0115-KDIT2-3.4011.105.2018.2.KP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy Wnioskodawczyni powinna odprowadzić od dotacji podatek? Jeżeli tak, czy powinna przychód pomniejszyć o koszty poniesionej inwestycji.
Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, rozlicza się systemem podatku liniowego, a więc PIT36L. Jeżeli ma rozliczyć otrzymaną dotację, to jaki druk ma złożyć PIT36 czy PIT37?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 7 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dofinansowania w formie dotacji z WFOŚiGW na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dofinansowania w formie dotacji z WFOŚiGW na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W roku 2017 została zawarta umowa dofinansowania pomiędzy Wnioskodawczynią (beneficjentem) a Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z siedzibą w S. przy ul. S. Przedmiotem dofinansowania była realizacja przedsięwzięcia pn. „Zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej” o mocy 5,2 kW przy ul. S. Ogólna wartość ww. przedsięwzięcia - brutto 31 200 zł. Dofinansowanie Wnioskodawczyni otrzymała w formie pożyczki w kwocie 21 840 zł oraz dotacji w kwocie 9 360 zł. Całość dofinansowania Fundusz przelał na konto wykonawcy, tj. firmy X z siedzibą w S. ul. B. W lutym 2018 Wnioskodawczyni otrzymała PIT8c na kwotę otrzymanej dotacji, tj. na kwotę 9 360 zł.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że:

  • Umowa o dofinansowanie opisana we wniosku nie została zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
  • Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z siedzibą w S. na wniosek Wnioskodawczyni z dnia 9 maja 2017 r. udzielił dofinansowania:
  • w formie pożyczki do kwoty 21 840 zł;
  • w formie dotacji do kwoty: 9 360 zł;

na realizację przedsięwzięcia pn. „Zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 5,2 kW, ul. S. w S.

  • Wg umowy całość przedsięwzięcia to koszt 31 200 zł. Termin wykonania 30 listopada 2017 r. Środki ww. zostały w całości przekazane na konto wykonawcy.
  • Warunkiem przekazania kwoty dofinansowania w całości, tj. pożyczki oraz dotacji na konto Wykonawcy było: osobno sporządzona umowa z Dofinansowywanym, który realizuje dostawę i montaż przedsięwzięcia oraz przedstawienie oryginałów faktury nr z dnia. W ww. treści nazwa wykonanego przedsięwzięcia, płatne zgodnie z umową dofinansowania. Zwiększenie kosztu całkowitego lub kosztu kwalifikowanego przedsięwzięcia nie stanowi podstawy do zwiększenia kwoty udostępnionych przez WFOŚiGW środków. W przypadku zmniejszenia kosztów Wnioskodawczyni została zobowiązana wg umowy do zwrotu środków przeznaczonych przez WFOŚiGW w ramach przedsięwzięcia na konto podane w umowie w ciągu 14 dni od stwierdzenia tego faktu.
  • Poniesione koszty pozostawały w związku przyczynowym z osiągniętym przychodem, w całości pokryły koszt inwestycji.
  • Dotacja pokryła część poniesionych kosztów około ¼, tj. kwotę 9 360 zł.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni powinna odprowadzić od dotacji podatek? Jeżeli tak, czy powinna przychód pomniejszyć o koszty poniesionej inwestycji. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, rozlicza się systemem podatku liniowego, a więc PIT36L. Jeżeli ma rozliczyć otrzymaną dotację, to jaki druk ma złożyć PIT36 czy PIT37?

Wnioskodawczyni uważa, że powinna opodatkować otrzymaną dotację w kwocie 9 360 zł wykazaną w PlT8c w rozliczeniu rocznym PIT36 (ponieważ prowadzi działalność gospodarczą) oraz powinna wykazać poniesione koszty w kwocie 31 200 zł, w poz. 86 PIT 36.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazana dotacja w PlT8c powinna być opodatkowana w rozliczeniu rocznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Katalog przychodów zaliczanych do innych źródeł nie stanowi katalogu zamkniętego, zawiera bowiem jedynie przykładowe wskazanie przychodów zaliczanych do tego źródła, o czym świadczy użycie słowa w „szczególności”. Wobec tego przychodem z innych źródeł będzie dla podatnika każde przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Z powyższego przepisu wynika, że skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia podatkowego uzależnione jest od źródła finansowania świadczenia oraz od tego czy przyznawane świadczenie jest w istocie dotacją w rozumieniu przepisów o finansach publicznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2017 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę dofinansowania z WFOŚiGW. na „Zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 5,2 kW” (dofinansowanie ze środków udostępnionych przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej). Wnioskodawczyni uzyskała pożyczkę w kwocie 21 840 zł oraz dotację w kwocie 9 360 zł. Całość dofinansowania Fundusz przelał na konto wykonawcy. Wnioskodawczyni w lutym 2018 r. otrzymała PIT-8C na kwotę otrzymanej dotacji, tj. 9 360 zł.

W kontekście powyższego wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 9 pkt 2 i 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.) sektor finansów publicznych tworzą między innymi:

  • jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki (pkt 2);
  • inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego (pkt 14).

Na podstawie art. 400 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r. poz. 519 z późn. zm.) Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, zwany dalej „Narodowym Funduszem”, jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, 1948, 1984 i 2260 oraz z 2017 r. poz. 60 i 191).

Natomiast wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej, zwane dalej „wojewódzkimi funduszami”, są samorządowymi osobami prawnymi w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy, o której mowa w ust. 1. Wojewódzkie fundusze nie są wojewódzkimi samorządowymi jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2016 r. poz. 486, 1948 i 2260) (art. 400 ust. 2 i 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 400q ust. 1 powołanej ustawy Narodowy Fundusz i wojewódzkie fundusze prowadzą samodzielną gospodarkę finansową, pokrywając z posiadanych środków i uzyskiwanych wpływów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie oraz kosztów działalności.

Podstawą gospodarki finansowej Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy jest roczny plan finansowy, w którym wyodrębnione są ściśle określone środki (art. 400q ust. 3 w zw. z ust. 4).

W myśl art. 411 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, finansowanie działalności, o której mowa w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 4-6, ze środków Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy odbywa się przez udzielanie dotacji, w tym:

  1. dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych,
  2. dokonywanie częściowych spłat kapitału kredytów bankowych,
  3. dopłaty do oprocentowania lub ceny wykupu obligacji,
  4. (uchylona),
  5. dopłaty do rat lub innych opłat ustalanych w umowach leasingu w rozumieniu przepisów art. 23a pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60) i art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, 1926, 1933 i 1948 oraz z 2017 r. poz. 60).

Stosownie natomiast do treści art. 403 ust. 4 pkt 1 lit. a) ustawy Prawo ochrony środowiska, finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej, o którym mowa w ust. 1 i 2, może polegać na udzielaniu dotacji celowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych z budżetu gminy lub budżetu powiatu na finansowanie lub dofinansowanie kosztów inwestycji podmiotów niezaliczonych do sektora finansów publicznych, w szczególności osób fizycznych.

Stwierdzić zatem należy, że skoro Wnioskodawczyni otrzymała dotację z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, który jest samorządową osobą prawną, tj. podmiotem niewymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, to dotacja ta nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy. Z treści wskazanego przepisu jednoznacznie bowiem wynika, że aby dotacja (w rozumieniu ustawy o finansach publicznych) mogła korzystać ze zwolnienia, winna być otrzymana z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W konsekwencji uzyskana przez Wnioskodawczynię dotacja z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej stanowi przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztów inwestycji, w wysokości odpowiadającej otrzymanej pożyczki oraz dotacji, tj. kwoty 31 200 zł wyjaśnić należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

  • pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • być właściwie udokumentowany.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

  • pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
  • pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zauważyć należy, iż samo otrzymanie kredytu, jak i jego spłata (spłata kapitału kredytu) są neutralne podatkowo. Wynika z tego, iż z jednej strony kwota udzielonego kredytu nie stanowi przychodu, a spłata tego kredytu (jego rat) nie stanowi kosztów uzyskania przychodów - z drugiej strony.

Oznacza to, że (co do zasady) dla kredytobiorcy zwracana kwota pożyczki (kwota pożyczonego kapitału, bez odsetek) nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu.

W konsekwencji uznać należy, że wartość spłaconej przez Wnioskodawczynię pożyczki nie może zostać uwzględniona jako koszt uzyskania przychodu w odniesieniu do dochodu uzyskanego w związku z otrzymaną dotacją.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia jako koszt kwoty otrzymanej dotacji, wskazać należy, że aby poniesiony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów podatnika, musi być przez niego poniesiony, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z jego zasobów majątkowych (nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki, które następnie zostały zwrócone).

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni nie będzie mogła zaliczyć wydatków na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej w wysokości kwoty otrzymanej dotacji do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ koszty w tej kwocie zostały Jej zwrócone.

Dotacja otrzymana z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej stanowi wobec tego przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 45 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej, kwota dotacji otrzymanej z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej podlega wykazaniu i rozliczeniu w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym została otrzymana (w przedmiotowym przypadku – w zeznaniu za 2017 r. na formularzu PIT-36), w wierszu „inne źródła”. Dochód z tego tytułu będzie podlegał opodatkowaniu łącznie z pozostałymi dochodami, wg stawki określonej skalą zawartą w treści art. 27 ust. 1 przywołanej ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.