1061-IPTPB1.4511.340.2016.2.KU | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy przychód (wynagrodzenie) uzyskiwany z dotacji oświatowej przez Wnioskodawcę jako osoby fizycznej prowadzącej niepubliczne szkoły jest wolny od podatku dochodowego?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia Dyrektora Szkoły – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia Dyrektora Szkoły.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 maja 2016 r., Nr IPTPB1.4511.340.2016.1.KU, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 18 maja 2016 r. (data doręczenia 30 maja 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił wniosek pismem z dnia 31 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.), nadanym za pośrednictwem ..... dnia 31 maja 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna (będąca przedsiębiorcą) prowadzi od 2010 r. szkoły dla dorosłych ...., .... i .... (gimnazja i licea dla dorosłych) na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonych przez poszczególne urzędy tych miast. Są to szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkół publicznych, kształcących w trybie zaocznym. Szkołami zarządza Dyrektor Szkoły (na podstawie statutów szkół), którego obowiązki pełni Wnioskodawca. Do Jego zadań jako Dyrektora należy kierowanie bieżącą działalnością szkół, w tym dbanie o porządek i bezpieczeństwo słuchaczy, zawieranie umów o pracę, zapewnienie nadzoru dydaktycznego, organizowanie obsługi administracyjnej i finansowej oraz wykonywanie szeregu innych statutowych zadań poszczególnych szkół. W związku z prowadzeniem ww. szkół Wnioskodawca otrzymuje dotacje z Urzędu Miasta ...., .... oraz .... na realizację zadań statutowych szkół w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, zgodnie z art. 90 ustawy o systemie oświaty. Dotacje są przekazywane co miesiąc na rachunek bankowy szkół. Są to dotacje w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013r., poz. 885, z późn. zm.). Dotacje przekazane szkołom są rozliczane zgodnie z uchwałami rady poszczególnych miast dotyczących udzielania i rozliczania dotacji przekazywanych niepublicznym placówkom na postawie ustawy o systemie oświaty, w formie okresowych i rocznych sprawozdań zawierających informację o rodzaju wydatków sfinansowanych z dotacji. Otrzymywane z budżetu miast dotacje są wykorzystywane na sfinansowanie zadań statutowych poszczególnych szkół i wyłącznie na wydatki bieżące w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, w tym: zakup pomocy dydaktycznych, wynagrodzenie nauczycieli oraz wynagrodzenie Wnioskodawcy za pełnienie zadań Dyrektora Szkoły – są to wydatki kwalifikowane, zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty.

Ewidencja operacji gospodarczych jest prowadzona w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (przez biuro rachunkowe). Wydatki sfinansowane z dotacji udzielonych szkołom z budżetu gminy poszczególnych miast nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (nie mają wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku). Tylko przychody z tytułu z innych źródeł (np. wpłat słuchaczy) oraz wydatki i koszty, które zostały sfinansowane ze środków własnych były podstawą do ustalenia należnego podatku (podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W piśmie z dnia 31 maja 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarczą prowadzi jednoosobowo, a uzyskiwane przychody z tytułu działalności gospodarczej są opodatkowane na zasadach ogólnych (wg skali podatkowej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód (wynagrodzenie) uzyskiwany z dotacji oświatowej przez Wnioskodawcę jako osoby fizycznej prowadzącej niepubliczne szkoły jest wolny od podatku dochodowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacje otrzymywane z budżetu gmin poszczególnych miast na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty na prowadzenie szkół są dla Wnioskodawcy przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych (a więc również w części obejmującej jego wynagrodzenie) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzenie przez Wnioskodawcę ww. szkół wypełnia przesłanki definicji pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, a w konsekwencji, zakwalifikowanie przychodów osiąganych z prowadzenia szkoły do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Z treści art. 219 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje przedmiotowe również innym podmiotom niż samorządowe zakłady budżetowe, o ile tak stanowią odrębne przepisy. Zatem, dotacje przyznane szkołom – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół – w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
  2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
  3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych szkół i przedszkoli, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

  • dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
  • ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie;

  • jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz
  • pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie powyższych przesłanek jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Taką odrębną ustawą jest powołana wcześniej ustawa o systemie oświaty.

W art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o systemie oświaty, wskazano, że szkoły ponadgimnazjalne dzielą się na:

  1. trzyletnią zasadniczą szkołę zawodową, której ukończenie umożliwia uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe po zdaniu egzaminów potwierdzających kwalifikacje w danym zawodzie, a także dalsze kształcenie począwszy od klasy drugiej liceum ogólnokształcącego dla dorosłych,
  2. trzyletnie liceum ogólnokształcące, którego ukończenie umożliwia uzyskanie świadectwa dojrzałości po zdaniu egzaminu maturalnego,
  3. czteroletnie technikum, którego ukończenie umożliwia uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe po zdaniu egzaminów potwierdzających kwalifikacje w danym zawodzie, a także uzyskanie świadectwa dojrzałości po zdaniu egzaminu maturalnego,
  4. szkołę policealną dla osób posiadających wykształcenie średnie, o okresie nauczania nie dłuższym niż 2,5 roku, umożliwiającą uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe po zdaniu egzaminów potwierdzających kwalifikacje w danym zawodzie,
  5. trzyletnią szkołę specjalną przysposabiającą do pracy dla uczniów z upośledzeniem umysłowym w stopniu umiarkowanym lub znacznym oraz dla uczniów z niepełnosprawnościami sprzężonymi, której ukończenie umożliwia uzyskanie świadectwa potwierdzającego przysposobienie do pracy.

W myśl art. 90 ust. 2 ww. ustawy, niepubliczne szkoły podstawowe specjalne i gimnazja specjalne oraz szkoły ponadgimnazjalne o uprawnieniach szkół publicznych, w tym z oddziałami integracyjnymi, otrzymują dotacje z budżetu powiatu.

Zgodnie z art. 90 ust. 3c ww. ustawy, dotacje, o których mowa w ust. 1a-3a, są przekazywane na rachunek bankowy szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego, placówki lub zespołu szkół lub placówek w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca, z tym że część za grudzień jest przekazywana w terminie do dnia 15 grudnia.

W świetle powołanych przepisów, dotacje, w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych otrzymane z budżetów jednostek samorządu terytorialnego, a przeznaczone na działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia licealnych i policealnych szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych, w części nieprzeznaczonej na cele inwestycyjne, wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie dotyczy również tej części dotacji, która przeznaczona zostanie na sfinansowanie wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (szkoły niepublicznej).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi od 2010 r. szkoły dla dorosłych w ...., .... i ..... (gimnazja i licea dla dorosłych). Są to szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkół publicznych, kształcących w trybie zaocznym. Szkołami zarządza Dyrektor Szkoły, którego obowiązki pełni Wnioskodawca. Do Jego zadań jako Dyrektora należy kierowanie bieżącą działalnością szkół, w tym dbanie o porządek i bezpieczeństwo słuchaczy, zawieranie umów o pracę, zapewnienie nadzoru dydaktycznego, organizowanie obsługi administracyjnej i finansowej oraz wykonywanie szeregu innych statutowych zadań poszczególnych szkół. W związku z prowadzeniem ww. szkół Wnioskodawca otrzymuje dotacje z Urzędu Miasta ...., .... oraz ..... na realizację zadań statutowych szkół w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, zgodnie z art. 90 ustawy o systemie oświaty. Dotacje są przekazywane co miesiąc na rachunek bankowy szkół. Są to dotacje w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013r., poz. 885, z późn. zm.). Dotacje przekazane szkołom są rozliczane zgodnie z uchwałami rady poszczególnych miast dotyczących udzielania i rozliczania dotacji przekazywanych niepublicznym placówkom na postawie ustawy o systemie oświaty, w formie okresowych i rocznych sprawozdań zawierających informację o rodzaju wydatków sfinansowanych z dotacji. Otrzymywane z budżetu miast dotacje są wykorzystywane na sfinansowanie zadań statutowych poszczególnych szkół i wyłącznie na wydatki bieżące w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, w tym: zakup pomocy dydaktycznych, wynagrodzenie nauczycieli oraz wynagrodzenie Wnioskodawcy za pełnienie zadań Dyrektora Szkoły. Wydatki sfinansowane z dotacji udzielonych szkołom z budżetu gminy poszczególnych miast nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Tylko przychody z tytułu zinnych źródeł oraz wydatki i koszty, które zostały sfinansowane ze środków własnych były podstawą do ustalenia należnego podatku. Działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo a uzyskiwane przychody z tego tytułu są opodatkowane na zasadach ogólnych (wg skali podatkowej).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dotacje jakie Wnioskodawca otrzymuje z budżetów jednostek samorządu terytorialnego na prowadzenie szkół niepublicznych z uprawnieniami szkoły publicznej, stanowią dla Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe zwolnienie obejmuje również tę część dotacji, która przyznana jest na sfinansowanie wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora Szkoły.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.