0112-KDIL3-1.4011.82.2018.2.AMN | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zwolnienie z opodatkowania otrzymanej dotacji na realizację zadań.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniach: 16 i 21 marca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 13 marca 2018 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.82.2018.1.AMN na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 marca 2018 r. W dniu 16 marca 2018 r. wniosek uzupełniono o brakującą opłatę. Natomiast w dniu 21 marca 2018 r. do tut. organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą  Ośrodek „A”. Księgowość Zainteresowany prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ośrodek posiada wpis do ewidencji podmiotów leczniczych. W ramach działalności ośrodka złożony został wniosek o dofinansowanie realizacji zadania oraz o przekazanie środków z Funduszu Rozwiązywania Problemów Hazardowych. Umowa została zawarta między Ministrem Zdrowia reprezentowanym przez Dyrektora Krajowego Biura do Spraw Przeciwdziałania Narkomanii, działającego na podstawie upoważnienia udzielonego przez Ministra Zdrowia z dnia 2 lutego 2016 r., a wyżej wymienionym ośrodkiem. Dotacja zostanie przeznaczona na wynagrodzenia dla terapeutów, materiały dydaktyczne, porady prawne i ekonomiczne, zakwaterowanie i wyżywienie dla pacjentów, promocję projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem czy otrzymana dotacja stanowi przychód, tym samym czy podlega ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl przepisów i art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki nie zostały ujęte w KPIR, czy takie stanowisko jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie natomiast do przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

  • dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
  • ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Natomiast z art. 21 ust. 36 tej ustawy wynika, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Z powyższego przepisu wynika, że skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia podatkowego uzależnione jest od źródła finansowania oraz od tego czy przyznawane świadczenie jest w istocie dotacją w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Aby wypłacone świadczenie korzystało ze zwolnienia przedmiotowego oba warunki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą zostać spełnione łącznie.

Jak wskazano we wniosku, Zainteresowany w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzi Ośrodek „A”. W ramach działalności ośrodka złożony został wniosek o dofinansowanie realizacji zadania oraz o przekazanie środków z Funduszu Rozwiązywania Problemów Hazardowych. Umowa została zawarta między Ministrem Zdrowia reprezentowanym przez Dyrektora Krajowego Biura do Spraw Przeciwdziałania Narkomanii, działającego na podstawie upoważnienia udzielonego przez Ministra Zdrowia, a wyżej wymienionym ośrodkiem. Dotacja zostanie przeznaczona na wynagrodzenia dla terapeutów, materiały dydaktyczne, porady prawne i ekonomiczne, zakwaterowanie i wyżywienie dla pacjentów, promocję projektu.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 165), tworzy się Fundusz Rozwiązywania Problemów Hazardowych, którego dysponentem jest minister właściwy do spraw zdrowia.

W myśl art. 88 ust. 2 ww. ustawy, Fundusz Rozwiązywania Problemów Hazardowych jest państwowym funduszem celowym.

Stosownie do art. 88 ust. 3 cytowanej ustawy, przychodem Funduszu Rozwiązywania Problemów Hazardowych jest 1% wpływów z dopłat, o których mowa w art. 80 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 31 października 2017 r. w sprawie uzyskiwania dofinansowania realizacji zadań ze środków Funduszu Rozwiązywania Problemów Hazardowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2029), na realizację zadań minister udziela dotacji celowej ze środków Funduszu.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077), wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje.

W myśl art. 126 powołanej ustawy, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Na podstawie art. 127 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, dotacje celowe są to środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie:

  1. zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
  2. ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
  3. bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
  4. zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b,
  5. zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym,
  6. kosztów realizacji inwestycji.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1938, z późn. zm.), do zadań ministra właściwego do spraw zdrowia w zakresie objętym ustawą należy w szczególności:

  1. prowadzenie oraz współuczestniczenie w prowadzeniu edukacji w zakresie zapobiegania i rozwiązywania problemów związanych z negatywnym wpływem na zdrowie czynników środowiskowych i społecznych;
  • 1a) prowadzenie działań oraz współuczestniczenie w działaniach związanych z promocją zdrowia i profilaktyką chorób, w tym w ramach programów polityki zdrowotnej, o których mowa w art. 48, oraz programów wieloletnich ustanowionych na podstawie art. 136 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077);
  • 1b) ustalanie programów pilotażowych, o których mowa w art. 48e;
  1. (uchylony);
  2. opracowywanie, finansowanie i ocena efektów programów polityki zdrowotnej, a także nadzór nad ich realizacją;
  • 3a) kwalifikowanie świadczeń opieki zdrowotnej jako świadczeń gwarantowanych;
  • 3b) zatwierdzanie oraz zmiana taryfy świadczeń;
  1. finansowanie z budżetu państwa, z części pozostającej w dyspozycji ministra właściwego do spraw zdrowia, świadczeń gwarantowanych w zakresie określonym w ustawie, w tym w stosunku do osób uprawnionych do świadczeń opieki zdrowotnej na podstawie przepisów o koordynacji;
  • 4a) planowanie, przekazywanie i rozliczanie dotacji z budżetu państwa, o której mowa w art. 97 ust. 8;
  1. współdziałanie z organizacjami pozarządowymi o charakterze regionalnym lub ogólnokrajowym działającymi na rzecz ochrony zdrowia;
  2. sprawowanie nadzoru nad ubezpieczeniem zdrowotnym w zakresie określonym w dziale VII;
  3. zatwierdzanie planu finansowego Funduszu w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych;
  4. opiniowanie sprawozdania finansowego Funduszu;
  5. przedkładanie Sejmowi Rzeczypospolitej Polskiej do dnia 31 sierpnia następnego roku sprawozdania rocznego z działalności Funduszu przygotowanego w trybie, o którym mowa w art. 187;
  • 9a) powoływanie i odwoływanie Prezesa Funduszu, zastępców Prezesa Funduszu, członków Rady Funduszu i dyrektorów oddziałów wojewódzkich Funduszu;
  1. sprawowanie nadzoru nad Agencją;
  2. zatwierdzanie sprawozdań finansowych Agencji.

Wobec powyższego należy wskazać, że otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja, o której mowa we wniosku, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej korzystający ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika obowiązek prowadzenia przez osoby prowadzące działalność gospodarczą podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. W księgach tych podatnik obowiązany jest ewidencjonować przychody i koszty mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokość należnego podatku.

Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728). Zawarte w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” wskazują w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i koszty.

Zgodnie z Objaśnieniami do księgi jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować dochody zwolnione z opodatkowania jest kolumna 17 (uwagi), gdzie mogą być ujęte faktycznie otrzymane przez podatnika przychody. Poza tą kolumną ww. dochody oraz wydatki nie powinny być w księdze ewidencjonowane, jako niemające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

W świetle powyższych przepisów, przychody, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku nie powinny być w księdze ujmowane.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro otrzymane przez Wnioskodawcę środki, w związku z realizacją wskazanego we wniosku projektu, zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jako niemające wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku nie powinny być ujmowane w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W odniesieniu natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tut. Organ zauważa, że przepis ten nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne, otrzymane na cele związane z działalnością rolniczą z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych.

Zatem, aby dane świadczenie mogło korzystać z powyższego zwolnienia powinno być dotacją, subwencją, dopłatą lub innym nieodpłatnym świadczeniem albo świadczeniem częściowo odpłatnym, otrzymanym na cele związane z działalnością rolniczą od konkretnego podmiotu, a mianowicie z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych. Tymczasem Wnioskodawca uzyskał przychód w związku z otrzymaniem dotacji na realizację zadań Ośrodka „A”, która zostanie przeznaczona na wynagrodzenia dla terapeutów, materiały dydaktyczne, porady prawne i ekonomiczne, zakwaterowanie i wyżywienie dla pacjentów, promocję projektu.

Mając zatem na uwadze ww. okoliczności faktyczne oraz powołany wyżej stan prawny wskazać należy, że otrzymana dotacja stanowi przychód Wnioskodawcy z działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako zwolniony z opodatkowania nie podlega ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca uzasadniając swoje stanowisko powołał błędną podstawę prawną, tj. nieprawidłowo wskazał, że środki pochodzące z dotacji nie podlegają ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów z uwagi na art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku powyższym, pomimo że tut. Organ zgadza się z twierdzeniem, iż środki te jako zwolnione z opodatkowania nie podlegają ujęciu w podatkowej księdze przychodów, to stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe z uwagi na jego uzasadnienie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.