0113-KDIPT2-2.4011.166.2018.2.MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 22 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 16 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.166.2018.1.MK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 17 kwietnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 kwietnia 2018 r.). W dniu 27 kwietnia 2018 r. (nadano w dniu 24 kwietnia 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w ... z dnia 12 maja 2015 r., dotyczącego częściowego działu spadku po zmarłej w dniu 29 lipca 1983 r. matce Wnioskodawcy, nabył działkę. Sąd dokonując działu spadku, przyznał na rzecz Wnioskodawcy prawo własności nieruchomości opisanej w księdze wieczystej nr ..., o wartości 42 000 zł, oraz zobowiązał Jego siostrę, również uprawnioną do dziedziczenia, do dokonania na rzecz Wnioskodawcy dopłaty w wysokości 2 000 zł.

W skład masy spadkowej po zmarłej wchodziło prawo własności:

  • działki niezabudowanej o powierzchni 4 887 m2, położonej w ... przy ul. ..., obręb ... nr ..., dla której prowadzona jest księga wieczysta nr ..., o wartości 42 000 zł,
  • działki o powierzchni 544 m2, położonej w ... przy ul. ..., dla której prowadzona jest księga wieczysta nr ..., o wartości 20 000 zł, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 116 m2, o wartości 70 000 zł.

Wyłącznym właścicielem przedmiotów wchodzących do masy spadkowej, tj. dwóch działek gruntu oraz budynku mieszkalnego, była matka Wnioskodawcy. Uprawnionymi do dziedziczenia po zmarłej było troje jej dzieci, tj. Wnioskodawca oraz Jego siostry. Na podstawie postanowienia Sądu z dnia 22 listopada 2012 r., rodzeństwo stało się współwłaścicielami rzeczy wchodzących w skład masy spadkowej. W wydanym postanowieniu dotyczącym nabycia spadku, Sąd wskazał, że udział spadkowy każdego z uprawnionych do dziedziczenia wynosi 1/3. Łączna wartość masy spadkowej wynosiła 132 000 zł. W związku z tym, wartość spadku przypadająca na jednego z uprawnionych, wynosiła 44 000 zł.

Postępowanie w sprawie częściowego działu spadku zostało przeprowadzone przez Sąd Rejonowy w ... w dniu 12 maja 2015 r. Otrzymana przez Wnioskodawcę nieruchomość oraz wartość otrzymanej dopłaty, nie przekraczała wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

W dniu 27 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości – działki niezabudowanej o powierzchni 4 887 m2, za cenę 39 000 zł. Przed dokonaniem sprzedaży działki, Wnioskodawca dokonał ponownego wytyczenia jej granic. Wiązało się to z koniecznością pokrycia kosztów związanych z pracą wynajętego geodety. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, zbycie nieruchomości nastąpiło poza wykonywaniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), Wnioskodawca jest zwolniony z ww. podatku, gdyż zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie oraz mając na uwadze fakt, że nabyta przez Wnioskodawcę w ramach spadkobrania nieruchomość wraz z dopłatą nie przekroczyła wartości przysługującego Mu udziału spadkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), z chwilą śmierci spadkodawcy dochodzi do otwarcia spadku. Zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego chwila ta stanowi moment nabycia przez spadkobiercę spadku, tj. z chwilą śmierci spadkodawcy pomiędzy współspadkobiercami dochodzi do nabycia spadku, a w przypadku Wnioskodawcy – nabycie nieruchomości wchodzącej w skład spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej, przypadających poszczególnym spadkobiercom i jest to czynność wtórna do nabycia spadku. Nie można nabyć własności rzeczy wyłącznie w drodze działu spadku, bez uprzedniego nabycia spadku. W związku z tym, że w 2016 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości, której wartość nie przekraczała przysługującego Mu udziału spadkowego (czyli wartość otrzymanej w wyniku działu spadku działki wraz z dopłatą nie przekraczała przysługującego udziału spadkowego), należy uznać, że do nabycia działki doszło w chwili śmierci spadkodawczyni, tj. w dniu 29 lipca 1983 r. W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca uważa, że osiągnięty przez Niego w 2016 r. dochód w wysokości 39 000 zł, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zwolniony z podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz praw majątkowych za odpłatnością, a więc co do zasady również dział spadku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 12 maja 2015 r., dotyczącego częściowego działu spadku po zmarłej w dniu 29 lipca 1983 r. matce, nabył działkę.

W skład masy spadkowej po zmarłej wchodziło prawo własności:

  • działki niezabudowanej o powierzchni 4 887 m2, o wartości 42 000 zł,
  • działki o powierzchni 544 m2, o wartości 20 000 zł, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 116 m2, o wartości 70 000 zł.

Wyłącznym właścicielem przedmiotów wchodzących do masy spadkowej, była matka Wnioskodawcy. Uprawnionymi do dziedziczenia po zmarłej było troje jej dzieci, tj. Wnioskodawca oraz Jego siostry. Na podstawie postanowienia Sądu z dnia 22 listopada 2012 r., rodzeństwo stało się współwłaścicielami rzeczy wchodzących w skład masy spadkowej. W wydanym postanowieniu dotyczącym nabycia spadku, Sąd wskazał, że udział spadkowy każdego z uprawnionych do dziedziczenia wynosi 1/3. Łączna wartość masy spadkowej wynosiła 132 000 zł. W związku z tym, wartość spadku przypadająca na jednego z uprawnionych, wynosiła 44 000 zł. Postępowanie w sprawie częściowego działu spadku zostało przeprowadzone przez Sąd Rejonowy w dniu 12 maja 2015 r. Sąd dokonując działu spadku, przyznał na rzecz Wnioskodawcy prawo własności nieruchomości, oraz zobowiązał Jego siostrę, również uprawnioną do dziedziczenia, do dokonania na rzecz Wnioskodawcy dopłaty w wysokości 2 000 zł. Otrzymana przez Wnioskodawcę nieruchomość oraz wartość otrzymanej dopłaty, nie przekraczała wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

W dniu 27 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości – działki niezabudowanej o powierzchni 4 887 m2, za cenę 39 000 zł. Wnioskodawca przed dokonaniem sprzedaży działki, ponownie wytyczył jej granice, co wiązało się z koniecznością pokrycia kosztów związanych z pracą geodety. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, zbycie nieruchomości nastąpiło poza wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dział spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jedni spadkobiercy tracą prawo własności do składników majątku stanowiących masę spadkową, inni natomiast to prawo własności nabywają. Jeżeli zatem, wartość nieruchomości nabytych w wyniku działu spadku jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Natomiast nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności nieruchomości niezabudowanej, nastąpiło w dniu 29 lipca 1983 r., w dacie śmierci spadkodawczyni.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1966/11, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym Sąd stwierdził, że „(...) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie – moment działu spadku”. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest również stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2836/12, „(...) ponieważ w wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu mienia spadkobiercy, w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Zatem, jeśli w opisanej sprawie doszłoby do przyrostu mienia spadkobiercy w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka byłaby utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy jednak wyjaśnić, że o tym czy w wyniku działu spadku doszło do nabycia nie decyduje porównanie powierzchni nieruchomości nabytych na wyłączną własność w wyniku działu spadku, lecz porównanie wartości tych nieruchomości ustalonych na dzień podziału.

Reasumując, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę w dniu 27 kwietnia 2016 r. niezabudowanej nieruchomości, nabytej 1983 r. w drodze spadku po matce, niedokonana w ramach działalności gospodarczej, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, sprzedaż tej nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że brak obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości jest skutkiem niewystąpienia przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zaś zastosowania zwolnienia od zapłaty podatku przewidzianego w innych przepisach tej ustawy, nieznajdujących zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego w związku z czym nie dokonuje analizy i oceny załączonych do wniosku i jego uzupełnienia dokumentów, a jedynie opiera się na przedstawionym we wniosku i jego uzupełnieniu stanie faktycznym. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.