0115-KDIT1-1.4012.387.2018.3.DM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązek odliczania podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.), uzupełnionym w dniach 24 lipca i 20 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego i braku obowiązku zastosowania sposobu obliczenia proporcji w trybie art. 86 ust. 2a ustawy w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją bieżącej działalności jak i realizacją inwestycji – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniach 24 lipca i 20 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego i braku obowiązku zastosowania sposobu obliczenia proporcji w trybie art. 86 ust. 2a ustawy w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją bieżącej działalności jak i realizacją inwestycji.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (zwane dalej także M lub C) jest samorządową jednostką kultury, której organizatorem jest Województwo. Wnioskodawca jest wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:

  1. prowadzenie działalności kulturalnej oraz popularyzacja nauki poprzez rozbudzanie u zwiedzających ciekawości oraz inspirowanie do aktywnego poszukiwania i odkrywania odpowiedzi na otaczające zjawiska;
  2. pobudzanie u zwiedzających, a także mieszkańców ciekawości, kreatywności oraz zainteresowania różnymi aspektami nauk humanistycznych;
  3. ukazanie współistnienia nauki i sztuki jako współtworzących kulturę i cywilizację, które dopełniają się, przenikają i są przejawami kreatywności oraz aktywności człowieka.

Cele te Wnioskodawca będzie realizować w nowo wybudowanym obiekcie. Będzie (...) placówką naukowo-edukacyjną poświęconą m.in. (...). Będzie wyposażona w wystawę stałą, zawierającą interaktywne elementy nauki i techniki. Prezentowane będą w nim różnorodne zjawiska związane z (...).

Sercem placówki będzie wystawa zawierająca (...), samoobsługowe eksponaty pozwalające na przeprowadzanie doświadczeń. Program będą dopełniały (...), zajęcia w laboratoriach i warsztatach, pokazy eksperymentów czy spotkania z interesującymi ludźmi.

Obiekt ten powstanie do (...).

Obecne działania Wnioskodawcy skupione są na budowie opisanego obiektu - uzyskaniu pozwolenia na budowę, organizowaniu przetargów dotyczących inwestycji, przygotowywaniu koncepcji przyszłych wystaw i eksponatów.

Według założenia, po oddaniu budynku do użytku, wszystkie usługi własne Wnioskodawcy będą stanowiły odpłatne usługi wstępu, odpłatna organizacja warsztatów i zajęć z dziećmi i dorosłymi, a także odpłatne usługi wynajmu podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obecnie nie zakłada się wykonywania przez Wnioskodawcę działalności innej niż działalność gospodarcza, której celem będzie wypełnienie misji Wnioskodawcy zgodnie z jej statutem. Możliwe jest jednak dokonywanie czynności nieodpłatnych, służących promocji C i wzmożenia zainteresowania nim jako jednostką kultury, zachęcające do powrotu i korzystania z jego oferty. Będą to warsztaty, spotkania finansowane ze środków pochodzących z Unii Europejskiej. Nie będą one odpłatne dla uczestników, ale ich zasadniczym celem będzie promocja C i upowszechnianie wiedzy o nim, tak, aby zachęcić do skorzystania z jego oferty i odwiedzenia go.

Działalność Wnioskodawcy finansowana jest obecnie z dotacji podmiotowej oraz dotacji celowej związanej z budową C. W przyszłości budowa będzie finansowana również ze środków unijnych, pochodzących z funduszy Regionalnego Programu Operacyjnego. Do czasu wybudowania obiektu Wnioskodawca będzie uzyskiwał przychody własne z tytułu organizacji warsztatów i zajęć oraz wynajmu powierzchni reklamowych.

Po wybudowaniu budynku zakłada się, że działalność Wnioskodawcy będzie finansowana zarówno z przychodów własnych, jak i z dotacji dla instytucji kultury. Organizator będzie przekazywał Wnioskodawcy środki w formie dotacji podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym utrzymanie i remont obiektów; w formie dotacji celowej na sfinansowanie lub dofinansowanie kosztów inwestycji lub realizację wskazanych zadań i programów.

W ramach prowadzonej bieżącej działalności Wnioskodawca ponosi wydatki, które dotyczą:

  1. bieżącego utrzymania biura (m.in. opłaty na czynsz + media, materiały biurowe, meble, sprzęt komputerowy, programy komputerowe, itp.),
  2. reklamy i promocji związanych z budową przyszłego C,
  3. usług prawnych związanych z bieżącą działalnością i realizacją inwestycji oraz usług biurowo-administracyjnych,
  4. organizacji warsztatów i konferencji służących promocji przyszłego C,
  5. organizacji i utrzymania wystawy mobilnej służącej promocji przyszłego C.

Bieżąca działalność Wnioskodawcy skupia się zatem w istocie na przygotowaniu do realizacji inwestycji polegającej na budowie C oraz działaniami promującymi przyszłe C. Wnioskodawca organizuje również D. (opłaty ze stawką 23% VAT).

Zatem wszystkie bieżące wydatki także dotyczą podejmowanej inwestycji (budowa C), której przeznaczenie zostało opisane we wniosku.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że zgodnie z ustalonym planem działania C będzie realizowało swoje zadania statutowe poprzez działania związane z funkcjonowaniem będącego przedmiotem inwestycji C. Wstęp do C będzie odpłatny i usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odpłatne będą także warsztaty organizowane w C, pokazy eksperymentów itp. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy związane ze sprzedażą opodatkowaną będą również cele statutowe, czyli:

  1. prowadzenie działalności kulturalnej oraz popularyzacja nauki poprzez rozbudzanie u zwiedzających ciekawości oraz inspirowanie do aktywnego poszukiwania i odkrywania odpowiedzi na otaczające zjawiska;
  2. pobudzanie u zwiedzających, a także mieszkańców ciekawości, kreatywności oraz zainteresowania różnymi aspektami nauk humanistycznych;
  3. ukazanie współistnienia nauki i sztuki jako współtworzących kulturę i cywilizację, które dopełniają się, przenikają i są przejawami kreatywności oraz aktywności człowieka.

Wszelkie opisane we wniosku działania Wnioskodawcy o charakterze nieodpłatnym mają za zadanie promocję C i przez to również pośrednio są związane ze sprzedażą opodatkowaną, czyli służą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Innymi słowy, jakkolwiek obiekt będzie służył działalności gospodarczej to aspekty tej działalności C przenikają się wzajemnie z działalnością statutową. Aspekty działalności statutowej są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą jaka ma być wykonywana w C.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku.

  1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może dokonać odliczenia 100 % podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją jego bieżącej działalności?
  2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może dokonać odliczenia 100 % podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie obiektu, czy też zobowiązany jest do zastosowania sposobu obliczenia proporcji (tzw. prewspółczynnika) w trybie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17119 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W świetle art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

  1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
  2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

  1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
  2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
  3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
  4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością. W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W świetle art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji, wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji - art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W wydanym na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), wskazano w przypadku państwowych instytucji kultury sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez instytucje działalności i dokonywanych przez nią nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Wskazać należy, że w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

  1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
  2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W celu dokonania oceny czynności nieodpłatnych pod względem skutków, jakie mogą wywoływać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danego podatnika, wówczas nie będą one podlegać opodatkowaniu ww. podatkiem, jak również nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami. W takim przypadku będziemy mieli do czynienia z podatnikiem prowadzącym działalność o charakterze mieszanym (tj. działalność gospodarczą oraz działalność inną niż działalność gospodarcza). Jeżeli podatnik nie będzie miał możliwości bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast w przypadku uznania, że czynności nieodpłatne nie stanowią odrębnego od działalności gospodarczej przedmiotu działalności danego podatnika, ale „towarzyszą” działalności gospodarczej wówczas odpowiednie zastosowanie mogą znaleźć regulacje art. 7 ust. 2 lub art. 8 ust. 2 powołanej ustawy. Zatem dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wnioskodawca działa jako samorządową instytucja kultury m.in na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Wskazania wymaga w tym miejscu, iż zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. (Dz. U. nr 114, poz. 493, z późn. zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury, przy czym w myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, działalność tego typu nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

Na mocy art. 3 ust. 3 ww. ustawy, do działalności, o której mowa w ust. 1 i 2 w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, po jego wybudowaniu i urządzeniu bez wątpienia będzie ono prowadziło w celach zarobkowych działalność gospodarczą w sposób zorganizowany i ciągły, spełniając tym samym ustawową definicję tego pojęcia. Będzie tym samym wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, takie jak sprzedaż biletów wstępu, organizacja odpłatnych warsztatów, spotkań i szkoleń, odpłatne usługi wynajmu podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie zakłada prowadzenia innej aniżeli opodatkowana działalność gospodarcza, jednak dopuszcza - w sposób wyłącznie uboczny.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług polegającą na np. wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193).

W ocenie Wnioskodawcy planowana przez niego działalność nieodpłatna w sposób jednoznaczny wiązać się będzie z prowadzoną przez C działalnością gospodarczą, a ponadto wpisuje się w jego działalność statutową i zmierzającą do realizacji celów powołania C. Nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że zasadniczym celem jednostki kultury jest popularyzacja nauki, pobudzanie aktywności, ciekawości i rozwijanie zainteresowań nauką. Warsztaty i spotkania służyć będą tym celom, a dodatkowo popularyzować będą C jako jednostkę. Ostatecznie przyczynią się do pobudzenia aktywności osób zainteresowanych odwiedzeniem C, a co za tym idzie - do skorzystania z jego oferty poprzez wykupienie biletu wstępu czy też organizację imprezy naukowej/warsztatów z dziećmi lub dorosłymi.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z realizowaną inwestycją polegającą na budowie i wyposażeniu (urządzeniu) C służy jej prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego w związku wydatkami poniesionymi na ten cel. Z uwagi na fakt, że całość działalności Wnioskodawcy należy uznać za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a ewentualne czynności nieodpłatne służyć będą osiąganiu przez C przychodu. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest zobowiązany do określania sposobu określania proporcji odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że przedmiotem interpretacji są kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją bieżącej działalności Wnioskodawcy, a także z realizacją inwestycji polegającej na budowie i wyposażeniu (urządzeniu) C.

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie powyższe kwestie są ze sobą związane, bowiem bieżąca działalność Wnioskodawcy, a tym samym związane z tym wydatki służą w istocie obsłudze realizacji inwestycji polegającej na budowie i wyposażeniu C. Jednocześnie, Wnioskodawca jest świadomy, że po oddaniu C do użytku pewnego rodzaju czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będą miały charakter czynności nieodpłatnych, służących jednak - w opinii Wnioskodawcy - działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu.

Zatem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zatem zarówno stanu faktycznego - w zakresie bieżącej działalności C, jak i w istocie zdarzenia przyszłego - w zakresie działalności Wnioskodawcy po realizacji inwestycji.

Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że służy mu prawo do odliczenia całości podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z jego bieżącą działalnością, bowiem jest ona ściśle związana z realizacją inwestycji polegającej na budowie C. Inwestycja ta będzie z kolei służyła wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Podobne stanowisko zajmuje Wnioskodawca w zakresie podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z inwestycją polegającą na budowie i wyposażeniu C, bowiem z uwagi na fakt, że całość działalności Wnioskodawcy należy uznać za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a ewentualne czynności nieodpłatne służyć będą osiąganiu przez C przychodu. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest zobowiązany do określania sposobu określania proporcji odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a cyt. ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

  1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
  2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

  1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
  2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
  3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
  4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W wydanym na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), wskazano w przypadku samorządowych instytucji kultury sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez instytucje działalności i dokonywanych przez nią nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 ustawy, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Wskazać należy, że w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

  1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
  2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wątpliwości Wnioskodawcy, będącego podatnikiem VAT czynnym, dotyczą kwestii zastosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w celu odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją bieżącej działalności, a także realizacją inwestycji.

Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, że Wnioskodawca jest samorządową jednostką kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 862 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ww. ustawy działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy, Państwo sprawuje mecenat nad działalnością kulturalną polegający na wspieraniu i promocji twórczości, edukacji i oświaty kulturalnej, działań i inicjatyw kulturalnych oraz opieki nad zabytkami.

Stosownie do art. 1 ust. 3 i 4 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego może wspierać finansowo, w ramach mecenatu państwa, realizację planowanych na dany rok zadań związanych z polityką kulturalną państwa, prowadzonych przez instytucje kultury i inne podmioty nienależące do sektora finansów publicznych. Mecenat, o którym mowa w ust. 2 i 3, sprawują także organy jednostek samorządu terytorialnego w zakresie ich właściwości.

W myśl art. 2 ww. ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, podmioty prowadzące działalność kulturalną na zasadach określonych w art. 3 mogą otrzymywać dotacje celowe na realizację zadań państwowych.

Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. ustawy, organizacje pozarządowe prowadzące działalność kulturalną mogą otrzymywać dotacje celowe z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

W świetle art. 9 ust. 1 powyższej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Na mocy art. 9 ust. 3 ww. ustawy, instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy wskazać, że podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej), należy stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ww. ustawy, przy czym jednostka może skorzystać z metody zaproponowanej dla instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów.

We wniosku wskazano, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie działalności kulturalnej oraz popularyzacja nauki poprzez rozbudzanie u zwiedzających ciekawości oraz inspirowanie do aktywnego poszukiwania i odkrywania odpowiedzi na otaczające zjawiska; pobudzanie u zwiedzających, a także mieszkańców ciekawości, kreatywności oraz zainteresowania różnymi aspektami nauk humanistycznych; ukazanie współistnienia nauki i sztuki jako współtworzących kulturę i cywilizację, które dopełniają się, przenikają i są przejawami kreatywności oraz aktywności człowieka. Wnioskodawca podejmuje działania mające na celu realizację inwestycji w postaci budowy placówki oświatowo-edukacyjnej. Po oddaniu obiektu do użytku, Wnioskodawca będzie świadczył, za odpłatnością, usługi wstępu, organizacji warsztatów i zajęć z dziećmi i dorosłymi oraz wynajem. Ponadto Wnioskodawca będzie wykonywał czynności nieodpłatne – warsztaty, spotkania. Zdaniem Wnioskodawcy ww. czynności nieodpłatne pozostają w związku z działalnością gospodarczą oraz mają na celu promocję C i wzmożenie zainteresowania nim.

Mając na uwadze powołane przepisy, odnosząc się do opisu zdarzenia przedstawionego we wniosku, należy zauważyć, że co do zasady działalność instytucji kultury, stanowiąca działalność statutową, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z powołanego art. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej jednoznacznie wynika, że działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Cele statutowe należy odróżnić od czynności stricte komercyjnych. Wnioskodawca niejako realizuje misję publiczną – kształtuje odpowiednie wzorce osobowe i postawy społeczne rzeszy odbiorców, jest kreatorem kultury. W tym znaczeniu może być traktowany jako swego rodzaju dobro publiczne finansowane m.in. z publicznych dotacji. Celem Wnioskodawcy jako instytucji kultury jest bowiem przede wszystkim tworzenie, upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Działania te w swojej istocie nie są działaniami stricte komercyjnymi, lecz działaniami ukierunkowanymi na realizację misji publicznej.

W okolicznościach analizowanej sprawy należy zatem przyjąć, że nieodpłatne czynności nie przyczyniają się wyłącznie do poszerzenia grona osób, które ostatecznie skorzystają z odpłatnej oferty Wnioskodawcy, ale również stanowią działania upowszechniające kulturę w szerokim tego pojęcia znaczeniu, czyli są wyrazem realizacji celów statutowych, do których Wnioskodawca jako instytucja kultury, został powołany przez organizatora – Samorząd Województwa. W rezultacie cel podejmowanych działań będzie służyć zarówno realizacji celów statutowych (upowszechnianie kultury w szerokim tego pojęcia znaczeniu), jak również działalności gospodarczej.

Twierdzenie Wnioskodawcy, że wykonywanie czynności nieodpłatnych będzie służyło działalności gospodarczej, nie stanowi obiektywnego argumentu przemawiającego za uznaniem, że każdorazowo nieodpłatna oferta będzie sprzyjać osiągnięciu przychodu z działalności gospodarczej. Jeszcze raz należy podkreślić, że celem Wnioskodawcy, jako samorządowej instytucji kultury, jest bowiem przede wszystkim tworzenie, upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, które w pewien sposób mogą przełożyć się na wzrost ilości osób korzystających z usług oferowanych przez Wnioskodawcę odpłatnie. Organ nie neguje, że nieodpłatnie organizowane świadczenia będą promowały i popularyzowały Wnioskodawcę, dzięki czemu może zyskać większe grono zwiedzających wystawy, jednakże, podejmowane przedsięwzięcia będą miały na celu również promowanie kultury, nauki, rozbudzanie ciekawości. Zatem nie będą realizowane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej, ponieważ nie można założyć, że w każdym przypadku w efekcie końcowym będą sprzyjać wyłącznie osiągnięciu przychodu z działalności gospodarczej np. przez zwiększenie liczby zwiedzających, którzy obejrzą wystawy odpłatne.

Jak zauważył Wnioskodawca „zasadniczym celem jednostki kultury jest popularyzacja nauki, pobudzanie aktywności, ciekawości i rozwijanie zainteresowań nauką. Warsztaty i spotkania służyć będą tym celom, a dodatkowo popularyzować będą C jako jednostkę. Ostatecznie przyczynią się do pobudzenia aktywności osób zainteresowanych odwiedzeniem C, a co za tym idzie - do skorzystania z jego oferty poprzez wykupienie biletu wstępu czy też organizację imprezy naukowej/warsztatów z dziećmi lub dorosłymi”. Ponadto jak wskazano działania o charakterze nieodpłatnym pośrednio są związane ze sprzedażą opodatkowaną.

W rezultacie, podzielając w tej kwestii pogląd wyrażony we wniosku, należy wskazać, że planowana przez Wnioskodawcę działalność nieodpłatna wiązać się będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ponadto wpisywać się będzie w ogólną działalność statutową Wnioskodawcy i będzie służyć zarówno realizacji celów statutowych nieodpłatnych (upowszechnianie kultury, do których Wnioskodawca jako instytucja kultury został powołany, popularyzacji nauki), jak również działalności gospodarczej. Jak słusznie wskazał Wnioskodawca „nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że zasadniczym celem jednostki kultury jest popularyzacja nauki, pobudzanie aktywności, ciekawości i rozwijanie zainteresowań nauką. Warsztaty i spotkania służyć będą tym celom, a dodatkowo popularyzować będą C jako jednostkę”.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie wykonywał wymienionych świadczeń nieodpłatnych wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ale będzie wykonywał te czynności w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza. Obowiązkiem Wnioskodawcy jest zatem w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Zatem w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe Wnioskodawca będzie miał obowiązek stosowania art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie i wyposażeniu obiektu.

Odliczenie podatku naliczonego na wskazanych powyżej zasadach przysługuje również w przypadku nabycia towarów i usług związanych z realizacją bieżącej działalności C., które – jak wskazano we wniosku – służą obsłudze realizacji inwestycji polegającej na budowie i wyposażeniu C., takich jak m.in. wydatki na bieżące utrzymanie biura, reklama i promocja, usługi prawne i biurowo-administracyjne. Zatem, ze względu na to, że wszystkie wydatki dotyczą podejmowanej inwestycji (budowa C), w odniesieniu do której – jak wykazano – nie można przyjąć, że będzie służyła wykonywaniu wyłącznie czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy – wbrew opinii wyrażonej we wniosku – nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z Jego bieżącą działalnością. Zatem przy odliczaniu podatku naliczonego związanego z ww. zakupami, których nie można przypisać w całości do działalności gospodarczej, Wnioskodawca jest zobowiązany do określenia sposobu odliczenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.