0113-KDIPT1-3.4012.319.2018.5.MWJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowania transakcji sprzedaży udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 stawką 23%

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 8 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 stawką 23% – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 stawką 23% oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 8 czerwca 2018 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz skorygowania ilości zaistniałych stanów faktycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Umową sprzedaży z dnia ... r. (Rep A nr ...) Wnioskodawca nabył udział w wysokości 1/2 części nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę gruntu numer 14/... o powierzchni 0,0325 ha położonej w miejscowości ..., przy ul. ..., dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer .... Drugim współwłaścicielem ww. nieruchomości w 1/2 części jest Pani ....

Na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia ... r. (Rep. A nr ...) oraz umowy przeniesienia praw z dnia ... r. (Rep. A nr ...) Wnioskodawca jest współużytkownikiem w wysokości 1/2 części do dnia 09 sierpnia 2095 roku nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę gruntu numer 14/4 .... o powierzchni 0,2694 ha położonej w miejscowości ..., dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer .... Drugim współużytkownikiem ww. nieruchomości w 1/2 części jest Pani ..., zaś właścicielem jest Gmina ....

Dz. 14/1 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona była na cele usług turystyki, według ewidencji gruntów stanowiła rodzaj użytku oznaczonego symbolem „Bi”.

Dz. 14/4 zgodnie z wypisem ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta ..., wydanego z upoważnienia Burmistrza miasta ..., z dnia ... roku, Gn. i ... nieruchomość oznaczona geodezyjnie działką numer 14/4 Obr ... o powierzchni 0,2694 ha położona przy ulicy ... w ... została przeznaczona na cele usług komercyjnych.

Jak wynika z wypisu z rejestru gruntów wraz z wypisem z mapy ewidencyjnej wydanego z upoważnienia Starosty ... z dnia ... roku działka gruntu numer 14/4 o powierzchni 0,2694 ha oznaczona jest jako inne tereny zabudowane.

W aktualnie obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego Miasta ... zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta ... z dnia ... r. nr ... nieruchomości oznaczone działkami obr. ... nr 14/1 i 14/4 położone przy ul. ... w Miejscowości ..., przeznaczone zostały na cele zabudowy usług centrotwórczych lub zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (jednostka ....), nieruchomości położone na terenie strefy A - ochrony uzdrowiskowej, na terenie obszaru objętego ochroną konserwatorską oraz na terenie obszaru górniczego, co potwierdza Zaświadczenie Burmistrza Miasta ... z dnia ... r. (nr ...), w którym wskazano, iż nieruchomości nie są położone na terenach zdegradowanych ani na obszarach rewitalizacji lub specjalnych strefach rewitalizacji. W ewidencji gruntów działka numer 14/1 oraz 14/4 stanowi inne tereny zabudowane (symbol użytku Bi).

Wnioskodawca od dnia 22 stycznia 2007 r. nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej i aktualnie pozostaje na utrzymaniu żony.

Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę w celach lokaty kapitału bez zamiaru ich dalszej odsprzedaży, a w okresie od dnia ich nabycia nie były wykorzystywane na cele prowadzenia jakiejkolwiek działalności - czy to rolniczej, czy to gospodarczej. Jedyne czynności, jakie były wykonywane na ww. nieruchomościach cyklicznie to prace dotyczące utrzymania ww. działek w czystości (raz do roku sprzątane i koszone). Celem utrzymania prawidłowego stanu nieruchomości, występowano również do ... Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków we ... o wydanie zezwolenia na usunięcie z terenu ww. działek niektórych drzew i krzewów oraz o wydanie pozwolenia na wykonanie cięć pielęgnacyjnych drzewa.

Jednakże druga ze współwłaścicielek Pani ... prowadzi działalność gospodarczą pod firmą ... (NIP ...), której przedmiotem jest zgodnie z wpisem do CEIDG w szczególności kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z) oraz 41.20.Z (Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych), 46.19.Z (Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju), 64.99.Z (pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych), 66.19.Z (Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych) oraz 77.32.Z (Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych) i w 2017 roku znalazła Inwestora, który zadeklarował zainteresowanie nabyciem tych nieruchomości w całości. Wobec powyższego, Pani ... zaproponowała Wnioskodawcy sprzedaż jego udziałów w ww. działkach oświadczając, iż jeżeli nie sprzeda on swoich udziałów to Inwestor w całości odstąpi od transakcji i nie będzie mogła sprzedać swoich udziałów w tych nieruchomościach, a chciała je spieniężyć, aby móc nabyć inne nieruchomości.

Mając na uwadze długoletnią znajomość z Panią ... Wnioskodawca wyraził zgodę oświadczając, iż sprzeda udziały w działkach.

W związku z powyższym Pani ... podjęła szereg czynności zmierzających do przygotowania działek do ich sprzedaży, na które jako współwłaściciel Wnioskodawca musiał wyrazić zgodę jednak w żadnym razie Wnioskodawca nie był ich inicjatorem i na żadnym etapie nie kontaktował się z Inwestorem mającym nabyć przedmiotowe działki.

Tym samym:

  • Decyzją z dnia ... r. numer ... Starosta ... zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę budynku usług turystycznych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną przy ul. ... w miejscowości ... na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 14/1 i 14/4 .... obręb ...;
  • W dniu .. r. zawarta została umowa numer ... z Polską Spółką ... Oddział Zakład ... we ... o przyłącze i dostawę gazu do nieruchomości;
  • w dniu ... r. została zawarta umowa numer ... z ... o przyłącze i dostawę energii do ww. nieruchomości.

Niemniej jednak Wnioskodawca nie poniósł z tego tytułu żadnych kosztów.

Wnioskodawca z własnej inicjatywy nie podjął żadnej czynności wskazującej na to, że w profesjonalny sposób przygotowuje nieruchomość do sprzedaży.

Sprzedaż udziału Wnioskodawcy w działkach nastąpiła w dniu 06 marca 2018 r. w oparciu o warunkową umowę sprzedaży zawartą przed Notariuszem ... (Rep. A nr ...) jako okazjonalna.

Wnioskodawca pomimo zgłoszenia rejestracyjnego do VAT z dnia 27 lutego 2018 r. de facto wyzbył się własności swego majątku prywatnego i nie planuje zakupu i sprzedaży innych nieruchomości. Środki nabyte ze sprzedaży udziałów w działkach 14/1 i 14/4 zamierza przeznaczyć na cele osobiste tj. w szczególności na poprawę własnych warunków mieszkaniowych.

W piśmie z dnia 4 czerwca 2018 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazano, że zgłoszenie rejestracyjne do VAT z dnia 27 lutego 2018 r. zostało dokonane w wyniku sugestii Pani ... celem dokonania transakcji sprzedaży udziału w działkach oznaczonych numerami 14/1 i 14/4 w dniu 06 marca 2018 r. - Wnioskodawca nie rozpoczął i nie zamierzał rozpocząć prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem udziałów w działkach będących przedmiotem wniosku.

Przedmiotem warunkowej umowy sprzedaży z dnia 06 lipca 2007 r. (Rep. A nr ...) oraz umowy przeniesienia praw z dnia 16 sierpnia 2007 r. (Rep. A nr ...) było prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer 14/4, AM -9 o powierzchni 0,2694 ha położonej w Miejscowości ..., dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer ..., której właścicielem pozostaje Gmina ....

Nabycie przez Wnioskodawcę udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki 14/4 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a czynności te nie były udokumentowane fakturą.

Wnioskodawca od daty nabycia udziałów w ww. działkach nie wykorzystywał ich w jakikolwiek sposób - nie były użytkowane ani wykorzystywane gospodarczo.

Wnioskodawca nie wystąpił o udzielenie pozwolenia na budowę budynku usług turystycznych wraz z niezbędną infrastrukturą jednak nie sprzeciwiał się działaniom w tym zakresie podjętym przez Panów ... i ... do dysponowania nieruchomością na cele budowlane i do występowania w jego imieniu przed instytucjami, organami oraz jednostkami administracji publicznej, skarbu państwa i Samorządowymi we wszystkich sprawach formalno-prawnych mających na celu uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę dla planowanej przez Pana ... i Pana ... inwestycji na działkach 14/4 i 14/1 przy ul. ... w ...; analogicznego upoważnienia udzieliła Panom Pani ....

Wnioskodawca nie jest stroną umowy z Polską Spółką ... Oddział Zakład ... we ... o przyłącze i dostawę gazu. Warunki przyłączenia do sieci gazowej zostały wystawione w dniu ... roku przez ... na Panią ....

Wnioskodawca nie jest stroną umowy z ... o przyłącze i dostawę energii do nieruchomości. Warunki Przyłączenia do sieci elektroenergetycznej zostały wystawione przez ... Obsługa klienta w dniu ... r. na Panią .... Umowa o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej ... również została zawarta w dniu ... roku z Panią ....

Wnioskodawca wyrażając zgodę na podjęcie szeregu czynności zmierzających do przygotowania działek do ich sprzedaży nie udzielił Pani ... pełnomocnictwa na piśmie do działania w swoim imieniu.

Działki 14/1 i 14/4 do momentu ich sprzedaży nie były udostępniane osobom trzecim. Wnioskodawca nie posiada żadnych innych działek. Wnioskodawca nigdy nie dokonywał sprzedaży działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czynność ta winna zostać opodatkowana podatkiem VAT w obowiązującej stawce 23 %?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy transakcja sprzedaży ww. działek, pomimo iż stanowią one obecnie tereny budowlane nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, albowiem Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Oznacza to, że zwolnieniu podlega dostawa gruntów, które mają status innych niż budowlane (a zatem np. gruntów rolnych leśnych. rekreacyjnych).

Zwolnienie to oparte jest na regulacji art. 135 ust. 1 lit k) dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą państwa członkowskie zwolnią od podatku dostawy terenów niezabudowanych inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b (zgodne z art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE terenem budowlanym, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b), jest każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie).

Nowelizacja ustawy 27.12.2012 r., która weszła w życie 1.4.2013 r., wprowadziła w art. 2 pkt 33 definicję terenów budowlanych. Zgodnie z tą definicją terenami budowlanym są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Definicja ta ma przede wszystkim znaczenie właściwie dla określenia zakresu omawianego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 VAT.

Sposób zagospodarowania nieruchomości jest regulowany przez system aktów z zakresu planowania i zagospodarowania przestrzennego – ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W świetle obowiązującej regulacji kluczowe znaczenie dla zabudowy nieruchomości mają przy tym akty planistyczne na poziomie gminnym. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy zawarte są ustalenia przeznaczenia terenów oraz określony sposób ich zagospodarowania i zabudowy. Plan miejscowy stanowiony przez Radę Gminy w formie uchwały stanowi akt prawa miejscowego w rozumieniu.

Ustalenia miejscowego planu kształtują w sposób bezpośredni prawo własności nieruchomości w granicach możliwości jej zabudowy i zagospodarowania granicach ustalonych przez ustawę o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym każdy ma prawo do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie, jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego. Tym samym, to przede wszystkim ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dają prawną możliwość zabudowy nieruchomości, wobec czego MZP przesądza o tym, że teren jest uznawany lub też nie za budowlany na potrzeby podatku VAT.

Wobec powyższego, działka gruntu mająca być przedmiotem sprzedaży nie będzie korzystała ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jednakże w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

Dla celów podatku VAT działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób częstotliwy, (czyli stały i powtarzalny), przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód, czyli przez podmiot występujący w odniesieniu do takiej czynności w charakterze podatnika.

Sprzedaż działki przez Wnioskodawcę nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, albowiem nie sposób wskazać cech koniecznych dla stwierdzenia jej prowadzenia ze względu na okoliczność, iż Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomościach bez zamiaru ich dalszej odsprzedaży, nie zainicjował i nie wykonał żadnych profesjonalnych czynności zmierzających do uatrakcyjnienia działek i przygotowania ich do sprzedaży oraz nie poniósł żadnych kosztów związanych z tymi czynnościami dokonanymi przez Panią ..., oprócz wystąpień formalnych o zapewnienie dostaw mediów i pozwolenie na budowę nie poczynił żadnych nakładów.

Niewątpliwie, transakcja okazjonalna (sporadyczna), w tym i okazjonalna sprzedaż działek budowlanych, może być uznana za działalność gospodarczą, na co wskazują przepisy prawa wspólnotowego (art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a wcześniej art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy). Niemniej jednak nawet okazjonalne transakcje muszą być związane z działalnością wymienioną w art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Jednakże przyjęcie, że dana osoba, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą, (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Stąd też, zamiar częstotliwego wykonywania czynności powinien być w zasadzie ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie jego sprzedaży, gdyż pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży; por. wyroki NSA z dnia 26 czerwca 2008 r., I FSK 778/07 i z dnia 27 czerwca 2008 r. I FSK 253/08. A zatem, dopiero ustalenie, czy sprzedaż kilku działek budowlanych, wydzielonych uprzednio z gospodarstwa rolnego, a nabytych wcześniej w celu powiększenia tego gospodarstwa, następowała na drodze profesjonalnej, a więc z zamiarem stałego i zorganizowanego charakteru tej działalności pozwala na przyjęcie tezy, że Wnioskodawca sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą.

Co do zasady dla stwierdzenia, iż Wnioskodawca pozostaje podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, koniecznym byłoby ustalenie, że nabywając nieruchomości miał zamiar ich dalszej odsprzedaży, co jednak nie miało miejsca w okolicznościach niniejszej sprawy. Stąd też brak jest podstaw, aby uznać Wnioskodawcę za podatnika podatku VAT.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości – vide wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach (C-180/10 i C-181/10), w którym Trybunał orzekł m.in., że osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie jest podatnikiem podatku VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

  1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
  2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
  3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
  4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
  5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
  6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
  7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy również przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec tego, towarem jest także udział w gruncie. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. W związku z powyższym, sprzedaż lub przekazanie udziału w prawie własności gruntu należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży udziału w nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży ww. udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. budynków, budowli, gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4, Zainteresowany będzie spełniał przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” - to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca wyrażając zgodę na sprzedaż udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 udzielił zgody Pani ... na podjęcie szeregu czynności zmierzających do przygotowania działek do ich sprzedaży, tj.:

  • uzyskanie decyzji z dnia ... r. numer ... Starosty ..., która zatwierdziła projekt budowlany i udzieliła pozwolenia na budowę budynku usług turystycznych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną przy ul. ... w miejscowości ... na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 14/1 i 14/4 ..... obręb ...,
  • zawarcie w dniu ... r. umowy numer ... z Polską Spółką ... Oddział Zakład ... we ... o przyłącze i dostawę gazu do nieruchomości,
  • zawarcie w dniu ... r. umowy numer ... z ... o przyłącze i dostawę energii do ww. nieruchomości.

Sprzedaż udziału Wnioskodawcy w działkach nastąpiła w dniu 06 marca 2018 r. w oparciu o warunkową umową sprzedaży zawartą przed notariuszem jako okazjonalna.

Wnioskodawca nie wystąpił o udzielenie pozwolenia na budowę budynku usług turystycznych wraz z niezbędną infrastrukturą jednak nie sprzeciwiał się działaniom w tym zakresie podjętym przez Panów ... i ... do dysponowania nieruchomością na cele budowlane i do występowania - jak wskazał Wnioskodawca - w jego imieniu przed instytucjami, organami oraz jednostkami administracji publicznej, skarbu państwa i Samorządowymi we wszystkich sprawach formalno-prawnych mających na celu uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę dla planowanej przez Pana ... i Pana ... inwestycji na działkach 14/4 i 14/1 przy ul. ... w ...; analogicznego upoważnienia udzieliła Panom Pani ....

A zatem, udzielenie przez Wnioskodawcę zgody Pani ... na podjęcie szeregu czynności zmierzających do przygotowania działek do ich sprzedaży (uzyskanie decyzji z dnia ... r. numer ... Starosty ...o, która zatwierdziła projekt budowlany i udzieliła pozwolenia na budowę budynku usług turystycznych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną przy ul. ... w miejscowości ... na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 14/1 i 14/4..... obręb ...; zawarcie w dniu ... r. umowy numer ... z Polską Spółką ... Oddział Zakład ...we ... o przyłącze i dostawę gazu do nieruchomości; zawarcie w dniu ... r. umowy numer ... z ... o przyłącze i dostawę energii do ww. nieruchomości) oraz upoważnienie Panów ... i ... do dysponowania nieruchomością w celach budowlanych i do występowania w imieniu Wnioskodawcy przed instytucjami, organami oraz jednostkami administracji publicznej, skarbu państwa i Samorządowymi we wszystkich sprawach formalno-prawnych mających na celu uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę dla planowanej przez Pana ... i Pana ... inwestycji na działkach 14/4 i 14/1, wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca podejmował pewne działania w sposób zorganizowany.

Wskazać w tym miejscu należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

W momencie faktycznego przeniesienia udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, ww. udziały pozostawały własnością Wnioskodawcy. Pomimo, że czynności dotyczące uzyskania pozwolenia na budowę budynku usług turystycznych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, zawarcia umowy o przyłącze i dostawę gazu do nieruchomości; zawarcia umowy o przyłącze i dostawę energii do ww. nieruchomości dokonywane były przez współwłaściciela działek oraz potencjalnych przyszłych właścicieli, to aby takie czynności mogły być poczynione to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnym przyszłym właścicielom, tak aby mogli oni działać w jego imieniu. Jak wskazał Wnioskodawca, wyraził on zgodę na dysponowanie nieruchomością oraz występowanie w jego imieniu przed instytucjami, organami oraz jednostkami administracji publicznej, skarbu państwa i Samorządowymi we wszystkich sprawach formalno-prawnych mających na celu uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę przez Panów ... i ....

Zatem fakt, że ww. działania, nie były podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu zgód, pozwoleń - czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W przedmiotowej sprawie nie można więc stwierdzić, że dokonując sprzedaży ww. udziałów Wnioskodawca korzysta wyłącznie z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowany w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. udziałów, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy sprzedaży ww. udziałów będących własnością Wnioskodawcy, podlegały one wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez współwłaściciela, czy potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegały udziały w prawie własności działki nr 14/1 oraz w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 dotyczące nieruchomości o zupełnie innym charakterze jak w chwili wyrażenia zgody na sprzedaż ww. udziałów.

Ponadto, stosownie do zapisu art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332, z późn. zm.), elementem niezbędnym do wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę jest przedstawienie tytułu prawnego do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że to Wnioskodawca, a nie nabywcy, był w posiadaniu tytułu prawnego do sprzedawanych udziałów w prawie własności działki nr 14/1 oraz w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4. Pomiędzy stronami nie została zawarta umowa najmu, dzierżawy nieruchomości, która upoważniałaby nabywców do wystąpienia – we własnym imieniu - z wnioskiem o pozwolenie na budowę.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego, okoliczności w żaden sposób nie mogą zatem świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawcy zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działał jako podatnik VAT.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Wnioskodawcy za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że Zainteresowany nabył nieruchomość w celu lokaty kapitału. Sformułowania tego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W świetle powyższych ustaleń, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży udziałów opisanych we wniosku nieruchomości, Zainteresowany wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, a transakcja sprzedaży udziału w przedmiotowych nieruchomościach podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe uregulowanie oznacza, że w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te grunty, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.) – kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

  1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
  2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Dla sprzedaży działek, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w aktualnie obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego Miasta nieruchomości oznaczone działkami nr 14/1 i 14/4 przeznaczone zostały na cele zabudowy usług centrotwórczych lub zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (jednostka .....), nieruchomości położone na terenie strefy A - ochrony uzdrowiskowej, na terenie obszaru objętego ochroną konserwatorską oraz na terenie obszaru górniczego. Tym samym, działka nr 14/1 i nr 14/4 stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, zbycie udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 14/4 nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy zatem przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

  1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
  2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że od daty nabycia ww. udziałów, nie wykorzystywał przedmiotowych działek w jakikolwiek sposób – nie były użytkowane ani wykorzystywane gospodarczo. Zatem, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków, o którym mowa w ww. artykule, tj. działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa udziału w prawie własności działki nr 14/1 oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki 14/4 nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. W konsekwencji, konieczne jest opodatkowanie tej czynności stawką podatku VAT w wysokości 23% na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy z uwagi na wskazanie przez Wnioskodawcę, że transakcja sprzedaży ww. działek, pomimo iż stanowią one obecnie tereny budolwane nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, albowiem Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.