IPPB1/415-1284/12-6/KS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
1. Czy prawidłowe jest uznanie wynagrodzenia otrzymywanego przez osobę fizyczną, prowadzącą szkoły (będącą jednocześnie dyrektorem), w wysokości różnicy między kwotą otrzymanej dotacji, a sumą wydatków Szkół sfinansowanych z dotacji, czyli zarobku z tego tytułu (wygospodarowanej z otrzymanej dotacji) za przychód wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 129 updof ” Rozszerzeniem pytania jest zdarzenie przyszłe — czy przychód ten podlega wykazaniu przez płatnika (art. 39 ust. 1 updof) w PIT-11 - Informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy w wierszu 10 - jako przychód z Innego źródła (art. 10 ust.1 pkt 9 updof)?
2. Czy, stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r., prawidłowe jest wykazanie w odpowiednich kolumnach podatkowej księgi przychodów i rozchodów określonych kwot przychodów i kosztów, jako zdarzeń, które faktycznie zaistniały, a następnie po uwzględnieniu okoliczności zwolnienia z podatku otrzymanej dotacji i nieuznawania za koszt uzyskania przychodu wydatków sfinansowanych dotacją - ich wystornowanie z tych samych kolumn i przeniesienie (fakultatywnie) do kolumny 15 z odpowiednim znakiem, tak aby w konsekwencji uzyskać prawidłową podstawę opodatkowania za rok obrotowy?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27.09.2012 r. (data wpływu 03.10.2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31.12.2012 r. (data wpływu 03.01.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 19.12.2012 r. Nr IPPB1/415-1284/12-2/KS oraz pismem z dnia 31.12.2012 r. (data wpływu 18.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji w części dotyczącej:

  • zwolnienia z opodatkowania otrzymanych środków pochodzących z dotacji w związku z prowadzeniem szkoły oraz pełnieniem funkcji dyrektora - jest prawidłowe,
  • obowiązku sporządzenia informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy – jest nieprawidłowe,
  • obowiązku ujęcia przychodów oraz wydatków związanych z funkcjonowaniem szkół pochodzących z otrzymanej dotacji w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03.10.2012 r. złożyła Pani wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni od grudnia 2011 r. jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i informacji o Działalności Gospodarczej w zakresie - działalność wspomagająca edukację. Firma nie jest podatnikiem VAT, podatek dochodowy Wnioskodawczyni rozlicza w formie liniowej, a prowadzona ewidencja to podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Jednocześnie Wnioskodawczyni jest organem prowadzącym 3 szkoły w oparciu o wpisy do ewidencji niepublicznych szkół i placówek oświaty pozaszkolnej w Starostwie Powiatu Grodziskiego:

  • Policealna Szkoła Zawodowa,
  • Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych,
  • Uzupełniające Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych.

Wnioskodawczyni w prowadzonych szkołach pracuje jako dyrektor, ale nie posiada umowy o pracę, ani powołania do pełnienia ww. funkcji. Jako dyrektor jest odpowiedzialna za całą dokumentację przebiegu nauczania, wykonuje obowiązki związane z organizacją pracy szkół, rekrutacją kadry pedagogicznej i pracowników pomocniczych, pełni funkcje zarządcze i nadzorcze nad całokształtem funkcjonowania szkół.

Jako dyrektor szkół Wnioskodawczyni zatrudnia nauczycieli i innych pracowników, dla których jest płatnikiem składek ZUS oraz zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych PIT-4 (NIP osobisty, REGON działalności gospodarczej).

Zgodnie z porozumieniem zawartym ze Starostwem Powiatu na podstawie odrębnych przepisów, działalność ww. placówek oświatowych jest dotowana z subwencji oświatowych, a Starostwo pośredniczy w ich przekazywaniu.

Przychody bieżącego roku stanowi wyłącznie dotacja. Działalność gospodarcza nie wygenerowała, jak dotychczas, żadnego przychodu.

Dotacja jest przekazywana na konto bankowe każdej szkoły w transzach miesięcznych i w oparciu o przelew i porozumienie ze Starostwem jest ujmowana w kol. 8 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wykorzystanie dotacji polega na sfinansowaniu bieżących wydatków szkół, w tym zakupy materiałów biurowych i administracyjnych, opłaty za wynajem pomieszczeń, media i reklamę, wynagrodzenia brutto i ZUS nauczycieli i innych pracowników. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 updof dotacje te są wolne od podatku dochodowego, więc na koniec każdego m-ca następuje ich przeksięgowanie ze znakiem minus z kol. 8 do kol. 15 ze znakiem minus.

Koszty ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów można podzielić na:

  • wydatki związane z funkcjonowaniem ww. szkół, pokrywane z dotacji samorządowych,
  • wydatki związane z funkcjonowaniem ww. szkół, nie pokrywane z dotacji samorządowych,
  • wydatki związane z działalnością gospodarczą.

W przypadku, gdy suma wydatków bieżących szkoły jest niższa od kwoty otrzymanej dotacji, różnica jest wypłacana na rachunek osobisty dyrektorowi szkoły jako jego osobiste wynagrodzenie. Kwota ta jednak nie może przekroczyć 5 tys. zł brutto miesięcznie. Dowodem stanowiącym podstawę rozliczenia dotacji i ujęcia w PKPiR jest oświadczenie dyrektora. Podatek dochodowy od osób fizycznych od tego wynagrodzenia nie jest odprowadzany na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty dotyczące szkół udokumentowane są fakturami VAT i rachunkami wystawianymi przez dostawców na firmę Wnioskodawczyni oraz dowodami wewnętrznymi obejmującymi wynagrodzenia brutto osób wykonujących umowy zlecenia i składki ZUS tych osób. Oznacza to, że jedna faktura/rachunek może dotyczyć kilku odbiorców kosztów (3 szkoły + działalność). W celu przypisania kosztu do sfinansowania z odpowiedniej puli dotacji, dokumenty te są przez właściciela opisywane poprzez określenie jednostki, która generuje koszt, rodzaju poniesionego kosztu i kwoty.

Ponadto występują koszty ponoszone w celu uzyskania w przyszłości przychodu z działalności gospodarczej, które są księgowane w koszty działalności gospodarczej.

W oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 56 updof nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio sfinansowanych z dotacji. W celu poprawnego rozliczenia kosztów, sukcesywnie ujmuje się je w kol. 10, 12 i 13 PKPiR, a następnie koszty pokryte dotacją przeksięgowuje się z tych kolumn ze znakiem minus do kol. 15 ze znakiem plus. Wydatki związane z działalnością gospodarczą, ujmowane są w kol. 10, 12 i 13 ze znakiem plus.

W rezultacie powyższego zapisy i sumowanie podatkowej księgi przychodów i rozchodów wykazuje następujący stan:

  • kolumna 7 - bez zapisów, sumowanie zerowe (brak przychodów z działalności);
  • kolumna 8 - zapisy ze znakiem plus w wysokości otrzymanej dotacji,
    - zapisy ze znakiem minus w wysokości rozliczonej dotacji równej otrzymanej, jako przychody wolne od podatku dochodowego,
    - sumowanie zerowe.
  • kolumna 10, 12 i 13;
    - zapisy ze znakiem plus w wysokości poniesionych wydatków,
    - zapisy ze znakiem minus w wysokości sfinansowanej dotacją, jako wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów, sumowanie = łączna kwota wydatków ogólnych nie sfinansowanych z dotacji oraz nie związanych z działalnością. kolumna 15 — sumowanie zerowe.

Podsumowanie działalności:

  • przychody razem - poziom zerowy,
  • koszty uzyskania przychodu - suma wydatków związanych z działalnością,
  • wynik - strata w wysokości kosztów uzyskania przychodu jw.

Pismem z dnia 31.12.2012 r. (data wpływu 03.01.2013 r.) oraz pismem z dnia 31.12.2012 r. (data wpływu 18.01.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 19.12.2012 r. NR IPPB1/415-1284/12-2/KS Wnioskodawczyni doprecyzowała przedstawione zdarzenie przyszłe, przeformułowała pytania oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni poinformowała, iż:

Podstawa prawna i źródło otrzymywania dotacji.

Wnioskodawczyni jest organem prowadzącym 3 szkoły funkcjonujące w oparciu o wpisy do ewidencji niepublicznych szkół i placówek oświaty pozaszkolnej w Starostwie Powiatu Grodziskiego:

  • Policealną Szkołę Zawodową;
  • Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych;
  • Uzupełniające Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych.

Na podstawie odrębnych przepisów (m.in. Ustawy z dnia 07 września 1991 r. o systemie oświaty), działalność ww. placówek oświatowych jest dotowana z subwencji oświatowych. Dotacja jest przekazywana przez Starostwo Powiatu. Zasady przyznawania dotacji i tryb postępowania o udzielenie dotacji reguluje Uchwała Rady Powiatu z dnia 26.11.2009 r.

Na podstawie Porozumienia zawieranego przez Zarząd Powiatu z każdą z ww. Szkół co miesiąc, na okres każdego miesiąca, określającego warunki przyznania i wykorzystania dotacji, Zarząd zobowiązuje się do przekazania na rzecz każdej Szkoły określonej (zmiennej) kwoty dotacji. W dalszej kolejności następuje przekazanie dotacji na rachunki bankowe poszczególnych Szkół.

Podstawa prawna wypłaty wynagrodzenia Dyrektora Szkół.

Wnioskodawczyni jest organem prowadzącym Szkoły, a jednocześnie ich Dyrektorem. Ze Szkołami nie łączy Wnioskodawczyni umowa o pracę, ani umowa cywilnoprawna, bowiem nie może ona zawrzeć umowy sama ze sobą. Przychodem w ramach prowadzenia szkół (pozarolniczej działalności gospodarczej - art. 10 ust. 1 pkt 3 updof) jest dotacja oświatowa zwolniona z opodatkowania (art. 21 ust. 1 pkt 129 updof). Wynagrodzenie Wnioskodawczyni wynika z pisma złożonego do Starostwa, w którym poinformowała, że będzie pobierała wynagrodzenie w zamian za pełnione obowiązki, wygospodarowane z dotacji w kwocie nie wyższej od zadeklarowanego limitu w stałej wysokości ale nie zawsze dotacja w pełni wystarcza na taką wypłatę, więc wtedy wynagrodzenie jest niższe i odpowiada wysokości różnicy dotacji. Dowodem pozwalającym dokonać rozliczenia dotacji i ujęcia w PKPiR jest przelew i oświadczenie dyrektora.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy prawidłowe jest uznanie wynagrodzenia otrzymywanego przez osobę fizyczną, prowadzącą szkoły (będącą jednocześnie dyrektorem), w wysokości różnicy między kwotą otrzymanej dotacji, a sumą wydatków Szkół sfinansowanych z dotacji, czyli zarobku z tego tytułu (wygospodarowanej z otrzymanej dotacji) za przychód wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 129 updof ” Rozszerzeniem pytania jest zdarzenie przyszłe — czy przychód ten podlega wykazaniu przez płatnika (art. 39 ust. 1 updof) w PIT-11 - Informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy w wierszu 10 - jako przychód z Innego źródła (art. 10 ust.1 pkt 9 updof)...
  2. Czy, stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r., prawidłowe jest wykazanie w odpowiednich kolumnach podatkowej księgi przychodów i rozchodów określonych kwot przychodów i kosztów, jako zdarzeń, które faktycznie zaistniały, a następnie po uwzględnieniu okoliczności zwolnienia z podatku otrzymanej dotacji i nieuznawania za koszt uzyskania przychodu wydatków sfinansowanych dotacją - ich wystornowanie z tych samych kolumn i przeniesienie (fakultatywnie) do kolumny 15 z odpowiednim znakiem, tak aby w konsekwencji uzyskać prawidłową podstawę opodatkowania za rok obrotowy...

Zdaniem Wnioskodawczyni, wpływy z dotacji samorządowej otrzymane na prowadzenie szkół niepublicznych, a wydatkowane na cele tych szkół, są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 updof. Wynagrodzenie dyrektora będącego jednocześnie właścicielem jako osoba fizyczna, również jest wolne od podatku dochodowego w oparciu o przepis jw. Jednocześnie - jako płatnik dokonujący wypłaty tego wynagrodzenia, Wnioskodawczyni ma obowiązek wykazania go w PIT-11 Informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy w wierszu 10 - Inne źródła.

Zdaniem Wnioskodawczyni przychody w postaci dotacji na prowadzenie szkół i wydatki związane z funkcjonowaniem szkół, jako faktycznie mające miejsce powinny być ewidencjonowane w odpowiednich kolumnach podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a następnie skorygowane o pozycje przychodów wolnych od podatku dochodowego i wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów oraz fakultatywne wykazanie ich w kol. 15 PKPiR. Taki sposób pozwala na kompletne ujęcie wszystkich zdarzeń, bez stosowania dodatkowych zestawień czy dokumentów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji w części dotyczącej:

  • zwolnienia z opodatkowania otrzymanych środków pochodzących z dotacji w związku z prowadzeniem szkoły oraz pełnieniem funkcji dyrektora - jest prawidłowe,
  • obowiązku sporządzenia informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy – jest nieprawidłowe,
  • obowiązku ujęcia przychodów oraz wydatków związanych z funkcjonowaniem szkół pochodzących z otrzymanej dotacji w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów – jest nieprawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z póź. zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
  2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
  3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wniosku wynika, iż prowadzi Pani trzy szkoły niepubliczne, których działalność jest dotowana na podstawie m.in. ustawy z dnia 7 września o systemie oświaty z subwencji oświatowej.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych szkół, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

  • dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
  • ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z póź. zm.) wynika, iż z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, niepubliczne szkoły podstawowe specjalne i gimnazja specjalne oraz szkoły ponadgimnazjalne o uprawnieniach szkół publicznych, w tym z oddziałami integracyjnymi, otrzymują dotacje z budżetu powiatu.

Zatem dotacje przyznane szkołom niepublicznym o uprawnieniach szkół publicznych z powiatu – na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż otrzymana z budżetu powiatu przez Wnioskodawczynię dotacja (w części nie przeznaczonej na cele inwestycyjne) w związku z prowadzeniem szkół, o których mowa w cytowanych powyżej przepisach ustawy o systemie oświaty, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wywieść należy, iż Wnioskodawczyni jest organem prowadzającym szkoły a jednocześnie pracuje jako dyrektor, ale nie posiada umowy o pracę ani powołania do pełnienia tej funkcji. W przypadku, gdy suma wydatków bieżących szkoły jest niższa od kwoty otrzymanej dotacji, różnica jest wypłacana na rachunek osobisty dyrektorowi szkoły jako jego osobiste wynagrodzenie, które jest wygospodarowane z kwoty dotacji.

Odnosząc powyższe do przedstawionego uprzednio stanu prawnego stwierdzić należy, że wynagrodzenie za pracę nie stanowi dla Wnioskodawczyni odrębnego (powtórnego) przychodu. Nie można bowiem dwukrotnie uznać za przychód tych samych kwot uzyskanych przez tę samą osobę. Wynagrodzenie Wnioskodawczyni pochodzące z otrzymanej z budżetu powiatu dotacji na prowadzenie szkół niepublicznych jest przychodem z działalności gospodarczej, również zwolnionym od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanych przez nią środków pochodzących z dotacji w związku z prowadzeniem szkoły oraz pełnieniem funkcji dyrektora należało uznać za prawidłowe.

Nie można jednak podzielić poglądu Wnioskodawczyni, że jako płatnik dokonujący wypłaty otrzymanego wynagrodzenia będzie ona zobowiązana wykazać je na formularzu PIT-11 (Informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowym w wierszu 10 – Inne źródła). Wyjaśnić bowiem należy, że skoro wynagrodzenie pochodzące z otrzymanej z budżetu powiatu dotacji jest przychodem z działalności gospodarczej, zwolnionym od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to tym samym, na Wnioskodawczyni nie ciążą obowiązki płatnika w tym obowiązek sporządzenia informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie obowiązku sporządzenia informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy należało uznać za nieprawidłowe.

Nie można również zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż przychody w postaci dotacji na prowadzenie szkół i wydatki związane z funkcjonowaniem szkół jako faktycznie mające miejsce powinny być ewidencjonowane w odpowiednich kolumnach podatkowej księgi przychodów i rozchodów a następnie skorygowane o pozycje przychodów wolnych od podatku dochodowego od osób fizycznych i wydatków nie uznawanych za koszt uzyskania przychodów oraz fakultatywnie wykazywane w kolumnie 15 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Wyjaśnić przy tym należy, iż wydatki bezpośrednio sfinansowane przychodami zwolnionymi od podatku, nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Ponadto zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przytoczonego art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zaznaczyć jednak należy, iż w podatkowej księdze przychodów i rozchodów należy obowiązkowo ewidencjonować przychody i koszty mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokość należnego podatku.

Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003, Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zawarte w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” wskazują w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i koszty.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż przychody i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym, nie mogą być w księdze ujmowane. Wynika to m.in. także z treści pkt 13 „Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” w myśl którego „Kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12) z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z objaśnieniami do księgi jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować otrzymane dotacje oraz wydatki, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, jest kolumna 16 (uwagi), gdzie mogą być ujęte faktycznie otrzymane przez podatnika przychody, a także dotyczące tych przychodów wydatki (a nie wskazana przez Wnioskodawczynię kolumna 15). Poza kolumną 16 dotacje oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów nie powinny być (wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni) w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ewidencjonowane jako nie mające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie obowiązku ujęcia przychodów oraz wydatków związanych z funkcjonowaniem szkół pochodzących z otrzymanej dotacji w prowadzonej przez nią podatkowej księdze przychodów i rozchodów należało uznać za nieprawidłowe.

Krańcowo zastrzec należy, iż prawidłowość i rzetelność prowadzących ksiąg nie może być oceniana w interpretacji, gdyż zgodnie z przepisem art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa, rzetelność i wadliwość ksiąg podlega ocenie organu podatkowego w toku odrębnego postępowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.