ITPB1/4511-107/16/MPŁ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
1. Czy czynsz najmu nieruchomości płacony przez Spółkę komandytową Wnioskodawcy może stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy jako wspólnika (komandytariusza) tej spółki komandytowej z udziału w zyskach tej spółki?
2. Czy czynsz najmu nieruchomości płacony przez Spółkę komandytową Wnioskodawcy prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą, za najem nieruchomości, jest dla Wnioskodawcy, przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2016 r. (data wpływu 2 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wynajęcia nieruchomości spółce komandytowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wynajęcia nieruchomości spółce komandytowej, w której Wnioskodawca wspólnikiem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Wnioskodawca” lub „Wynajmujący”). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym opłacającym w Polsce podatki od całości swoich dochodów. Ze względu na zwiększającą się skalę prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca przystąpił do spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”) w której został komandytariuszem z 40% prawem do zysku. W Spółce komandytowej obok Wnioskodawcy występuje jeszcze dwóch komandytariuszy. Komplementariuszem w tej spółce została spółka z o.o. w której Wnioskodawca posiada 51% udziałów. Spółka komandytowa prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie:

  1. produkcji płyt, arkuszy, rur i kształtowników z tworzyw sztucznych, 22.21 .Z;
  2. produkcji opakowań z tworzyw sztucznych, 22.22.Z;
  3. produkcji wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych, 22.23.Z;
  4. produkcji pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych, 22.29.Z;

Spółka komandytowa do prowadzenia działalności gospodarczej będzie wykorzystywała nieruchomości będące własnością Wnioskodawcy, które będzie od niego wynajmować. Wynajmowane Spółce komandytowej nieruchomości Wnioskodawcy znajdują się i będą się znajdować w aktywach prowadzonej przez niego na własne nazwisko jednoosobowej działalności gospodarczej (tak jak dotychczas). Warunki najmu pomiędzy Wnioskodawcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą a Spółką komandytową będą rynkowe i okresowo weryfikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy czynsz najmu nieruchomości płacony przez Spółkę komandytową Wnioskodawcy może stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy jako wspólnika (komandytariusza) tej spółki komandytowej z udziału w zyskach tej spółki...
  2. Czy czynsz najmu nieruchomości płacony przez Spółkę komandytową Wnioskodawcy prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą, za najem nieruchomości, jest dla Wnioskodawcy, przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza...

W ocenie Wnioskodawcy:

Ad 1)

Czynsz najmu nieruchomości płacony przez Spółkę komandytową Wnioskodawcy może stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy jako wspólnika (komandytariusza) tej Spółki komandytowej z udziału w zyskach tej spółki.

Ad 2)

Czynsz najmu płacony przez Spółkę komandytową Wnioskodawcy prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą, za najem nieruchomości, jest dla Wnioskodawcy, przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 1)

Spółka komandytowa jest spółką handlową, której zasady działania reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), (dalej: „KSH”). Zgodnie z przepisami tej ustawy spółka komandytowa posiada odrębny od wspólników majątek, zdolność sądową i zdolność procesową. Może ona występować w obrocie prawnym i gospodarczym a także być stroną postępowań administracyjnych i sądowych. Ze względu na fakt, że przepisy KSH przyznają spółce komandytowej tzw. ułomną osobowość prawną możliwe jest zawieranie umów cywilnoprawnych pomiędzy tą spółką a innymi podmiotami. Umowy te będąc skuteczne na gruncie prawa cywilnego, co do zasady, są również skuteczne na gruncie prawa podatkowego, o ile co innego nie wynikałoby ze szczególnych regulacji.

Na gruncie ustawy PIT należy zauważyć, że w myśl art. 5b ust. 2 ustawy PIT jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą (zdefiniowaną w art. 5a pkt 6 ustawy PIT) prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, ustawy PIT, czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie zaś do przepisu art. 5a pkt 26 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a. łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że uzyskiwane przez spółkę komandytową przychody oraz ponoszone wydatki stanowić będą przychody i koszty jej wspólników zawsze w tej samej proporcji - w proporcji do praw do udziału w jej zyskach - uznawane za przychody i koszty każdego z jej wspólników.

Jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca przystąpił do Spółki komandytowej, w której został komandytariuszem z 40% prawem do zysku. Wnioskodawca zamierza zawrzeć - jako osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą - umowę najmu posiadanych nieruchomości ze Spółką komandytową, w której jest komandytariuszem.

Wnioskodawca uważa, że zawarta przez niego umowa najmu będzie skuteczna na gruncie prawa podatkowego, ponieważ nie istnieją regulacje podatkowe ograniczające zawieranie takich umów ze spółkami handlowymi, a ponadto umowa ta ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, zaś koszty związane z jej realizacją ponoszone zostają w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła, a także koszty zostaną właściwie udokumentowane i dodatkowo koszty nie znajdują się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy PIT.

Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami z tytułu udziału w zyskach tej spółki są jej wspólnicy. Skoro spółka może zawrzeć ważną w rozumieniu prawa cywilnego umowę najmu z Wynajmującym, a nie ma przepisów podatkowych wykluczających możliwość zawarcia takiej umowy i jednocześnie wydatki z tego tytułu (tj. zapłaty czynszu) nie są zawarte w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych, to czynsz płacony Wynajmującemu stanowić może dla spółki komandytowej koszt. Ponieważ koszty i przychody w spółce komandytowej przypisuje się w ostatecznym rozliczeniu danemu wspólnikowi w proporcji do jego prawa do udziału w zysku spółki komandytowej, fakt zaliczenia w koszty działalności spółki komandytowej czynszu najmu płaconego Wnioskodawcy spowoduje, iż w przypadającej na Wnioskodawcę części, stanie się on ostatecznie kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy ze źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza.

Analogicznie w tej kwestii wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 grudnia 2010 r., IPPB1/415-776/10-7/KS. Podobnie zdaniem Wnioskodawcy można by potraktować wydatki związane z nabyciem przez spółkę osobową towarów czy innych rzeczy lub praw sprzedawanych przez wspólnika. Wydatek ten stanowiłby koszt uzyskania przychodów u wspólnika spółki osobowej proporcjonalnie do udziału w zyskach tej spółki. Oczywiście z tym zastrzeżeniem, iż ma to związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a koszty poniesione zostają w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a także że koszt zostanie właściwie udokumentowany a dodatkowo koszt nie będzie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogicznie jak w przywołanym powyżej orzeczeniu wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2014 r., sygn. ITPB1/415-535/14/KK, gdzie podkreślił, że: „Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz spółki cywilnej, w której jest również wspólnikiem. Jednakże zawieranie tego typu transakcji podporządkowane jest określonym wymogom. Prowadzący takie odrębne działalności gospodarcze, zawierający umowy między sobą powinni mieć na uwadze treść przepisów art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących transakcji między podmiotami powiązanymi. Stosownie do treści art. 25 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Reasumując, sam fakt, że wspólnikiem spółki cywilnej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki, wydatków na nabycie usług wspólnika - świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie indywidualnej działalności gospodarczej. Jednakże ustalając warunki ww. usług, należy uwzględniać zapisy wskazanego powyżej art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, ponoszone przez Spółkę cywilną wydatki na zakup usługi polegającej na kompleksowej obsłudze stacji paliw świadczonej przez Wnioskodawcę w ramach indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być zaliczone przez Niego do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do Jego udziału w zysku spółki cywilnej, z uwzględnieniem warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy.

Zatem skoro organy skarbowe dają prawo zawierania umów wspólników spółki cywilnej z tą spółką i rozliczania skutków tych umów w rachunku podatkowym wspólników to tym bardziej powinno być to uzasadnione w przypadku spółek osobowych, w tym komandytowych, którym przepisy Kodeksu Spółek Handlowych przyznają odrębną osobowość prawną. Powyższe stanowisko w pełni podzielają organy skarbowe, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej nr ITPB1/415-773/08/HD z dnia 19 lutego 2009 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPB1/415-1367/11-2/AA z dnia 23 lutego 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2013 r. nr IPPB1/415-1566/12-2/EC.

Reasumując – w opinii Wnioskodawcy – w przypadku, gdy Wnioskodawca prowadzący jako osoba fizyczna jednoosobową działalność gospodarczą wynajmuje spółce komandytowej, w której jest komandytariuszem nieruchomość posiadaną w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, nie ma przeciwwskazań, aby równowartość czynszu najmu przypadająca na Wynajmującego zgodnie z umową spółki proporcjonalnie do udziału w zysku była kosztem uzyskania przychodu z udziału w zysku spółki. Tym samym czynsz najmu, który będzie płacony przez spółkę komandytową na podstawie zawartej umowy najmu nieruchomości z Wynajmującym jako osobą fizyczną prowadzącą samodzielnie działalność gospodarczą, stanowi koszt uzyskania przychodów również dla Wnioskodawcy proporcjonalnie do jego udziałów w zyskach spółki komandytowej.

Ad 2)

Jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca przystąpił do Spółki komandytowej, w której został komandytariuszem z 40% prawem do zysku. Spółka komandytowa do prowadzenia działalności gospodarczej będzie wykorzystywała nieruchomości będące własnością Wnioskodawcy, które będzie od niego wynajmować. Warunki najmu pomiędzy Wnioskodawcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą a Spółką komandytową będą rynkowe i okresowo weryfikowane. W ocenie Wnioskodawcy umowa najmu nieruchomości, zostanie zawarta pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, tj. pomiędzy spółką komandytową prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą (najemcą), w której Wnioskodawca jest wspólnikiem oraz Wnioskodawcą (Wynajmującym) prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Nie można więc uznać, że jest to „świadczenie samemu sobie”.

Przepisy ustawy PIT nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz spółki osobowej, w której jest również wspólnikiem.

Spółka komandytowa w związku z zawartą umową najmu będzie wypłacała Wnioskodawcy czynsz. Wnioskodawca uważa, że przychody te stanowią przychód z samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, ponieważ dotyczą majątku znajdującego się w aktywach tej działalności i tam wykorzystywanego.

Uzyskiwany przez Wnioskodawcę (prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą) czynsz z tytułu najmu nieruchomości będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód, ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT (tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. W myśl art. 5b ust. 2 tej ustawy jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Zgodnie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

  • pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym opłacającym w Polsce podatki od całości swoich dochodów. Ze względu na zwiększającą się skalę prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca przystąpił do spółki komandytowej w której został komandytariuszem z 40% prawem do zysku. W Spółce komandytowej obok Wnioskodawcy występuje jeszcze dwóch komandytariuszy. Komplementariuszem w tej spółce została spółka z o.o. w której Wnioskodawca posiada 51% udziałów.

Spółka komandytowa do prowadzenia działalności gospodarczej będzie wykorzystywała nieruchomości będące własnością Wnioskodawcy, które będzie od niego wynajmować. Wynajmowane Spółce komandytowej nieruchomości Wnioskodawcy znajdują się i będą się znajdować w aktywach prowadzonej przez niego na własne nazwisko jednoosobowej działalności gospodarczej (tak jak dotychczas). Warunki najmu pomiędzy Wnioskodawcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą a Spółką komandytową będą rynkowe i okresowo weryfikowane.

W związku z powyższym, na gruncie przedmiotowej sprawy, powołany art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania, gdyż wykonywanie usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie jest pracą wspólnika w rozumieniu tego przepisu.

Zauważyć należy, iż wskazana we wniosku umowa najmu nieruchomości, zostanie zawarta pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, tj. pomiędzy spółką komandytową prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą (najemcą) oraz Wnioskodawcą prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą (wynajmującym). Nie można więc uznać, iż jest to „świadczenie samemu sobie”. Wystawiony przez Wnioskodawcę rachunek z tytułu najmu lokalu stanowić będzie podstawę do zaliczenia poniesionego wydatku dla wszystkich wspólników Spółki komandytowej (również dla niego samego), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w Spółce.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, którymi są osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą oraz spółka komandytowa, w której ta osoba jest wspólnikiem. Jednakże zawieranie tego typu transakcji podporządkowane jest określonym wymogom.

Prowadzący takie odrębne działalności gospodarcze, zawierający umowy między sobą powinni mieć na uwadze treść przepisów art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących transakcji między podmiotami powiązanymi. Stosownie do treści art. 25 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Reasumując, wydatki ponoszone przez spółkę komandytową na wynajem nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej tej spółki, mogą być zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do Jego udziału w zysku spółki komandytowej, z uwzględnieniem warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii ustalenia źródła przychodów w związku z zawartą przez Wnioskodawcę umową najmu, należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

  • pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
  • najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
  • prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej użyta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

  • zarobkowym celu działalności,
  • wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
  • prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W złożonym wniosku wskazano, że wynajmowane spółce nieruchomości znajdują się i będą się znajdować w aktywach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane z wynajmu nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy powinny być zaliczone do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, a zatem mając na uwadze powyższe, interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do niego, nie dotyczy pozostałych wspólników Spółki osobowej.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w niej zawarte są wiążące, zwłaszcza, że wydane zostały w innym stanie faktycznym i prawnym. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.