0113-KDIPT2-1.4011.394.2018.1.MD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Sprzedaż udziału w nieruchomości wykorzystywanego w działalności gospodarczej jednego z małżonków, niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2018 r. (data wpływu 12 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie odrębnej własności budynku – pawilonu handlowego, wykorzystywanych w działalności gospodarczej jednego z małżonków – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni ... (dalej jako: „Wnioskodawczyni”) oraz Jej mężowi .... (dalej jako: „małżonek Wnioskodawczyni”), na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, przysługuje udział w wysokości 1/4 całości w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w ...., dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze ..... W takim samym udziale Wnioskodawczyni oraz małżonkowi Wnioskodawczyni, na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, przysługuje prawo odrębnej własności pawilonu handlowego położonego na ww. nieruchomości gruntowej. Pawilon ten składa się z czterech samodzielnych lokali użytkowych (bez części wspólnych, z odrębnymi wejściami), a jego współwłaściciele dokonali nieformalnego podziału quoad usum przedmiotowego pawilonu w ten sposób, że Wnioskodawczyni i Jej mąż władają jednym z czterech istniejących w tym budynku lokali użytkowych, oznaczonym numerem .... (cały budynek oznaczony jest numerem...., który odpowiada udziałowi przysługującemu Wnioskodawczyni i Jej mężowi w prawie odrębnej własności przedmiotowego budynku.

Należy wskazać, że ww. składniki majątku nie stanową budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Wnioskodawczyni i Jej małżonek nabyli ww. udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie odrębnej własności posadowionego na niej budynku (pawilonu handlowego) na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności z dnia 18 grudnia 2008 r., zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową. Wnioskodawczyni jednak już od dnia 1 lutego 1995 r., tj. od daty rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej, prowadziła w przedmiotowym pawilonie handlowym (a dokładniej w lokalu użytkowym oznaczonym numerem ...) działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Początkowo, przed zawarciem ww. umowy z dnia 18 grudnia 2008 r., Wnioskodawczyni korzystała z przedmiotowego pawilonu handlowego (lokalu użytkowego ....) i z nieruchomości gruntowej na której jest on posadowiony, na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową.

Mąż Wnioskodawczyni wyraził zgodę na użytkowanie przez małżonkę do celów działalności gospodarczej przysługującego im na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej oraz udziału w prawie odrębnej własności budynku-pawilonu handlowego. Co więcej pracował z Wnioskodawczynią, jako osoba współpracująca z małżonkiem prowadzącym działalność gospodarczą, niepobierająca wynagrodzenia. Małżonek Wnioskodawczyni nie prowadził osobiście działalności gospodarczej ani w dacie, w której małżonkowie nabyli ww. udział w użytkowaniu wieczystym oraz prawie odrębnej własności budynku, tj. w dniu 18 grudnia 2008 r., ani w późniejszym okresie.

Grunt, będący w użytkowaniu wieczystym, był w całości wykorzystywany do celów działalności gospodarczej (podobnie jak posadowiony na nim budynek - pawilon handlowy), w istocie bowiem grunt ten, to wyłącznie grunt znajdujący się pod tym budynkiem. Ponadto należy wskazać, że także pozostali współużytkownicy wieczyści, a zarazem współwłaściciele budynku posadowionego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, wykorzystywali go w całości do celów prowadzonych przez siebie działalności gospodarczych.

Udział w prawie własności przedmiotowego pawilonu handlowego, w którym Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą oraz udział w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej, na której pawilon ten jest posadowiony, nie zostały wprowadzone przez Nią do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Przepisy prawa nie przewidzą bowiem takiego obowiązku. Z tego względu, ani grunt oddany w użytkowanie wieczyste, ani posadowiony na nim budynek (udziały w prawach użytkowania wieczystego i odrębnej własności budynku) nie były przez Wnioskodawczynię amortyzowane, jak również nie uwzględniono wydatków poniesionych na ich nabycie w kosztach uzyskania przychodu jednorazowo. Podobnie opłaty tytułem użytkowana wieczystego ww. nieruchomości nie były przez Wnioskodawczynię zaliczane w poczet kosztów uzyskania przychodu. Wyjątek w tym zakresie stanowią kwoty uiszczane przez Nią tytułem podatku od nieruchomości, które były zaliczane w poczet kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. W poczet kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni zalicza także opłaty za media (wodę i prąd) zużywane w przedmiotowym lokalu na potrzeby prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni była opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej. Przez cały ww. okres swoje dochody opodatkowywała łącznie z mężem. Wnioskodawczyni dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej prowadziła dokumentację podatkową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Obecnie Wnioskodawczyni i Jej mąż zamierzają sprzedać przysługujący im udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej położonej w ..... oraz udział w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego położonego na ww. nieruchomości gruntowej. Wnioskodawczyni zaprzestała wykonywać działalność gospodarczą dnia 29 czerwca 2018 r., natomiast wykreślenie działalności gospodarczej z rejestru CEiDG nastąpiło w dniu 2 lipca 2018 r., co jest równoznaczne z likwidacją działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota, jaką Wnioskodawczyni i Jej mąż otrzymają tytułem ceny planowanej sprzedaży przysługującego im udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w ..... oraz udziału w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego położonego na ww. nieruchomości gruntowej, które były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię na potrzeby związane z prowadzoną przez Nią działalnością gospodarczą, a nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, i które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części przypadającej Wnioskodawczyni, będzie stanowić Jej przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota jaką otrzyma Ona wraz z mężem tytułem ceny planowanej sprzedaży przysługującego im udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w ......... oraz udziału w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego, położonego na ww. nieruchomości gruntowej, które były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię na potrzeby związane z prowadzoną przez Nią działalnością gospodarczą, a nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, i które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa o PIT), nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT.

Wnioskodawczyni wskazuje, że z literalnego brzmienia art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT wynika, że do uznania przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza), ujętego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).

Przyjęcie, że wystarczającą przesłanką przypisania przychodu ze sprzedaży składnika majątku do źródła, jakim jest działalność gospodarcza jest jedynie okoliczność spełniania przez ten składnik majątku warunków uzasadniających jego kwalifikację jako środka trwałego, pomijałoby w sposób nieuprawniony fakt obowiązywania drugiej z przesłanek, tzn.: konieczności ujęcia owego składnika w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wykładnia taka pozostaje w sprzeczności ze standardem interpretacyjnym nakazującym wykładnię tekstów prawnych jako całości, tzn. uwzględnienie przy wykładni całości relewantnej treści aktu prawnego, w ten sposób, by żaden fragment tekstu prawnego nie był zbędny - zakaz wykładni per non est. Nie ulega zatem wątpliwości, że aby rozpoznać przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, którego źródłem jest sprzedaż składnika majątku, konieczne jest uprzednie (przed dokonaną sprzedażą) ujęcie tego składnika majątku w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji należy wskazać, że nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT, odpłatne zbycie udziału w prawie własności nieruchomości oraz udziału w użytkowaniu wieczystym, które wprawdzie były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej, ale nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c ustawy o PIT.

Pogląd taki został zaaprobowany także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Tak m.in. w wyrokach NSA:

  • z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1545/10,
  • z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2290/10,
  • z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1543/10,
  • z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1151/10,
  • z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2196/08,
  • z dnia 10 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1507/08.

W szczególności zaś, stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawczyni w zakresie odpowiedzi na zadane przez Nią pytanie zajął Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13.

Należy zatem wskazać, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawczynię nie zostały spełnione ww. przesłanki konieczne dla uznania, że kwoty jakie zostaną uzyskane przez Nią i Jej męża, tytułem ceny sprzedaży opisanych wyżej: udziału w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego i udziału w użytkowaniu wieczystym, które to udziały były wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, ale nigdy nie zostały wprowadzone przez Nią do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części przypadającej na Wnioskodawczynię, stanowią Jej przychód z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl natomiast art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania przychodów/dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

  1. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
  2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
  3. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
  4. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

-wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W wyżej wymienionym art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku, tj. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy. Brzmienie tego przepisu uległo zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Od dnia 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majątku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności a nie celom prywatnym podatnika. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1326), ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ww. ustawy zmieniającej, zawartego w druku sejmowym nr 2330 Ad. 15. Zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. (...) Art. 2 pkt 5 (zmiana dotycząca art. 14) – ust. 2 pkt 1 – zmiana ma na celu doprecyzowanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to zarówno składników, które z uwagi na przewidywany okres ich użytkowania, krótszy niż rok, nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, jak i składników, których podatnik – pomimo takiego obowiązku – nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślić należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że co do zasady regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

  1. pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,
  2. otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawczyni oraz Jej mężowi na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej przysługuje udział w wysokości 1/4 całości w użytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz taki sam udział w prawie odrębnej własności pawilonu handlowego, położonego na ww. nieruchomości gruntowej. Pawilon ten składa się z czterech samodzielnych lokali użytkowych (bez części wspólnych, z odrębnymi wejściami), a jego współwłaściciele dokonali nieformalnego podziału quoad usum przedmiotowego pawilonu w ten sposób, że Wnioskodawczyni i Jej mąż władają jednym z czterech istniejących w tym budynku lokali użytkowych, który odpowiada udziałowi przysługującemu Wnioskodawczyni i Jej mężowi w prawie odrębnej własności przedmiotowego budynku. Ww. składniki majątku nie stanową budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Wnioskodawczyni i Jej małżonek nabyli ww. udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie odrębnej własności posadowionego na niej budynku (pawilonu handlowego) na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności z dnia 18 grudnia 2008 r. Wnioskodawczyni już od dnia 1 lutego 1995 r., tj. od daty rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej, prowadziła w przedmiotowym pawilonie handlowym działalność gospodarczą. Przed zawarciem ww. umowy z dnia 18 grudnia 2008 r., Wnioskodawczyni korzystała z przedmiotowego pawilonu handlowego i z nieruchomości gruntowej na której jest on posadowiony, na podstawie umowy dzierżawy. Mąż Wnioskodawczyni wyraził zgodę na użytkowanie przez małżonkę do celów działalności gospodarczej przysługującego im na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej oraz udziału w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego. Co więcej pracował z Wnioskodawczynią, jako osoba współpracująca, niepobierająca wynagrodzenia. Małżonek Wnioskodawczyni nie prowadził osobiście działalności gospodarczej ani w dacie, w której małżonkowie nabyli ww. udział w użytkowaniu wieczystym oraz prawie odrębnej własności budynku, tj. w dniu 18 grudnia 2008 r., ani w późniejszym okresie. Grunt będący w użytkowaniu wieczystym był w całości wykorzystywany do celów działalności gospodarczej (podobnie jak posadowiony na nim budynek - pawilon handlowy) w istocie bowiem grunt ten, to wyłączne grunt znajdujący się pod tym budynkiem.

Udział w prawie własności przedmiotowego pawilonu handlowego, w którym Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą oraz udział w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej, na której pawilon ten jest posadowiony, nie zostały wprowadzone przez Nią do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ przepisy prawa nie przewidują takiego obowiązku. Z tego względu, ani grunt oddany w użytkowanie wieczyste, ani posadowiony na nim budynek (udziały w prawach użytkowania wieczystego i odrębnej własności budynku) nie były przez Wnioskodawczynię amortyzowane, jak również nie uwzględniono wydatków poniesionych na ich nabycie w kosztach uzyskania przychodu jednorazowo. Podobnie opłaty tytułem użytkowana wieczystego ww. nieruchomości nie były przez Wnioskodawczynię zaliczane w poczet kosztów uzyskania przychodu. Wyjątek w tym zakresie stanowią kwoty uiszczane przez Nią, tytułem podatku od nieruchomości, które były zaliczane w poczet kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. W poczet kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni zalicza także opłaty za media (wodę i prąd) zużywane w przedmiotowym lokalu na potrzeby prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni była opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej. Wnioskodawczyni dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej prowadziła dokumentację podatkową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Obecnie Wnioskodawczyni i Jej mąż zamierzają sprzedać przysługujący im udział w użytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego, położonego na ww. nieruchomości gruntowej. Wnioskodawczyni zaprzestała wykonywać działalność gospodarczą dnia 29 czerwca 2018 r.

W tym miejscu wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W piśmiennictwie podaje się, że o zaliczeniu danego przedmiotu majątkowego do majątku wspólnego decyduje moment faktycznego jego nabycia. Z punktu widzenia przynależności prawa do majątku wspólnego bez znaczenia jest, czy jego nabycia dokonali małżonkowie wspólnie, czy też tylko jeden z nich. Nie jest istotna także podstawa (sposób) nabycia danego przedmiotu. Obowiązuje domniemanie, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie wspólności małżeńskiej przez jednego z małżonków zostały nabyte z majątku wspólnego na rzecz wspólności majątkowej. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

W świetle art. 43 § 1 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zatem każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego.

Tym samym małżonkowie, nabywając wspólnie nieruchomość stają się jej współwłaścicielami, a więc każde z nich nabywa udział w każdym metrze kwadratowym całej nieruchomości wspólnej. Nie można więc w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej wyodrębnić części należącej do żony i części należącej do męża, bowiem nieruchomość ta jest niepodzielnie własnością męża, jak i żony.

Jak wynika z wniosku, udział w użytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz udział w prawie odrębnej własności budynku - pawilonu handlowego małżonkowie nabyli w 2008 r. Ww. udziały w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni wykorzystywała w swojej działalności gospodarczej za zgodą małżonka do dnia zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, tj. do dnia 29 czerwca 2018 r.

Zatem, skoro licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej do dnia odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości nie upłynie 6 lat, o czym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to odpłatne zbycie będzie skutkować powstaniem przychodu z działalności gospodarczej.

Odnosząc więc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie składnika majątkowego, stanowiącego przedmiot majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanego w działalności gospodarczej przez jednego z nich, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotowy składnik wykorzystywał do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze obowiązujące przepisów prawa podatkowego w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że przychód z planowanej sprzedaży udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie odrębnej własności budynku – pawilonu handlowego, należącego do Wnioskodawczyni i Jej męża, który był wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni do dnia 29 czerwca 2018 r., stanowić będzie, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający w całości opodatkowaniu u Wnioskodawczyni.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do małżonka Wnioskodawczyni.

Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.