IBPBI/1/415-836/12/AP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza oraz możliwości opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu tzw. podatkiem liniowym, a także sposobu i momentu opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy, określenia podmiotu obowiązanego do doprowadzania podatku dochodowego od ww. dochodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 16 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

  • możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza oraz możliwości opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu tzw. podatkiem liniowym – jest prawidłowe,
  • momentu powstania przychodu z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej:
    • w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie dywidendy – jest prawidłowe,
    • w dniu wypłaty dywidendy w przypadku gdy został on określony w ww. uchwale – jest nieprawidłowe,
  • sposobu ustalenia podstawy opodatkowania, uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy, a także określenia podmiotu obowiązanego do odprowadzania tej zaliczki – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza oraz możliwości opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu tzw. podatkiem liniowym, a także momentu powstania przychodów z ww. tytułu oraz sposobu ustalenia podstawy opodatkowania, momentu uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy, a także określenia podmiotu obowiązanego do odprowadzania tej zaliczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będzie akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej lub spółkach komandytowo-akcyjnych (dalej „SKA”). Na na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca nie ma pewności, czy będzie jedynym akcjonariuszem SKA, czy też w SKA będą jeszcze inni akcjonariusze (i ewentualnie, czy akcjonariuszami tymi będą inne osoby fizyczne, czy też osoby prawne), komplementariuszem w SKA będzie spółka (spółki) z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych Wnioskodawca, jako akcjonariusz nie będzie odpowiadać za zobowiązania SKA i (co do zasady) nie będzie reprezentować SKA (Wnioskodawca będzie mógł reprezentować SKA jedynie jako pełnomocnik, przy czym w momencie złożenia wniosku nie wiadomo, czy takie pełnomocnictwo zostanie Mu udzielone). Jedna z SKA, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem, będzie prowadzić działalność polegającą na sprzedaży samochodów (SKA będzie dealerem samochodowym). Inna SKA będzie prowadzić działalność polegającą między innymi na przerabianiu surowca wydobytego ze złoża serpentynitu antygorytowego na kruszywo, a następnie będzie zajmować się sprzedażą tego kruszywa. Wnioskodawca nie jest wstanie dokładnie sprecyzować, czym zajmować się będą inne SKA, w których będzie akcjonariuszem.

Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał prawo udziału w zyskach uzyskiwanych przez SKA. Zasady podziału zysku określi statut SKA, przy czym podział zysku za dany rok obrotowy – w części przypadającej akcjonariuszom – dokonywany będzie każdorazowo na podstawie uchwały walnego zgromadzenia SKA (zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 kodeksu spółek handlowych). Jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o podziale zysku i wypłacie Wnioskodawcy odpowiedniej jego części (w formie dywidendy), Wnioskodawca otrzyma dywidendę od SKA.

Niezależnie od posiadania statusu akcjonariusza w SKA Wnioskodawca może być też komandytariuszem w spółce komandytowej (spółkach komandytowych), innej (innych) niż SKA. Wnioskodawca może również prowadzić indywidualną działalność gospodarczą polegającą głównie na świadczeniu usług doradczych, konsultingowych, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy jedynym przychodem (dochodem) Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w SKA będzie kwota dywidendy określona w uchwale walnego zgromadzenia SKA, jako kwota należna Wnioskodawcy (przeznaczona do wypłaty na Jego rzecz), względnie zaliczka na poczet dywidendy...
  2. Czy przychód z tytułu wypłaty dywidendy z SKA (zaliczki na jej poczet) jest przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, który po spełnieniu warunków wynikających z art. 9a tej ustawy może być opodatkowany na zasadach art. 30c tej ustawy (tj. 19% podatkiem liniowym)...
  3. Kiedy Wnioskodawca powinien wykazać przychód w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA... W szczególności, czy przychód powinien być wykazany w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenia SKA o podziale zysku i wypłacie dywidendy na rzecz Wnioskodawcy, czy też – jeżeli w uchwale został określony dzień wypłaty dywidendy – w tym właśnie dniu...
  4. Czy Wnioskodawca opodatkowuje przychód uzyskiwany z SKA samodzielnie, doliczając go do innych przychodów z działalności gospodarczej (wg zasad opisanych w kolejnym pytaniu), czy też podatek dochodowy od dywidendy przysługującej Wnioskodawcy pobiera SKA jako płatnik...
  5. W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić swój dochód z tytułu prowadzonej działalności... W szczególności, czy powinien obliczać dochód dodając kwotę dywidendy z tytułu uczestnictwa w SKA do innych przychodów z tytułu prowadzonej działalności, a następnie od tak obliczonej łącznej kwoty przychodów odejmować koszty uzyskania przychodów wykazywane z tytułu prowadzonej działalności (koszty dotyczące indywidualnej działalności gospodarczej, przypadające na Wnioskodawcę koszty związane z uczestnictwem w spółkach komandytowych)...

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego jedynym przychodem (dochodem) z tytułu uczestnictwa w SKA będzie kwota dywidendy określona w uchwale walnego zgromadzenia SKA, jako kwota należna Wnioskodawcy (przeznaczona do wypłaty na Jego rzecz), względnie zaliczka na poczet dywidendy.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę, że uregulowana w ustawie kodeks spółek handlowych (dalej „k.s.h.”) spółka komandytowo-akcyjna nosi nie tylko cechy spółki osobowej, lecz także spółki kapitałowej. Oznacza to, że w stosunku do niektórych zagadnień związanych z jej funkcjonowaniem znajdują zastosowanie wybrane przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Odesłaniem do tych przepisów, zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., ustawodawca obejmuje przepisy regulujące kwestie kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, praw udziałowych i obowiązków wynikających z akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia w spółce akcyjnej. Na tej podstawie do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 k.s.h., który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty. Jednocześnie, zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h., uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Z kolei przepis art. 348 § 2 k.s.h. stanowi, że podmiotami uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia jego część została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Pamiętać zatem należy, że prawo do zysku akcjonariusza powstaje dopiero w chwilą wykazania zysku w sprawozdaniu finansowym i co więcej – zysk ten musi być przeznaczony do wypłaty akcjonariuszom przez walne zgromadzenie. Fakt, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w tej spółce może uzyskać wyłącznie dywidendę, potwierdza także inna cecha związana z jego usytuowaniem w tym podmiocie gospodarczym, a mianowicie fakt, iż za prowadzenie spraw spółki odpowiedzialni są komplementariusze (wspólnicy aktywni). Akcjonariusze jako wspólnicy pasywni, których rolą jest przede wszystkim zasilanie spółki komandytowo-akcyjnej kapitałem, nie mają nawet takiego ustawowego uprawnienia. Art. 138 § 1 k.s.h. przewiduje jedynie możliwość działania akcjonariusza w charakterze pełnomocnika. Prowadzi to do wniosku, że akcjonariusze spółki komandytowo-akcyjnej, w tym także Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w SKA, nie rozpoznają przychodów ani kosztów z tytułu bieżącej działalności gospodarczej tej spółki. Przykładowo w przypadku SKA, Wnioskodawca nie będzie wykazywał przychodów w trakcie roku kalendarzowego („na bieżąco”). Jego jedynym przychodem (dochodem) będzie dywidenda należna od SKA.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał:

  1. uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r., sygn. akt II FPS 1/11,
  2. interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
  3. interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytuły wypłaty dywidendy z SKA (zaliczki na jej poczet) jest przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa o PIT”), tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, który po spełnieniu warunków z art. 9a tej ustawy może być opodatkowany na zasadach art. 30c ustawy o PIT (19% podatkiem liniowym).

Na potwierdzenie swojego stanowiska w powyższym zakresie Wnioskodawca powołał:

  1. wyroki WSA:
    • w Krakowie z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1924/11,
    • we Wrocławiu z dnia 2 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 77/12,
  2. interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
  3. interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:
    • Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2012 r., Znak: IPPB1/415-225/12-6/EC i z dnia 19 czerwca 2012 r., Znak: IPPB1/415-278/12/4/KS.
    • Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2012 r. Znak: ILPB1/4160-31/12-3/AP,
    • Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2012 r., Znak: IPTPB1/415-189/12-6/ASZ.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien wykazać przychód w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA dopiero w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenia SKA o podziale zysku i wypłacie dywidendy na Jego rzecz lub też – jeżeli w uchwale został określony dzień wypłaty dywidendy – w tym właśnie dniu.

Wnioskodawca ponownie zauważa, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, jako tzw. wspólnik pasywny, nie uczestniczący w prowadzeniu spraw SKA, podlega odrębnemu od komplementariusza reżimowi opodatkowania. W związku z tym, za moment powstania jedynego przychodu z tytułu udziału Wnioskodawcy w SKA należy uznać datę podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie dywidendy na rzecz Wnioskodawcy albo – jeżeli w uchwale określony został dzień wypłaty dywidendy – ten właśnie dzień (przychód należny).

Na potwierdzenie swojego stanowiska w powyższym zakresie Wnioskodawca powołał:

  1. interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
  2. interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:

Ad. 4 i 5

Zdaniem Wnioskodawcy, SKA nie będzie odpowiedzialna, jako płatnik, za pobranie podatku od wypłacanej Mu dywidendy (zaliczki na poczet dywidendy). Za opodatkowanie przychodu uzyskiwanego z tytułu uczestnictwa w SKA odpowiadać będzie wyłącznie Wnioskodawca, który będzie płacić zaliczki od uzyskiwanego dochodu. Dochód ten Wnioskodawca obliczy dodając kwotę dywidendy z SKA do innych przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (przychodów uzyskiwanych z tytułu uczestnictwa Wnioskodawcy w spółkach komandytowych, czy też przychodu z tytułu prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej), a następnie od tak obliczonej łącznej kwoty przychodów Wnioskodawca odejmie koszty uzyskania przychodów wykazywane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (wyłącznie koszty uzyskania przychodów związane z indywidualną działalności gospodarczą Wnioskodawcy i przypadające na Niego koszty związane z uczestnictwem w charakterze komandytariusza w spółkach komandytowych, obliczone zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy PIT, a nie koszty ponoszone przez SKA).

Wnioskodawca wskazał, iż jak wynika z interpretacji ogólnej Ministra Finansów, dywidenda (zaliczka na poczet dywidendy) uzyskiwana przez akcjonariusza od SKA powinna być uznana za przychód akcjonariusza uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, w dniu podjęcie uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki należy uznać za jego przychód należny, podlegający (z tą datą) połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 14 ust. 1 ustawy PIT.

W związku z powyższym, kwota dywidendy przyznanej przez walne zgromadzenie SKA Wnioskodawcy (jako akcjonariuszowi SKA) stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy stosownie do art. 44 ustawy o PIT (za miesiąc, w którym przychód ten Wnioskodawca uzyskał). Jeżeli Wnioskodawca, oprócz przychodu w postaci dywidendy z SKA, uzyskiwać będzie jeszcze inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przychody te należy zsumować (połączyć). Chcąc ustalić dochód podlegający opodatkowaniu od łącznej kwoty przychodów Wnioskodawca powinien odjąć koszty uzyskania przychodów związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą (jedynie koszty uzyskania przychodów związane z indywidualną działalnością gospodarczą, czy też koszty uzyskania przychodów ustalone zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PIT związane z uczestnictwem Wnioskodawcy, jako komandytariusza w spółkach komandytowych, gdyż Wnioskodawca nie uwzględnia przy ustalaniu dochodu kosztów ponoszonych przez SKA, bo nie dokonuje rozliczenia przychodów i kosztów uzyskiwanych na bieżąco przez SKA). Ustalony w ten sposób dochód będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca samodzielnie powinien obliczyć wysokość zaliczki na podatek dochodowy należnej za miesiąc, w którym podjęta został uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom SKA (albo w którym został określony dzień wypłaty dywidendy). Tym samym, SKA nie będzie płatnikiem podatku od wypłacanej na rzecz Wnioskodawcy dywidendy (zaliczki na poczet dywidendy).

W świetle powyższej argumentacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że SKA nie będzie płatnikiem podatku od dywidendy wypłacanej na Jego rzecz. Obowiązek odprowadzenia zaliczek, w związku z faktem, że przychód należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, spoczywać będzie wyłącznie na samym Wnioskodawcy, jako akcjonariuszu SKA.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w powyższym zakresie Wnioskodawca powołał:

  1. interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
  2. interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:
Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza zostać akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (spółek komandytowo-akcyjnych).

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż co do zasady, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej (spółkach komandytowo-akcyjnych) będą stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikują konkretny przychód uzyskany ze zdarzenia prawnego, bądź czynności prawnej, której stroną będzie spółka, do innego źródła przychodów.

Zauważyć przy tym należy, iż zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy).

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek (art. 9a ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 9a ust. 4 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Przy czym, w myśl art. 9a ust. 5 ww. ustawy, jeżeli podatnik:

  1. prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej,
  2. jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej

-wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1a ww. ustawy, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl natomiast art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszać o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a oraz wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie (art. 30c ust. 2 ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli Wnioskodawca, jako akcjonariusz spółki komandytowo–akcyjnej, nie uzyska przychodów, które ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje do innych niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródeł przychodów, to osiągnięty z tego tytułu dochód będzie mógł być opodatkowany tzw. 19% podatkiem liniowym, o ile oczywiście, w stosownym terminie złoży oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania i nie wystąpią u Niego wskazane w cyt. przepisach przesłanki uniemożliwiające opodatkowanie dochodów w tej formie.

Odnosząc się natomiast do kwestii, określenia momentu uzyskania przychodu ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza przez akcjonariusza spółki komandytowo–akcyjnej oraz sposobu ustalenia podstawy opodatkowania i obowiązku uiszczania zaliczek na podatek dochodowy od dochodu uzyskanego z tego tytułu, stwierdzić należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „przychód należny”. Dokonując wykładni językowej tego pojęcia zauważyć należy, iż w myśl Słownika języka polskiego „należny”, to „przysługujący, należący się komuś”, zaś czasownik „należeć się” oznacza „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”.

Przychody należne, o których mowa w cyt. art. 14 ust. 1 ww. ustawy, to zatem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia.

W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym, można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku akcjonariusza SKA jest dywidenda. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 K.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie dywidendy, bądź, jeżeli w uchwale określony został inny dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza SKA z tytułu udziału w tej spółce staje się przychodem należnym. Przy czym, pod pojęciem „dnia dywidendy”, zgodnie z literalnym brzmieniem cyt. art. 348 § 2 K.s.h. należy rozumieć dzień, na który ustala się krąg akcjonariuszy uprawnionych do otrzymania dywidendy, a nie ustalony w ww. uchwale dzień wypłaty dywidendy. Przychód ten należy wykazać w wysokości przyznanej akcjonariuszowi dywidendy. Z uwagi bowiem na specyficzną sytuację prawną akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, do ustalania wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w jego przypadku nie będzie miał zastosowania art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. W myśl natomiast art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Z uwagi na fakt, iż akcjonariusz SKA nie uczestniczy bezpośrednio w podziale przychodów i kosztów ich uzyskania wynikających z działalności tej spółki, przychodem akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w SKA jest wysokość przyznanej mu dywidendy. Przyznana akcjonariuszowi dywidenda stanowi równocześnie podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Brak jest podstaw do pomniejszenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przyznanej mu kwoty dywidendy o koszty uzyskania przychodu. Wszystkie koszty związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę zostały już bowiem uwzględnione, przy obliczaniu określonego zysku spółki, którego część w postaci dywidendy przysługuje akcjonariuszowi. Jednocześnie bez znaczenia dla powstania przychodu należnego pozostaje moment faktycznej wypłaty tej dywidendy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca oprócz udziału w SKA, będzie prowadził także indywidualną działalność gospodarczą, bądź jako wspólnik spółki komandytowej. Zatem w miesiącu, w którym podjęta zostanie uchwala o przyznaniu Mu dywidendy z SKA kwotę tej dywidendy powinien doliczyć do przychodów uzyskanych z prowadzonej w pozostałych ww. formach działalności gospodarczej, a następnie od łącznej kwoty tych przychodów winien odjąć koszty uzyskania przychodów wynikające z prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej, oraz przypadającą na Niego część kosztów uzyskania przychodów z działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, obliczoną zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od tak ustalonej podstawy opodatkowania Wnioskodawca będzie zobowiązany uiścić zaliczkę na podatek dochodowy.

Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Przy czym, w myśl art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

  1. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku,
  2. zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b,
  3. zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Zgodnie natomiast z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast w art. 45 ust. 1 ww. ustawy został określony obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, jako akcjonariusz SKA będzie uzyskiwał, co do zasady, przychód z tytułu prowadzonej przez tę spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej, w wysokości dywidendy przyznanej mu przez walne zgromadzenie na podstawie uchwały. Za moment uzyskania tego przychodu uznać należy dzień podjęcia ww. uchwały, bądź określony w tej uchwale dzień dywidendy (a nie jak wskazał Wnioskodawca określony w uchwale dzień wypłaty dywidendy). W konsekwencji, za miesiąc w którym zostanie podjęta ww. uchwała, bądź określony zostanie dzień dywidendy, Wnioskodawca zobowiązany będzie doliczyć kwotę przyznanej mu dywidendy do pozostałych przychodów uzyskanych przez Niego z pozarolniczej działalności gospodarczej i uwzględnić przy obliczeniu zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc.

Jak wynika z cyt. wyżej przepisów podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym także akcjonariusze SKA) uzyskujący dochody ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza zobowiązani są do samodzielnego obliczenia i uiszczania zaliczek na podatek dochodowy. W konsekwencji w opisanym zdarzeniu przyszłym, to Wnioskodawca, a nie spółka, odpowiedzialny będzie za prawidłowe opodatkowanie uzyskanym przez Niego dochodów (przychodów), w tym także za prawidłowe obliczenie i uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

  • możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza oraz możliwości opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu tzw. podatkiem liniowym – jest prawidłowe,
  • momentu powstania przychodu z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej:
    • w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie dywidendy – jest prawidłowe,
    • w dniu wypłaty dywidendy w przypadku gdy został on określony w ww. uchwale – jest nieprawidłowe,
  • sposobu ustalenia podstawy opodatkowania, uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy, a także określenia podmiotu obowiązanego do odprowadzania tej zaliczki – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.