0115-KDIT2-1.4011.126.2018.3.MT | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Dotacja uzyskana przez Wnioskodawcę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej nie podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 updof ani też na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 updof.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, uzupełnionym pismami z dnia 27 kwietnia 2018 r. i z dnia 23 maja 2018 r. – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Został on następnie uzupełniony – w odpowiedzi na wezwania organu – pismami z dnia 27 kwietnia 2018 r. i z dnia 23 maja 2018 r.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 maja 2017 Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli umowę z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z siedzibą na dofinansowanie w kwocie 47 659 zł – z czego w formie pożyczki: do kwoty 33 361 zł 30 gr oraz w formie dotacji do kwoty 14 297 zł 70 gr – na realizację przedsięwzięcia „wykonanie instalacji fotowoltaicznej o mocy 7,95 kWp”.

Zgodnie z umową Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązali się pożyczkę wraz z dotacją przeznaczyć na powyższą instalację oraz wykonać instalację do dnia 30 czerwca 2018 r. Instalacja została wykonana zgodnie z umową. Instalacja przeznaczona jest wyłącznie na prywatne cele mieszkaniowe. Kwota dofinansowania, zgodnie z umową została w całości przelana przez Fundusz na rachunek bankowy wykonawcy instalacji fotowoltaicznej.

Zgodnie z umową przedsięwzięcie zrealizowane jest w ramach programu Prosument ... – wspieranie rozproszonych, odnawialnych źródeł energii. (Prosument – linia dofinansowania z przeznaczeniem na zakup i montaż mikroinstalacji odnawialnych źródeł energii poprzez wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej). Pożyczka wraz z dotacją na realizację przedsięwzięcia udzielana jest przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej ze środków udostępnionych przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

W 2018 roku Wnioskodawczyni i jej mąż otrzymali informacje PIT 8C – każdy na kwotę 7 148 zł 85 gr (tj. połowę przyznanej małżonkom dotacji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ta dotacja jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 21 ust. 1 pkt 129 tej ustawy jest ona zwolniona z zapłaty podatku od otrzymanej dotacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn.zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powołany przepis wyraża tzw. zasadę powszechności opodatkowania w ramach obowiązku podatkowego. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu, wyjątkiem zaś jest sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega. Wyjątki od omawianej zasady dotyczą:

  • dochodów, które zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zwolnione z podatku oraz
  • dochodów, od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 22 ustawy Ordynacja podatkowa (rozporządzenie takie może być wydane w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników).

Na mocy art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest (z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f) suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest – stosownie do art. 9 ust. 2 omawianej ustawy – nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawa przewiduje:

  • tzw. opodatkowanie na zasadach ogólnych, w przypadku którego mają zastosowanie ogólne reguły ustalania podstawy opodatkowania wynikające z art. 9 ust. 1a - 2 ustawy oraz stawki podatku określone w skali podatkowej (art. 27 ust. 1 ustawy);
  • szczególne tryby opodatkowania dotyczące wyodrębnionych kategorii przychodów.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. I tak, źródłami przychodów są m.in. inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9), czyli źródła przychodów inne niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8a.

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu przychodami (z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2b ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

  • pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne;
  • niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Przychody z poszczególnych źródeł przychodów i zasady ich ustalania zostały ponadto uregulowane w art. 12-20 omawianej ustawy. I tak, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności (...) dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jako dochody objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach wyjątku od omówionej powyżej zasady powszechności opodatkowania ustawodawca wskazał m.in.:

  • wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów (art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy);
  • dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36 (art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy).

W odniesieniu do pierwszego z ww. przepisów należy wskazać, że podatnik korzysta ze zwolnienia od podatku w sytuacji, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

  • podatnik otrzymał nieodpłatne świadczenie, świadczenie częściowo odpłatne lub świadczenie rzeczowe (w naturze);
  • świadczenie to było finansowane lub współfinansowane ze środków: budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych;
  • finansowanie lub współfinansowanie zostało otrzymane w ramach rządowych programów.

Zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 omawianej ustawy są natomiast objęte sytuacje spełniające łącznie następujące warunki:

  • podatnik otrzymał dotację w rozumieniu przepisów o finansach publicznych,
  • dotacja została otrzymana z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (czyli z budżetu gminy, powiatu lub województwa),

przy czym w przypadku dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej zakres zwolnienia podlega ograniczeniu wskazanemu w art. 21 ust. 36 ustawy.

W analizowanym przypadku Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymali ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska – w ramach programu Prosument ... – dofinansowanie m.in. w formie dotacji na zakup ogniw fotowoltaicznych.

Na wstępie oceny tego stanu faktycznego należy wskazać, że zasady przypisywania podatnikom skutków podatkowych zdarzeń dotyczących „wspólnych” źródeł przychodów reguluje art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Dotacja otrzymana przez Wnioskodawczynię i jej męża była świadczeniem pieniężnym – nie miała charakteru świadczenia rzeczowego (w naturze) ani innego nieodpłatnego świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatnego. W konsekwencji, nie mieści się w zakresie zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozważając opisaną sytuację w kontekście warunków zwolnienia wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 129 omawianej ustawy podatkowej, należy natomiast wskazać, że „dotacja” została zdefiniowana w art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.) jako podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie tej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Zgodnie natomiast z art. 127 ust. 2 pkt 3 ustawy o finansach publicznych, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki, o których mowa w art. 9 pkt 5 (agencje wykonawcze), 7 (państwowe fundusze celowe) i 14 (inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego).

Zgodnie z art. 400 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r., poz. 519, z późn. zm.), wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej są samorządowymi osobami prawnymi w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych.

Wojewódzkie fundusze ochrony środowiska prowadzą samodzielną gospodarkę finansową, pokrywając z posiadanych środków i uzyskiwanych wpływów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie oraz kosztów działalności. Podstawą ich gospodarki finansowej jest roczny plan finansowy (art. 400q ust. 1 i 3 ustawy Prawo ochrony środowiska).

Wobec powyższego, opisana dotacja:

  • jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – jest dotacją celową, o której mowa w art. 127 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy;
  • nie została otrzymana przez Wnioskodawczynię z budżetu państwa ani z budżetu jednostki samorządu terytorialnego – została otrzymana ze środków samorządowej osoby prawnej.

W rezultacie, w opisanym stanie faktycznym nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni dotacja uzyskana przez nią z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej nie podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani też na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 tej ustawy. Dotacja ta – w części przypisanej Wnioskodawczyni na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 ww. ustawy – stanowi więc jej przychód podlegający opodatkowaniu (art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przychód ten podlega kwalifikacji jako przychód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy), opodatkowany na tzw. zasadach ogólnych, według skali podatkowej.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego wyłącznie po stronie Wnioskodawczyni. Nie rozstrzyga natomiast o sytuacji podatkowej drugiego beneficjenta dotacji – jej męża.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r, poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.