0114-KDIP3-1.4011.432.2018.1.IF | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziału w mieszkaniu nabytego w drodze działu spadku, nie będzie stanowiło źródła przychodu i nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie upłynął pięcioletni okres czasu.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2018 r. (data wpływu 23 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w części dotyczącej udziału nabytego w drodze działu spadku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w części dotyczącej udziału nabytego w drodze działu spadku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 18 marca 2013 roku, Sąd Rejonowy postanowił stwierdzić, że spadek po Antonim R. z mocy ustawy nabyli: 1/4 część spadku - żona Jadwiga R. (Wnioskodawczyni), oraz czworo ich dzieci po 3/16 części spadku. Dnia 8 kwietnia 2013 r., Wnioskodawczyni złożyła w ww. sądzie wniosek o zgodny dział spadku taki, że cały spadek (100%) miał przypaść w udziale Jej samej, bez obowiązku spłaty pozostałych spadkobierców, którzy tenże wniosek zgodnie poparli. Dnia 3 czerwca 2013 roku, Sąd Rejonowy uwzględnił ten wniosek w całości i postanowił zgodnie z jego treścią. W skład masy spadkowej wchodziło m. in. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, dalej zwane „Mieszkaniem”. Mieszkanie zostało przydzielone Antoniemu R. w czerwcu 1997 roku. Od czerwca 1980 roku, Wnioskodawczyni była żoną Antoniego R. - między małżonkami istniała ustawowa wspólność majątkowa. Małżonkowie nigdy nie zawarli żadnej małżeńskiej umowy majątkowej. Z mocy obowiązujących wówczas przepisów spółdzielczych, Mieszkanie automatycznie weszło do wspólnoty majątkowej Państwa R. Wnioskodawczyni sprzeda Mieszkanie przed końcem 2018 r. Sprzedaż nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży Mieszkania będzie podlegał opodatkowaniu PIT?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na ww. pytania w części dotyczącej nabycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w drodze działu spadku po śmierci małżonka. Natomiast, wniosek w części dotyczącej nabycia udziału w lokalu mieszkalnym w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku, zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany ze sprzedaży Mieszkania nie będzie podlegał opodatkowaniu PIT-em, ponieważ nie stanowi żadnego z wymienionych w ustawie o PIT źródła przychodów, a w szczególności nie stanowi źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. b) tejże ustawy. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. b) ustawy o PIT źródłem przychodu jest odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Sprzedaż, o której mowa w opisie stanu faktycznego, nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, co jest elementem stanu faktycznego, więc nie podlega uzasadnianiu. Wątpliwość Wnioskodawczyni dotyczy natomiast momentu, od którego powinna obliczać wskazany w przepisie pięcioletni termin, czy od końca roku 1997 czy od końca roku 2013. Wnioskodawczyni nie nabyła wprawdzie całego (100%) prawa do masy spadkowej, gdyż w częściach ułamkowych nabyły je także jej dzieci. Dopiero w procesie podziału masy spadkowej na konkretne, wchodzące w jej skład aktywa, Wnioskodawczyni stała się ich właścicielką w całości, w szczególności zaś Mieszkania. Nie oznacza to jednak, że nabyła Ona od swoich dzieci części Mieszkania, ani tym bardziej, że nabyła je w drodze darowizny (sąd nie orzekł spłat na rzecz dzieci Wnioskodawczyni).

Zgodnie z opinią mec., opublikowaną na https://zachowek.biz.pl/dzial-spadku-adwokat/, którą Wnioskodawczyni w całej rozciągłości podziela, wydając postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku sąd jedynie wskazuje kto jest spadkobiercą, a także z reguły określa jedynie, jaki udział (ułamkowy) w majątku spadkowym przypada na rzecz konkretnych spadkobierców. Ułamek wskazany przez sąd określa część jaką odziedziczył konkretny spadkobierca w całym majątku spadkowym, a nie w konkretnych przedmiotach. Oznacza to, że nawet prawa podzielne nie ulegają podziałowi wg określonego ułamka. Żeby zadecydować, które z przedmiotów należących do spadku staną się własnością konkretnego spadkodawcy należy przeprowadzić tzw. dział spadku. Dopiero po dokonaniu działu spadku określone przedmioty stają się wyłączną własnością poszczególnych spadkobierców. Do czasu działu spadku majątek spadkowy stanowi jedną całość, zaś dopiero po przeprowadzeniu działu następuje pomieszanie majątku osobistego spadkobierców z odziedziczonym przez nich majątkiem spadkowym.

Zatem nie można przyjąć, jakoby Wnioskodawczyni nabyła część Mieszkania bezpośrednio w spadku po mężu, a część za pośrednictwem swoich dzieci. Jadwiga R. nabyła Mieszkanie w roku 1997 w całości poprzez to, że weszło ono do małżeńskiej masy majątkowej, której Wnioskodawczyni była współwłaścicielką na zasadach współwłasności łącznej. W roku 2013, sąd zajął sprawą przejścia własności udziału Antoniego R. w tej masie majątkowej: udział ten w wysokości 50% stał się masą spadkową, do której prawo sąd przyznał Jadwidze R. i jej dzieciom. Ponieważ jednak na tym etapie nie doszło do wyodrębnienia Mieszkania z masy majątkowej, stanowiła ona cały czas współwłasność łączną, a zatem Mieszkanie przez cały czas stanowiło niepodzielną własność Wnioskodawczyni. Dopiero w efekcie przeprowadzenia działu spadku, każdy ze spadkobierców mógł otrzymać wyłączną własność konkretnie wskazanych rzeczy lub praw. Tak się jednak złożyło, że wszystkie rzeczy i prawa zostały w całości przyznane Wnioskodawczyni. W efekcie, począwszy od 1997 roku, ani przez moment nie przestała ona być właścicielką całości Mieszkania, a w wyniku spadku po mężu doszło jedynie do zniesienia jego współwłasności łącznej na rzecz wyłącznej własności Wnioskodawczyni.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nabycie o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. b) ustawy o PIT nastąpiło więc w całości w roku 1997, bowiem skutkiem śmierci męża i postępowania spadkowego nie było ponowne nabycie Mieszkania, ani też nabycie jego połowy lub innej części, gdyż już w momencie nabycia w roku 1997, Wnioskodawczyni była właścicielką całości, co wynika z prawnej właściwości majątkowej wspólnoty małżeńskiej (współwłasność łączna), a więc w roku 2013, na skutek dziedziczenia i działu spadku, doszło jedynie do zmiany formy prawnej własności Mieszkania, ale nie do jego nabycia, w całości czy w części. Omawiane zagadnienie było przez wiele lat przedmiotem kontrowersji, które zostały już jednak definitywnie rozstrzygnięte. W interpretacji ogólnej z dnia 6 lutego 2018 roku, nr DD2.8201.3.2017.KBF, Minister Finansów stwierdził, że „jeżeli zbycie nieruchomości nastąpiło po śmierci jednego z małżonków, a nieruchomość nabyta została do majątku objętego wspólnością majątkową, to pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości do majątku wspólnego małżonków”.

Niemal identycznie brzmi teza uchwały NSA z dnia 15 maja 2017 roku, sygn. akt II FPS 2/17: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Zarówno wyrok, jak i ogólna interpretacja, odnoszą się do sytuacji, w której małżonek zbywający nieruchomość stał się jej wyłącznym właścicielem na skutek dziedziczenia po zmarłym małżonku, a uprzednio był jej właścicielem na zasadach małżeńskiej wspólnoty majątkowej. W przypadku Wnioskodawczyni, powodem zmiany formy własności nieruchomości ze współwłasności łącznej na własność wyłączną była śmierć małżonka oraz przebieg i wynik postępowania sądowego o dział spadku. Argumentacja zawarta w w/w wyroku i interpretacji znajduje tu pełne zastosowanie, także w odniesieniu do przebiegu postępowania o dział spadku. I tak, w interpretacji ogólnej czytamy: „Nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości należącej do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską, co wynika z istoty tej wspólności. Jest ona bowiem szczególnym rodzajem współwłasności łącznej, bezudziałowej, w której uprawnienia małżonków do poszczególnych składników majątku objętego wspólnością majątkową przysługują niepodzielnie obojgu małżonkom. Skoro, z uwagi na charakter wspólności majątkowej małżeńskiej, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadają w chwili nabycia nieruchomości do majątku wspólnego, nie można również przyjąć, że następuje nabycie udziału w nieruchomości w drodze spadku po śmierci jednego z małżonków. Powyższa interpretacja uwzględnia szczególny charakter wspólności majątkowej małżeńskiej, z której wynika, że małżonkowie mają prawo do całej nieruchomości objętej wspólnością majątkową i nie można określić przypadających na każdego z małżonków udziałów w tej wspólności w czasie jej trwania.

Z kolei w wyroku NSA czytamy: "Nie budzi wątpliwości to, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 k.r.o. nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Wspólność majątkowa to rodzaj współwłasności łącznej, a więc bezudziałowej. Z tego powodu w myśl art. 35 k.r.o. w czasie trwania wspólności żadne z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego ani rozporządzać udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w tym majątku.

Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 k.r.o. oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawarcia między nimi umowy (art. 47 § 1 k.r.o.), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 k.r.o.), orzeczenia separacji (art. 54 k.r.o.) albo z mocy prawa, np. w wyniku ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków (art. 53 k.r.o.). W przypadku ustania wspólności majątkowej, do majątku który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej [...]. Jest to - w rozumieniu wskazanego przepisu podatkowego - data przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych, a nie data nabycia prawa majątkowego. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.” Powyższe wywody odnoszą się do spadku w ogóle i nie robią wyjątku dla żadnych okoliczności związanych z przeprowadzeniem postępowania spadkowego, w tym w szczególności postępowania o dział spadku. Takich zastrzeżeń nie poczyniono ani wprost, ani pośrednio, ani też nie da się ich rozsądnie wywieść z przeprowadzonej analizy.

Zatem, z dniem 31.12.2012 minęło 5 lat od końca roku, w którym Wnioskodawczyni nabyła Mieszkanie. Jego sprzedaż w roku 2018 nie będzie więc stanowiła źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. b) ustawy o PIT, a tym samym, uzyskany z tej sprzedaży dochód w ogóle nie będzie podlegał jej przepisom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od czerwca 1980 r. Wnioskodawczyni była żoną Antoniego R. i od tego momentu pomiędzy małżonkami istniała ustawowa wspólność majątkowa. W czerwcu 1997 r. małżonkowi Wnioskodawczyni zostało przydzielone spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (dalej: mieszkanie), które z mocy obowiązujących wówczas przepisów spółdzielczych automatycznie weszło do wspólnoty majątkowej małżonków. W dniu 18 marca 2013 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po Antonim R. z mocy ustawy nabyli: ¼ części spadku Wnioskodawczyni (żona), oraz czworo ich dzieci po 3/16 części spadku. W kwietniu 2013 r. Wnioskodawczyni złożyła w sądzie wniosek o zgodny dział spadku, w taki sposób że cały spadek miał przypaść Jej samej, bez obowiązku spłaty pozostałych spadkobierców. Sąd w dniu 3 czerwca 2013 r. uwzględnił wniosek w całości i postanowił zgodnie z jego treścią. Wnioskodawczyni dokona sprzedaży mieszkania przed końcem 2018 r. Sprzedaż nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 cyt. ustawy, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 211 i art. 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Nadmienić w tym miejscu należy, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682). Przepis art. 31 § 1 Kodeksu stanowi, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), która obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Nadmienić należy, że wyżej powołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosi się wprawdzie do innego stanu faktycznego, jednakże argumenty w niej zawarte są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia nieruchomości dojdzie w drodze działu spadku przez pozostałego przy życiu małżonka ponad przypadający mu udział spadkowy. Zarówno w wyniku działu spadku przez pozostałego przy życiu małżonka ponad przypadający mu udział spadkowy, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków, następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt II FSK 3200/16 oraz wyroku WSA w Opolu z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 173/17. W powołanym wyroku WSA w Opolu Sąd stwierdził, że „(...) z uwagi na wspólność majątkową, istniejącą za życia męża skarżącej, nie można było wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz odrębnie. - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie. Skarżąca nie mogła więc ponownie nabyć udziału w przedmiotowej nieruchomości w drodze, dziedziczenia po zmarłym mężu, jak też w drodze działu spadku, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a skarżącej z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości.

Natomiast w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt II FSK 3200/16, Sąd stwierdził, że „wspólność majątku spadkowego, powstała z chwilą otwarcia spadku, nie oznacza zarazem powstania współwłasności w poszczególnych składnikach majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej. Spadkobiercy do działu spadku zachowują wyłącznie udział w majątku spadkowym, na który składają się (co do zasady) prawa, jak i obowiązki majątkowe spadkodawcy. Dział spadku natomiast, to przede wszystkim pojęcie prawne oznaczające określenie wartości majątku wchodzącego w skład spadku oraz jego podział pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Z dokonaniem działu spadku ustaje wspólność majątku spadkowego jaka powstaje w wyniku nabycia spadku przez kilku spadkobierców”.

Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa, opisane zdarzenie przyszłe oraz Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w mieszkaniu w drodze działu spadku po śmierci małżonka, należy uznać dzień jego nabycia do majątku wspólnego małżonków, tj. 1997 r. W konsekwencji, termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z dniem 31 grudnia 2002 r. Oznacza to, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziału w mieszkaniu nabytego w drodze działu spadku, nie będzie stanowiło źródła przychodu i nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.