro, stosownie do treści art. 604 ustawy Kodeks cywilny, do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miała dyspozycja zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Jeżeli byłoby inaczej, to transakcja sprzedaży i transakcja zamiany, która uznawana jest za tzw. podwójną sprzedaż, byłyby nier6wno traktowane. Nie wydaje się, aby celem ustawodawcy było zwolnienie od opodatkowania sprzedaży gruntów rolnych, przy jednoczesnym dyskryminowaniu formy zamiany, będącej w rzeczywistości podwójną sprzedażą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

W świetle art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do art. 535 ww. ustawy, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. W związku z tym, skutkiem prawnym zawartej umowy zamiany - jest przeniesienie prawa własności nieruchomości.

Umowa zamiany jest zatem umową o podobnym charakterze jak sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stwierdza, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące sprzedaży.

W związku z powyższym zamianę należy traktować na równi z odpłatnym zbyciem i stosować przepisy właściwe dla odpłatnego zbycia.

W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umowa zamiany nie jest umową nieodpłatną. Potwierdza to zapis art. 19 ust. 2 cytowanej ustawy, który stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 17 lutego 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła od rodziców w drodze darowizny niezabudowane grunty rolne o powierzchni przekraczającej 1 ha. Przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni jest działka rolna oznaczona numerem ewidencyjnym 144 obszaru 0,5908 ha, którą otrzymała na współwłasność po 1/2 z siostrą. Działka nr 144 sąsiaduje z dwiema działkami rolnymi oznaczonymi odpowiednio numerami ewidencyjnymi 143 i 145, wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni przekraczającej 1 ha i należącymi do jednego właściciela. Właściciel ww. sąsiadujących działek rolnych oznaczonych numerami ewidencyjnymi 143 i 145 chciałby scalić obie działki w jedną, w związku z tym zwrócił się do Wnioskodawczyni z propozycją zamiany. Przedmiotem zmiany miałaby być działka Wnioskodawczyni oznaczona numerem 144 z odpowiadającą jej powierzchni częścią działki oznaczonej numerem 145, co oznacza, że z działki 145 zostałby wydzielony obszar odpowiadający powierzchni działki 144. Przekazane w wyniku zamiany działki nie utraciłyby charakteru rolnego.

Wobec powyższego planowana przez Wnioskodawczynię zamiana działki rolnej na inną będzie stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozpatrując skutki podatkowe zamiany nieruchomości należy wziąć pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia. Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Ponadto z art. 19 ust. 2 ww. ustawy, wynika, że przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Jak wynika z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, przedmiotowe zwolnienie dotyczy wyłącznie przychodów uzyskanych ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Przepis ten nie posługuje się bowiem pojęciem odpłatne zbycie, które ma charakter szerszy niż sprzedaż. Użycie pojęcia „sprzedaż” wyklucza możliwość objęcia tym zwolnieniem przychodu uzyskanego w wyniku zamiany działek rolnych.

Powyższym zwolnieniem objęte są zatem wyłącznie przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Brak jest zatem podstaw prawnych do stosowania powyższego zwolnienia w odniesieniu do podatników uzyskujących przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze zamiany.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię w wyniku zamiany działki rolnej będzie podlegać opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, stosowanie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.