ILPP5/4512-1-86/16-2/KS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Brak obowiązku określenia kwoty podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a tej ustawy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a tej ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

I. Uwagi wstępne

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie serwisowania i naprawy sprzętu elektronicznego oraz telekomunikacyjnego m.in. telefonów komórkowych, smartfonów i tabletów (dalej również jako: Działalność Operacyjna).

Wewnątrz struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują zarówno departamenty operacyjne, jak i administracyjne, w skład których wchodzą przykładowo takie działy jak: dział napraw, dział przyjęć, dział obsługi klienta, dział logistyki.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka wykonuje czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (tj. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju). W szczególności, Spółka wykonuje świadczenia w zakresie naprawy mechanicznej oraz elektrycznej, zachowania danych oraz zarządzania gwarancją urządzeń telekomunikacyjnych i IT. W konsekwencji, Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Ponadto, Spółka jest członkiem międzynarodowego koncernu. Natomiast na obszarze Polski Wnioskodawca działa w ramach grupy, w skład której wchodzą spółki powiązane kapitałowo i biznesowo (dalej: Podmioty z Grupy).

W ramach przedmiotowej struktury na podstawie zawartych umów Spółka nabywa od jednego z Podmiotów z Grupy różne usługi opodatkowane VAT m.in. w zakresie wsparcia biurowego, administracyjnego, księgowego i prawnego (dalej: Usługi wsparcia). W konsekwencji, Spółka otrzymuje co miesiąc faktury VAT dokumentujące wykonanie przez Podmiot z Grupy ww. Usług wsparcia.

2. Wybrane obszary działalności

a) Działalność związana z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, po stronie Spółki mogą pojawić się nadwyżki środków finansowych. W konsekwencji, w przyszłości mogą zdarzyć się sytuacje, że Spółka będzie deponowała część gotówki na lokatach bankowych, otrzymując z tego tytułu odsetki. Uzyskane w ten sposób środki w postaci odsetek będą następnie przeznaczane na cele prowadzonej Działalności Operacyjnej. Uzyskane odsetki od lokat bankowych nie będą przez Spółkę opodatkowane (depozyt będzie traktowany jak usługa świadczona na rzecz Spółki przez bank prowadzący rachunek Spółki).

Powyższa działalność będzie obejmować w szczególności:

  • czynności polegające na analizie oprocentowania (oraz ewentualny wybór podmiotów oferujących korzystne warunki lokowania środków pieniężnych),
  • koordynowanie procesu deponowania środków na lokatach bankowych, a także
  • monitorowanie oraz ewidencjonowanie odsetek uzyskanych z tego tytułu.

Wykonywanie przedmiotowych czynności Spółka będzie zlecać Podmiotowi z Grupy w ramach świadczenia przez ten podmiot Usług wsparcia.

b) Transakcje zabezpieczające

Z uwagi na fakt, że Spółka realizuje transakcje związane z Działalnością Operacyjną, które rozliczane są w walutach obcych, po jej stronie występuje ryzyko walutowe związane z wahaniami kursów wymiany. W związku z tym, Spółka wykorzystuje instrumenty pochodne (m.in. kontrakty terminowe typu forward), mające na celu zabezpieczenie przed tym ryzykiem. Przy czym, Spółka nie wyklucza, że w przyszłości również inne rodzaje ryzyka będą przedmiotem zabezpieczenia w formie zawarcia kontraktów terminowych (lub przy użyciu innych instrumentów finansowych).

Zysk (lub strata) osiągnięty przez Spółkę z tytułu instrumentów pochodnych przeznaczany jest na Działalność Operacyjną Spółki (lub finansowany ze środków pochodzących z tej działalności). Spółka uznaje kwoty płacone/otrzymywane w związku z realizowaniem niniejszych transakcji jako pozostające poza zakresem VAT.

Działalność w powyższym zakresie obejmuje w szczególności:

  • identyfikację ryzyka, które powinno być przedmiotem zabezpieczenia za pomocą kontraktów terminowych,
  • wybór odpowiednich kontraktów terminowych (oraz ich wartości), które zostaną zawarte przez Spółkę w celu odpowiedniego zabezpieczenia przed zidentyfikowanym ryzykiem,
  • zawieranie przedmiotowych kontraktów terminowych,
  • monitorowanie oraz ewidencjonowanie zysku/straty osiągniętej z tytułu rozliczenia zawartego kontraktu.

Wskazane powyżej czynności realizuje na rzecz Spółki Podmiot z Grupy w ramach świadczenia Usług wsparcia.

c) Administrowanie Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych

Stosownie do wymogów wynikających z ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 111, z późn. zm.), Spółka tworzy i administruje Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS). Środki ZFŚS są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym i są one przeznaczane na dofinansowanie określonych świadczeń dla pracowników Spółki.

Spółka nie odlicza VAT naliczonego w związku z zakupami towarów lub usług dokonywanymi ze środków ZFŚS i nie nalicza VAT należnego w związku z przekazywaniem tych towarów lub usług na rzecz pracowników (za wynagrodzeniem lub bez).

Realizacja wskazanych powyżej czynności w zakresie administrowania ZFŚS jest zlecana Pomiotowi z Grupy w związku ze świadczeniem przez ten podmiot Usług wsparcia. Dodatkowo, wybrani pracownicy Spółki (zatrudnieni w różnych działach) są odpowiedzialni za podejmowanie decyzji w zakresie przyznania dofinansowania na określone świadczenia pracownicze ze środków ZFŚS. Należy przy tym zaznaczyć, że Spółka nie zatrudnia pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy...
  2. Czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z transakcjami zabezpieczającymi), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy...
  3. Czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z administrowaniem ZFŚS) Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy...
  4. Czy w przypadku uznania, że odpowiedź co najmniej na jedno pytanie spośród pytań nr 1-3 jest przecząca (tj. uznania, że wybrane obszary działalności Spółki stanowią działalność inną niż gospodarcza i wiążą się z koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji), sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy powinien wyglądać następująco:
    • licznik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej;
    • mianownik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z działalności uznanej w ramach odpowiedzi na pytania 1-3 za działalność inną niż gospodarcza, w tym wartość ewentualnych dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie tej działalności...

Zdaniem Wnioskodawcy:

  1. W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
  2. W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z transakcjami zabezpieczającymi), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
  3. W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z administrowaniem ZFŚS), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
  4. W przypadku uznania, że odpowiedź co najmniej na jedno pytanie spośród pytań nr 1-3 jest przecząca (tj. wybrane obszary działalności Spółki wiążą się z koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji), sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT powinien wyglądać następująco:
    • licznik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej;
    • mianownik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z działalności uznanej w ramach odpowiedzi na pytania 1-3 za działalność inną niż gospodarcza, w tym wartość ewentualnych dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie tej działalności.

Uzasadnienie

1. Uwagi wstępne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. „W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Ustawa o VAT przewiduje zatem, że w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno działalność gospodarczą, jak i działalność inną niż gospodarcza, jest on zasadniczo obowiązany do wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi: (i) do celów działalności gospodarczej oraz (ii) do innych celów. W sytuacji natomiast, gdy bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do obu rodzajów działalności nie jest możliwe (tj. poszczególne wydatki dotyczą zarówno działalności gospodarczej, jak i pozostałej), podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji.

W konsekwencji, w celu ustalenia zakresu prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego na gruncie regulacji, które weszły w życie od dnia 1 stycznia 2016 r., konieczne jest określenie, czy w ramach prowadzonej działalności Spółka wykonuje czynności, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Jak wskazuje uzasadnienie do projektu nowelizacji wprowadzającej powołany powyżej art. 86 ust. 2a ustawy, „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisani art. 15 ust. 2 i 3 ustawy”. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową)”.

Należy zatem zauważyć, że – zgodnie ze wskazanymi powyżej uwagami – definicja działalności gospodarczej dla celów zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy powinna być rozumiana możliwie szeroko – jako wszelka działalność pozostająca w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie natomiast z definicją przewidzianą w art. 15 ust. 2 ustawy „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Należy przy tym zauważyć, że powyższą definicję bez wątpienia spełnia prowadzona przez Spółkę Działalność Operacyjna, w ramach której wykonywane są czynności podlegające opodatkowaniu VAT (odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług). W odniesieniu natomiast do pozostałych obszarów działalności – opisanych w punktach 2 a)-c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, intencją Spółki jest potwierdzenie, że również czynności wykonywane w ramach tych obszarów stanowią przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji ich wykonywanie nie wpływa na zakres prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego.

Ad 1.

Analizując pierwszy z obszarów działalności prowadzonej przez Spółkę opisany w punkcie 2 a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka podkreśla, że charakter Działalności Operacyjnej prowadzonej przez Spółkę wymaga efektywnego zarządzania nadwyżką posiadanych przez Spółkę środków finansowych. W konsekwencji, w przyszłości będzie mogła zaistnieć sytuacja, że Spółka postanowi zdeponować część przedmiotowych środków w banku (w zamian za wypłatę odsetek).

Należy zatem zauważyć, że działalność ta będzie nierozerwalnie związana z prowadzoną przez nią Działalnością Operacyjną. Sam bowiem fakt zlecania przez Spółkę przedmiotowych czynności (tj. lokowania środków finansowych w banku) podyktowany będzie rodzajem oraz specyfiką prowadzonej Działalności Operacyjnej. Dodatkowo, środki lokowane w banku przez Spółkę będą pochodzić z należności uzyskanych od klientów z tytułu świadczenia usług (tj. czynności podlegających opodatkowaniu VAT). Co więcej, również odsetki otrzymane z tytułu udostępnienia środków finansowych przeznaczane będą przez Spółkę na cele działalności opodatkowanej VAT.

W kontekście powyższego należy podkreślić, że przedmiotowa działalność będzie stanowić dla Spółki bezpośredni oraz niezbędny element działalności podlegającej opodatkowaniu (tj. Działalności Operacyjnej).

Spółka zwraca przy tym uwagę na wyrok TSUE wydany w sprawie C-306/94 Ręgie Dauphinoise-Cabinet A. Forest SARL. Jak zauważył bowiem Trybunał w przedmiotowym wyroku, „prawdą jest, że usługi, takie jak lokaty dokonywane w bankach przez zarządzającego nieruchomością wspólną, nie podlegałyby podatkowi VAT, gdyby były dokonywane przez osobę niedziałającą jako podatnik. Jednakże w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, otrzymywanie przez takiego zarządzającego odsetek wynikających z lokat kwot pieniężnych otrzymywanych przez klientów w ramach zarządzania ich nieruchomościami stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, tak więc zarządzający działa jako podatnik dokonując takiej inwestycji.

W świetle powyższego wyroku należy uznać, że w sytuacji, gdy środki pochodzące z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT lokowane są w banku przez podmiot będący podatnikiem, otrzymywanie odsetek z tego tytułu stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, a podmiot lokujący środki finansowe w omawiany sposób działa jako podatnik. Wniosek ten potwierdza dodatkowo fakt, że środki finansowe uzyskane z lokat przeznaczane będą następnie na cele Działalności Operacyjnej.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że środki deponowane przez Spółkę w banku, w formie lokaty, będą pochodzić z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (tj. z Działalności Operacyjnej), a uzyskane w ten sposób odsetki przeznaczane będą na cele tej działalności – Spółka stoi na stanowisku, że lokując nadwyżki środków finansowych na lokatach bankowych a następnie pozyskując z tego tytułu odsetki będzie ona wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe należałoby uznać, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. lokowania nadwyżki środków pieniężnych na lokatach bankowych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r. (sygn. ILPP2/4512-l-731/15-3/SJ), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stanął na stanowisku, że lokowanie części środków na lokatach bankowych ma związek z działalnością Wnioskodawcy, bowiem wpisuje się w racjonalne gospodarowanie nadwyżkami pieniężnymi dokonywane w ramach działalności Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do działalności, wskazanej w pkt 1 c) opisu sprawy, tj. Działalności treasury, Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy”.

Ad 2.

Spółka stoi na stanowisku, że również transakcje zabezpieczające, opisane w punkcie 2 b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, będą nierozerwalnie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Należy bowiem zauważyć, że w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą po jej stronie w pewnych sytuacjach może pojawić się ryzyko walutowe (lub ryzyko związane ze zmiennością stóp procentowych), którego zrealizowanie może mieć efektywny wpływ na Działalność Operacyjną realizowaną przez Spółkę. Powyższe może w przyszłości skutkować koniecznością prowadzenia przez Spółkę działań mających na celu zarządzanie przedmiotowym ryzykiem i jego ograniczenie. W konsekwencji, w ocenie Spółki, transakcje zabezpieczające będą bezpośrednio związane z jej działalnością gospodarczą.

Co więcej, przewidywany zysk osiągnięty przez Spółkę z tytułu zawartych kontraktów przeznaczany będzie na Działalność Operacyjną Spółki opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W przypadku natomiast, gdy wynik zawartego przez Spółkę kontraktu będzie dla Spółki niekorzystny, strata finansowana będzie ze środków pochodzących z tejże działalności.

Stosownie zatem do omówionych powyżej wniosków w ramach uzasadnienia stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1 (potwierdzonych przez TSUE w wyroku w sprawie C-306/94) Spółka stoi na stanowisku, że transakcje zabezpieczające stanowić będą bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, a w związku z tym powinny zostać uznane za element prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności w zakresie transakcji zabezpieczających), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie także w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/4512-l-731/15-3/SJ), w której organ podatkowy wskazał, że „należy stwierdzić, że działalność w zakresie transakcji zabezpieczających (...) stanowi przejaw działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do działalności, wskazanej w pkt 1 e) opisu sprawy, tj. działalności w zakresie transakcji zabezpieczających, Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Ad 3.

Analizując kolejny z obszarów działalności prowadzonej przez Spółkę – opisany w punkcie 2 c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – Wnioskodawca podkreśla, że administrowanie ZFŚS stanowi obowiązek Spółki wynikający w szczególności z tego, że zatrudnia ona określoną liczbę pracowników (stosownie do uregulowań ustawy o ZFŚS). Należy przy tym nadmienić, że w większości są to pracownicy zatrudnieni w Spółce, zaangażowani w Działalność Operacyjną.

W konsekwencji należy zaznaczyć, że czynności związane z administrowaniem ZFŚS są ściśle powiązane z Działalnością Operacyjną Spółki (stanowiącą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy).

Co więcej Spółka podkreśla, że administrowanie przedmiotowym funduszem oraz dofinansowanie świadczeń dla pracowników Spółki przyczynia się do poprawy wizerunku Spółki jako pracodawcy (oraz potencjalnego pracodawcy). Zapewnianie pracownikom dostępu do określonych świadczeń finansowanych ze środków ZFŚS podnosi bowiem prestiż Spółki jako pożądanego pracodawcy na rynku polskim. Dodatkowo, w ocenie Spółki, dofinansowanie świadczeń przekłada się na zwiększoną motywację pracowników oraz poczucie identyfikacji z pracodawcą. Okoliczności te mogą się natomiast przekładać na zwiększoną efektywność i lepszą wydajność pracy. Reasumując, dofinansowanie świadczeń ze środków ZFŚS wywiera bezpośredni, korzystny wpływ na Działalność Operacyjną prowadzoną przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, administrowanie ZFŚS pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy oraz stanowi przejaw tej działalności.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności wykonywanej przez Spółkę w ramach zarządzania ZFŚS), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Spółka zauważa, że zaprezentowane przez nią stanowisko znajduje również poparcie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPP2/4512-l-73l/l5-3/SJ, w której organ podatkowy wskazał, że „prowadzona przez Spółkę działalność socjalna w obrębie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wpisuje się w prowadzoną przez Zainteresowanego działalność gospodarczą jako jej konieczny element. Tym samym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gastronomicznej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 1 f) zdarzenia przyszłego (tj. działalności wykonywanej przez Spółkę w ramach zarządzania ZFŚS), Zainteresowany nie będzie obowiązany do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług”.

Ad 4.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w ramach pytań 1-3, w ocenie Spółki żaden z obszarów prowadzonej przez nią działalności nie skutkuje koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Niemniej jednak, w przypadku uznania przez organ podatkowy, że co najmniej jeden z obszarów działalności wymienionych w punktach 2 a)-c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wpływa na zakres prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego, intencją Spółki jest ustalenie sposobu określenia proporcji, który powinien zostać zastosowany w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności uznanej za inną niż gospodarcza.

Stosownie do uregulowań art. 86 ust. 2a ustawy, „(...) sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy, „sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

  1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podarku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
  2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania należy zauważyć, że w celu dokonania przez podatnika wyboru odpowiedniego sposobu określenia proporcji, konieczne jest zapewnienie, aby sposób ten uwzględniał:

  • charakter prowadzonej przez niego działalności (zarówno gospodarczej, jak i „innej niż gospodarcza”) – w celu zapewnienia odliczenia VAT naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty przypadającej na wykonywaną działalność gospodarczą,

oraz

  • charakter wydatków (nabycia towarów i usług) przeznaczonych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – w celu obiektywnego odzwierciedlenia części wydatków, która przypada na wykonywaną działalność gospodarczą.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

  1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
  2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
  3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
  4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością”.

W świetle powołanych powyżej przykładowych metod, jakie mogą zostać wykorzystane dla celów obliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w ocenie Wnioskodawcy, najbardziej odpowiadającym specyfice wykonywanej przez Spółkę działalności i dokonywanych przez nią nabyć jest sposób, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że – jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – zadania związane z czynnościami realizowanymi w związku z określonymi rodzajami działalności wskazanymi w punktach 2 a)-c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego są przez Spółkę zlecane Podmiotowi z Grupy w ramach świadczenia przez ten podmiot Usług wsparcia. Zatem żaden pracownik Spółki nie wykonuje przedmiotowych czynności – stąd stosowanie współczynnika opartego o średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą (sposób kalkulacji wynikający z art. 86 ust. 2c pkt 1) jak i również stosowanie współczynnika opartego o średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (sposób kalkulacji określony w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy) nie prowadziłoby do wyniku w sposób obiektywny odzwierciedlającego zakres VAT naliczonego związanego z działalnością gospodarczą i z działalnością uznaną za „inną niż gospodarcza”.

Dodatkowo, w związku z tym, że czynności związane z realizacją przedmiotowych obszarów działalności opisanych w punktach 2 a)-c) będą wykonywane przez pracowników Podmiotu z Grupy poza biurem Spółki Spółka nie posiada odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na wykonywanie jednej z działalności wskazanych w punktach 2 a)-c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, także stosowanie współczynnika opartego o tzw. klucz powierzchniowy, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy nie pozwalałby na rzetelne określenie kwoty VAT naliczonego związanego z działalnością inną niż gospodarcza.

W świetle powyższego, mając na względzie specyfikę działalności Spółki, w przypadku uznania, że co najmniej jeden z obszarów działalności opisanych w punktach 2 a)-c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, najwłaściwszym sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy będzie sposób oparty o wartość rocznego obrotu z działalności gospodarczej w ogóle obrotu generowanego przez Spółkę w danym roku (sposób kalkulacji określony w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy).

W konsekwencji, w ocenie Spółki, sposób określenia przez nią proporcji powinien wyglądać następująco:

  • licznik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej;
  • mianownik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z działalności uznanej w ramach odpowiedzi na pytania 1-3 za działalność inną niż gospodarcza, w tym wartość ewentualnych dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie tej działalności.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast w oparciu o art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy – sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

  1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
  2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy – przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

  1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
  2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
  3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
  4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy – podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl z art. 86 ust. 2f ustawy – przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy – proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 5 ustawy – wskazanym w cyt. art. 86 ust. 2g ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, stosownie do treści art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te maja charakter pomocniczy.

W myśl art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

  1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
  2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

  1. w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio;
  2. w przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a;
  3. dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie serwisowania i naprawy sprzętu elektronicznego oraz telekomunikacyjnego m.in. telefonów komórkowych, smartfonów i tabletów (tzw. Działalność Operacyjna). Wewnątrz struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują zarówno departamenty operacyjne, jak i administracyjne, w skład których wchodzą przykładowo takie działy jak: dział napraw, dział przyjęć, dział obsługi klienta, dział logistyki. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka wykonuje czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (tj. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju). W szczególności, Spółka wykonuje świadczenia w zakresie naprawy mechanicznej oraz elektrycznej, zachowania danych oraz zarządzania gwarancją urządzeń telekomunikacyjnych i IT. W konsekwencji, Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Ponadto, Spółka jest członkiem międzynarodowego koncernu. Natomiast na obszarze Polski Wnioskodawca działa w ramach grupy, w skład której wchodzą spółki powiązane kapitałowo i biznesowo (tzw. Podmioty z Grupy). W ramach przedmiotowej struktury, na podstawie zawartych umów, Spółka nabywa od jednego z Podmiotów z Grupy różne usługi opodatkowane VAT m.in. w zakresie wsparcia biurowego, administracyjnego, księgowego i prawnego (tzw. Usługi wsparcia). W konsekwencji, Spółka otrzymuje co miesiąc faktury VAT dokumentujące wykonanie przez Podmiot z Grupy ww. Usług wsparcia. W związku z prowadzoną działalnością, po stronie Spółki pojawiają się następujące działalności:

  1. Działalność związana z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych,
  2. Transakcje zabezpieczające,
  3. Administrowanie Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Spółki dotyczą kwestii ustalenia:

  • czy Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2 a) do 2 c) opisu sprawy;
  • czy w przypadku uznania, że odpowiedź co najmniej na jedno pytanie spośród pytań nr 1-3 jest przecząca (tj. wybrane obszary działalności Spółki wiążą się z koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji), sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT powinien wyglądać następująco:
    • licznik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej;
    • mianownik – roczny obrót Spółki z tytułu działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z działalności uznanej w ramach odpowiedzi na pytania 1-3 za działalność inną niż gospodarcza, w tym wartość ewentualnych dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie tej działalności.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności gospodarczej danej jednostki.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozpatrzyć, czy czynności wskazane w pkt 2 a) do 2 c) opisu sprawy są wykonywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowaniu VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Może to być przykładowo:

  1. otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
  2. sprzedaż wierzytelności „trudnych”,
  3. otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
  4. działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,
  5. obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy,
  6. otrzymanie dywidend związanych z posiadaniem udziałów itp.

Z uwagi na powyższe w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

I tak, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy – za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

  1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
  2. (uchylony);
  3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również – w świetle

art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

  1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
  2. wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek – art. 7 ust. 3 ustawy.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Za odpłatne świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy – uznaje się również:

  1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
  2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

W oparciu o treść art. 29a ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

  1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
  2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Dodatkowo aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić dodatkowo należy, że czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością gospodarczą – co do zasady – nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem najczęściej związane z realizacją jakiś dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie wymienione w opisie sprawy obszary działalności, o których mowa w punktach 2 a) do 2 c), tj. obszary działalności związane z:

  • lokowaniem nadwyżek środków pieniężnych na lokatach bankowych,
  • transakcjami zabezpieczającymi,
  • administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych,

nie stanowią działalności innej niż działalność gospodarcza (Działalność Operacyjna). Obszary te bowiem mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Jak podkreślił Wnioskodawca, charakter działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę wymaga efektywnego zarządzania nadwyżką posiadanych przez Spółkę środków finansowych. W konsekwencji, Spółka zdeponuje część przedmiotowych środków w banku (w zamian za wypłatę odsetek). Zatem działalność ta jest nierozerwalnie związana z prowadzoną przez nią Działalnością Operacyjną. Sam bowiem fakt zlecania przez Spółkę przedmiotowych czynności (tj. lokowania środków finansowych w banku) podyktowany jest rodzajem oraz specyfiką prowadzonej działalności operacyjnej. Dodatkowo, środki lokowane w banku przez Spółkę pochodzą z należności uzyskanych od klientów z tytułu świadczenia usług (tj. czynności podlegających opodatkowaniu VAT). Odsetki otrzymane z tytułu udostępnienia środków finansowych przeznaczane są przez Spółkę na cele działalności opodatkowanej. W kontekście powyższego przedmiotowa działalność będzie stanowić dla Spółki bezpośredni oraz niezbędny element działalności podlegającej opodatkowaniu (tj. Działalności Operacyjnej).

Również transakcje zabezpieczające przedstawione w opisie sprawy są nierozerwalnie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy po stronie Spółki w pewnych sytuacjach może pojawić się ryzyko walutowe związane z wahaniami kursów wymiany, którego zrealizowanie może mieć efektywny wpływ na Działalność Operacyjną realizowaną przez Spółkę. Zysk osiągnięty przez Spółkę z tytułu zawartych kontraktów przeznaczony będzie na Działalność Operacyjną Spółki. Natomiast, gdy wynik zawartego przez Spółkę kontraktu będzie dla Spółki niekorzystny, strata finansowa będzie finansowana ze środków pochodzących z tejże działalności.

Natomiast administrowanie przez Wnioskodawcę Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych pozostaje w pośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, bowiem obowiązek i zasady tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych oraz gospodarowania nim wynikają z ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 111). Co prawda Spółka działając jako administrator Funduszu nie występuje jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a działalność socjalna wykonywana przez Wnioskodawcę jako administratora Funduszu nie stanowi działalności gospodarczej rozumianej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy i nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże prowadzona przez Spółkę działalność socjalna w obrębie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wpisuje się w prowadzoną przez Zainteresowanego działalność gospodarczą jako jej konieczny element.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że ww. obszary mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Jak wyżej wskazano – w celach działalności gospodarczej mieszczą się również działania/sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej „towarzyszące” tej działalności i niestanowiące obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika, bez względu na to, czy ostatecznie generują opodatkowanie podatkiem VAT, czy nie.

W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, kiedy ma on zastosowanie. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o których mowa w punktach: 2 a) do 2 c), tj. obszarów działalności związanych z:

  • lokowaniem nadwyżek środków pieniężnych na lokatach bankowych,
  • transakcjami zabezpieczającymi,
  • administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych,

Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Ze względu na fakt, że tut. Organ w wydanym rozstrzygnięciu ocenił stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 do nr 3 jako prawidłowe, przy warunkowej formule pytania nr 4, ocena stanowiska korelującego z tym pytaniem stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy:

  • zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
  • zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno