ITPB1/415-306/13/HD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
1. Czy wynagrodzenie z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywane przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, które to wynagrodzenie nie zostało Wnioskodawcy ani przekazane, ani wypłacone w Wielkiej Brytanii, będzie zwolnione w całości od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce?
2. Czy wobec tego, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywany przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce, to dla ustalenia stawki podatku od pozostałego dochodu osiągniętego w Polsce będzie miała zastosowanie stawka właściwa dla całego dochodu, tj. łącznie z dochodem osiągniętym za granicą (metoda wyłączenia z progresją)?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu 8 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 12 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki kapitałowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki kapitałowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem polskim, posiada w Polsce stałe miejsce zamieszkania i jest polskim rezydentem podatkowym.

Od 2013 r. Wnioskodawca będzie pełnił funkcję dyrektora osoby prawnej, spółki prawa brytyjskiego (zwanej dalej „Spółką”), odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie miała siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii. W związku z uzyskiwaniem dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) Wnioskodawca nie będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii.

Spółka będzie brytyjskim rezydentem podatkowym, ale nie będzie otrzymywać przychodów ze źródeł położonych w Wielkiej Brytanii. Przychody Spółki prawa brytyjskiego pochodzić będą ze źródła lub źródeł położonych w innym kraju lub innych krajach niż Polska i Wielka Brytania (z „kraju lub krajów trzeciej jurysdykcji”). Spółka z o.o. z siedzibą w Wielkiej Brytanii, w której Wnioskodawca będzie pełnił funkcję dyrektora, będzie podlegać opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów Spółki, za czynności wykonywane na terytorium „kraju lub krajów trzeciej jurysdykcji”, a więc poza terytorium Polski, jak i poza terytorium Wielkiej Brytanii. Zakres pełnionych przez Wnioskodawcę obowiązków w ramach funkcji członka zarządu (dyrektora) w Spółce z o.o. z siedzibą w Wielkiej Brytanii mieści się w art. 15 Konwencji między Rzeczypospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchyleniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 roku (Dz. U. z 2006 roku Nr 250, poz. 1840). Inaczej mówiąc będzie otrzymywał wyłącznie wynagrodzenie z tytułu członkowstwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub innym podobnym organie spółki.

Wynagrodzenie płatne będzie bezpośrednio na rachunek Wnioskodawcy w Polsce z rachunku Spółki znajdującego się w banku w kraju lub krajów trzeciej jurysdykcji, z pominięciem Wielkiej Brytanii. Wynagrodzenie to nie zostanie ani przekazane do Wielkiej Brytanii, ani nie będzie wypłacone Wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy wynagrodzenie z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywane przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, które to wynagrodzenie nie zostało Wnioskodawcy ani przekazane, ani wypłacone w Wielkiej Brytanii, będzie zwolnione w całości od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce...
  2. Czy wobec tego, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywany przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce, to dla ustalenia stawki podatku od pozostałego dochodu osiągniętego w Polsce będzie miała zastosowanie stawka właściwa dla całego dochodu, tj. łącznie z dochodem osiągniętym za granicą (metoda wyłączenia z progresją)...

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymywane z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywane przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Tezę tę Wnioskodawca opiera na treści i interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów Konwencji zawartej między Rzeczypospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z dnia 29 grudnia 2006 r.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca podlegał będzie obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Taka ocena wynika z faktu, że Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych (rodzina, rachunek bankowy, zamieszkanie w domu rodzinnym).

Jako polski rezydent podatkowy, Wnioskodawca powinien rozliczać w Polsce zarówno swoje przychody osiągnięte w Polsce, jak i przychody z tytułu dochodów uzyskiwanych poza granicami Polski. Wnioskodawca uważa, że do opodatkowania dochodów osiąganych z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywane przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii ma zastosowanie art. 15 Konwencji.

Zgodnie z art. 15 Konwencji, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne wypłaty, które osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów lub w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Według Wnioskodawcy, jego dochody z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywane od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii teoretycznie mogłyby podlegać opodatkowaniu zarówno w Wielkiej Brytanii (na podstawie Konwencji), jak i w Polsce (na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dlatego też – zdaniem Wnioskodawcy – w celu uniknięcia wyżej opisanej teoretycznej sytuacji i faktycznemu zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu dochodów należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 22 ust. 2 lit. a) i c) Konwencji czyli metodę wyłączenia z progresją oraz przepis art. 27 ust. 8 ustawy podatkowej. Zgodnie z tymi przepisami dochód Wnioskodawcy osiągnięty za granicą powinien być zwolniony w Polsce od opodatkowania, dochód taki powinien być jednakże brany pod uwagę przy ustalaniu stawki podatku należnego w Polsce od pozostałego dochodu.

Jednocześnie w stosunku do dochodów Wnioskodawcy z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywanych przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii bezpośrednio z terytorium kraju lub krajów trzeciej jurysdykcji nie będzie miał zastosowania art. 23 Konwencji, który ogranicza zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 2 lit. a) i c) Konwencji.

Stosownie do treści art. 23 Konwencji (Ograniczenie stosowania zwolnienia), jeżeli zgodnie z którymkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji, dochody lub zyski są zwolnione z opodatkowania w Umawiającym się Państwie, a zgodnie z obowiązującym prawem drugiego Umawiającego się Państwa w odniesieniu do tego dochodu lub zysków, osoba podlega opodatkowaniu w stosunku do kwoty, która została jej przekazana lub wypłacona w tym drugim Państwie, lecz nie w stosunku do pełnej kwoty dochodów lub zysków, to zwolnienie przysługujące zgodnie z niniejszą Konwencją w pierwszym wymienionym Państwie ma zastosowanie tylko do wysokości dochodów lub zysków, które zostały opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z uwagi na to, że art. 23 Konwencji ogranicza stosowanie zwolnienia jedynie do przypadków, w których dochód otrzymywany ze źródła położonego w Wielkiej Brytanii jest przekazany lub wypłacony w Wielkiej Brytanii, a w niniejszym wypadku dochód z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywany będzie przez Wnioskodawcę z terytorium kraju lub krajów trzeciej jurysdykcji (nie z Wielkiej Brytanii), to w odniesieniu do tych dochodów będzie miało zastosowanie pełne zwolnienie tego dochodu w Polsce od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Taki sposób rozumowania potwierdza angielska wersja Konwencji. Zgodnie z nią:

Article 23 <Limitation of relief> Where under any provision of this Convention any income or gains are relieved from tax in a Contracting State and, under the law in force in the other Contracting State a person, in respect of that income or those gains, is subject to tax by reference to the amount thereof which is remitted to or received in that other State and not by reference to the fuli amount thereof, then the relief to be allowed under this Convention in the first-mentioned State shall apply only to so much of the income or gains as is taxed in the other State.

Słowa: is remitted to or received in <the UK> zostały w polskiej wersji przetłumaczone jako została jej przekazana lub wypłacona w <Zjednoczonym Królestwie>. Wersja angielska wydaje się wskazać, że chodzi tu o kwoty przesyłane do Wielkiej Brytanii lub odebrane w Wielkiej Brytanii. W aspekcie będącym przedmiotem niniejszego wniosku, przepis winien być rozumiany następująco: Jeżeli, zgodnie z Konwencją dochody są zwolnione z opodatkowania w Polsce, a zgodnie z prawem Zjednoczonego Królestwa w odniesieniu do tego dochodu, osoba podlega opodatkowaniu w stosunku do kwoty, która została przekazana do Zjednoczonego Królestwa lub odebrana w Zjednoczonym Królestwie, lecz nie w stosunku do pełnej kwoty tych dochodów, to wspomniane zwolnienie w Polsce ma zastosowanie tylko do wysokości dochodów, które zostały opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

  1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
  2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
  3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić należy, iż przedmiotowe dochody Wnioskodawcy z tytułu członkowstwa w radzie dyrektorów są zwolnione w całości z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 22 ust. 2 pkt a) Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych.

W świetle opisanego stanu faktycznego, wynagrodzenie z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywane przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, które to wynagrodzenie nie zostało Wnioskodawcy ani przekazane, ani wypłacone w Wielkiej Brytanii będzie zwolnione w całości od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Wobec tego, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów otrzymywany przez Wnioskodawcę od Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce, to dla ustalenia stawki podatku od pozostałego dochodu osiągniętego w Polsce będzie miała zastosowanie stawka właściwa dla całego dochodu, tj. łącznie z dochodem osiągniętym za granicą (metoda wyłączenia z progresją).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

  1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
  2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obecnie obowiązującą umową w sprawie unikania podwójnego opodatkowania między Rzeczypospolitą Polską a Wielką Brytanią jest podpisana w Londynie w dniu 20 lipca 2006 r. Konwencja między Rzeczypospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Zgodnie z art. 15 Konwencji, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne wypłaty, które osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów lub w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest obywatelem polskim, posiada w Polsce stałe miejsce zamieszkania i jest polskim rezydentem podatkowym. Od 2013 r. Wnioskodawca będzie pełnił funkcję dyrektora osoby prawnej, spółki prawa brytyjskiego, odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie miała siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii. W związku z uzyskiwaniem dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) Wnioskodawca nie będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii.

Z uwagi na to, iż wiele państw szeroko zakreśla swą jurysdykcję podatkową, stosując do opodatkowania dochodów zarówno zasadę rezydencji, jak i zasadę źródła, dochodzi do kolizji zasad prawnych dotyczących opodatkowania, zbiegu roszczeń podatkowych państw w stosunku do tego samego podatnika i tego samego źródła opodatkowania. Konsekwencją powyższego jest tzw. zjawisko międzynarodowego podwójnego opodatkowania, określane w doktrynie prawa podatkowego jako nałożenie na tego samego podatnika porównywalnych podatków z tego samego tytułu i za taki sam okres w dwu lub więcej państwach. W sensie prawnym międzynarodowe podwójne opodatkowanie oprócz suwerennej jurysdykcji podatkowej państw charakteryzuje się nałożeniem podatku przez dwa albo więcej państw, identycznością podmiotu opodatkowania, tożsamością przedmiotu opodatkowania, identycznością okresu opodatkowania oraz podobieństwem podatku. Głównym środkiem unikania międzynarodowego podwójnego opodatkowania są dwustronne (bilateralne) umowy międzynarodowe.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy – mając jednocześnie na uwadze okoliczność podaną przez Wnioskodawcę, że nie będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii – stwierdzić należy, że do uzyskiwanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii nie będzie miała zastosowania umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, ponieważ Wnioskodawca nie będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii. Wobec tego, w przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji nie dojdzie do podwójnego opodatkowania uzyskiwanych przez niego dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora). Zatem nie ma konieczności stosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, skoro takowe nie ma miejsca. Wnioskodawca podlega zatem obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe (w szczególności, że Wnioskodawca nie będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii) jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Podkreślenia wymaga też, że przepisy rozdziału la ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie, może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

  1. stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
  2. stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
  3. zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy ocenie interpretacyjnej organu została poddana więc kwestia zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii. Organ nie odniósł się natomiast do wskazanej w uzupełnieniu wniosku sytuacji, w której podlegałby ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii. W tym zakresie Wnioskodawca może złożyć odrębny wniosek.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.