0112-KDIL2-3.4012.67.2018.2.ZD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu oraz opodatkowania otrzymanej przez Gminę dotacji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2018 r. (data wpływu 16 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniu 1 marca 2018 r. oraz pismami: z dnia 28 lutego 2018 r. (data wpływu 7 marca 2018 r.), z dnia 15 marca 2018 r. (data wpływu 19 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu – jest prawidłowe,
  • opodatkowania otrzymanej przez Gminę dotacji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu oraz opodatkowania otrzymanej przez Gminę dotacji. Wniosek uzupełniono w dniu 1 marca 2018 r. o brakującą opłatę, w dniu 7 marca 2018 r. o doprecyzowanie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu sprawy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz potwierdzenie wniesienia brakującej opłaty od wniosku oraz w dniu 19 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina i Miasto, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT, składa miesięczne deklaracje podatku. Z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń dotyczących podatku VAT i wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi stała się jednym podatnikiem podatku.

Gmina i Miasto realizuje projekt „Gospodarka wodno-ściekowa” pn.: „Budowa kanalizacji sanitarnej” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Umowa o przyznaniu pomocy została zawarta pomiędzy Gminą a Województwem.

Celem projektu jest poprawa warunków i jakości życia mieszkańców Gminy poprzez budowę kanalizacji sanitarnej. Budowa infrastruktury przyczyni się do poprawy warunków i jakości życia mieszkańców oraz zmniejszenia wydatków na neutralizację ścieków (dot. wywozu zanieczyszczeń z bezodpływowych zbiorników) dla użytkowników sieci. W wyniku realizacji projektu zostanie wybudowane 2,93 km systemu kanalizacji zbiorczej dla ścieków komunalnych. Przedmiotowa inwestycja będzie wykorzystywana do odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków, które to usługi będą świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych. Projekt będzie realizowany w 2018 r., przewidywany termin zakończenia budowy kanalizacji – wrzesień 2018 r. Planowane jest wykonanie 101 przyłączy kanalizacyjnych, z których korzystać będzie około 303 odbiorców kanalizacji.

W ramach realizacji operacji zaplanowane zostały kwalifikowalne koszty inwestycyjne:

  • budowa kanalizacji sanitarnej (branża sanitarna),
  • budowa kanalizacji sanitarnej (branża drogowa – odtworzenie nawierzchni),
  • budowa kanalizacji sanitarnej łączącej zlewnię Gminy ze zlewnią w miejscowości A do przepompowni (...) (branża sanitarna).

W ramach realizacji projektu zaplanowane zostały kwalifikowalne koszty ogólne: projekt budowlany i wykonawczy budowy kanalizacji sanitarnej oraz nadzór inwestorski nad kosztami kwalifikowalnymi.

Koszty niekwalifikowalne operacji: koszty związane z wykonaniem dróg dojazdowych/zjazdów do przepompowni oraz nadzór inwestorski nad kosztami niekwalifikowalnymi.

Dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich będzie wynosiło 63,63% kosztów kwalifikowanych, podatek VAT stanowi koszt niekwalifikowany projektu.

Dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę dostarczonych towarów i świadczonych usług, a co za tym idzie nie ma związku z obrotem, ponieważ stanowi dofinansowanie kosztów inwestycji.

Pozostała część zostanie pokryta ze środków własnych Gminy i Miasta.

Za utrzymanie celów, trwałości projektu odpowiedzialna będzie Gmina i Miasto. Koszty związane z funkcjonowaniem infrastruktury zostaną pokryte przez Gminę i Miasto lub jednostkę budżetową gminy – ZUK.

Właścicielem infrastruktury powstałej w ramach projektu będzie Gmina i Miasto natomiast użytkownikiem i eksploatatorem ZUK – jednostka budżetowa Gminy i Miasta nieposiadająca osobowości prawnej, na podstawie umowy użyczenia. Wybudowana sieć kanalizacyjna podłączona zostanie poprzez przepompownię ścieków do oczyszczalni w miejscowości A w Gminie (...), na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy Gminą i Miastem a Gminą (...).

Zadanie własne w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków w Gminie (...) wykonuje Gminna Spółka Komunalna.

W związku z powyższym, Gminna Spółka Komunalna obciążać będzie za usługi odbioru i oczyszczania ścieków fakturą VAT eksploratora sieci – ZUK, który na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych obciąży mieszkańców – odbiorców usług.

Gmina i Miasto będzie figurowała jako nabywca towarów i usług na fakturach VAT. Zadanie inwestycyjne związane z realizacją operacji będzie realizowane zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – do zadań własnych gminy należą m.in. kwestie związane z wodociągami, kanalizacją, zaopatrzeniem w wodę oraz odprowadzaniem ścieków. Wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Na odcinku budowanej sieci kanalizacyjnej objętej projektem nie znajduje się żaden budynek użyteczności publicznej należący do Gminy i Miasta oraz jej jednostek organizacyjnych. Nie przewiduje się budowy takich obiektów w przyszłości.

W piśmie z dnia 15 marca 2018 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – wskazano, że wydatki związane z wykonaniem dróg dojazdowych/zjazdów do przepompowni oraz nadzór inwestorski będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy Gmina i Miasto ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%, w związku z realizacją przedmiotowego projektu?
  2. Czy dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich otrzymane przez Gminę i Miasto na realizację projektu pn.: „Budowa kanalizacji sanitarnej” podlega opodatkowaniu na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowanym w dniu 7 marca 2018 r.):

  1. Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%, ponieważ dokonane zakupy towarów i usług w ramach realizacji projektu, będą miały związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
  2. Otrzymane dofinansowanie nie jest przeznaczone na dopłaty do ceny instalacji kanalizacyjnej, jest to dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Konsekwentnie, w ocenie Gminy, dotacja ta nie stanowi dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powyższych unormowań wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

  • podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
  • podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, składa miesięczne deklaracje podatku. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń dotyczących podatku VAT i wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi stała się jednym podatnikiem podatku. Wnioskodawca realizuje projekt „Gospodarka wodno-ściekowa” pn.: „Budowa kanalizacji sanitarnej” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Umowa o przyznaniu pomocy została zawarta w dniu 30 listopada 2017 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Województwem. Celem projektu jest poprawa warunków i jakości życia mieszkańców Gminy poprzez budowę kanalizacji sanitarnej. Budowa infrastruktury przyczyni się do poprawy warunków i jakości życia mieszkańców oraz zmniejszenia wydatków na neutralizację ścieków (dot. wywozu zanieczyszczeń z bezodpływowych zbiorników) dla użytkowników sieci. W wyniku realizacji projektu zostanie wybudowane 2,93 km systemu kanalizacji zbiorczej dla ścieków komunalnych. Przedmiotowa inwestycja będzie wykorzystywana do odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków, które to usługi będą świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych. Projekt będzie realizowany w 2018 r., przewidywany termin zakończenia budowy kanalizacji – wrzesień 2018 r. Planowane jest wykonanie 101 przyłączy kanalizacyjnych z których korzystać będzie około 303 odbiorców kanalizacji. W ramach realizacji operacji zaplanowane zostały kwalifikowalne koszty inwestycyjne:

  • budowa kanalizacji sanitarnej (branża sanitarna),
  • budowa kanalizacji sanitarnej (branża drogowa – odtworzenie nawierzchni),
  • budowa kanalizacji sanitarnej łączącej zlewnię Gminy ze zlewnią w miejscowości A do przepompowni (...) (branża sanitarna).

Dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę dostarczonych towarów i świadczonych usług, a co za tym idzie nie ma związku z obrotem, ponieważ stanowi dofinansowanie kosztów inwestycji. Pozostała część zostanie pokryta ze środków własnych Wnioskodawcy. Za utrzymanie celów, trwałości projektu odpowiedzialny będzie Zainteresowany. Koszty związane z funkcjonowaniem infrastruktury zostaną pokryte przez Wnioskodawcę lub jego jednostkę budżetową – ZUK. Właścicielem infrastruktury powstałej w ramach projektu będzie Wnioskodawca, natomiast użytkownikiem i eksploatatorem ZUK – jednostka budżetowa Zainteresowanego nieposiadająca osobowości prawnej, na podstawie umowy użyczenia. Wybudowana sieć kanalizacyjna podłączona zostanie poprzez przepompownię ścieków do oczyszczalni na podstawie porozumienia. Zadanie własne w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków w Gminie (...) wykonuje Gminna Spółka Komunalna. W związku z powyższym Gminna Spółka Komunalna obciążać będzie za usługi odbioru i oczyszczania ścieków fakturą VAT eksploratora sieci – ZUK, który na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych obciąży mieszkańców – odbiorców usług. Wnioskodawca będzie figurował jako nabywca towarów i usług na fakturach VAT. Zadanie inwestycyjne związane z realizacją operacji będzie realizowane zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Na odcinku budowanej sieci kanalizacyjnej objętej projektem nie znajduje się żaden budynek użyteczności publicznej należący do Wnioskodawcy oraz jego jednostek organizacyjnych. Nie przewiduje się budowy takich obiektów w przyszłości. Wydatki związane z wykonaniem dróg dojazdowych/zjazdów do przepompowni oraz nadzór inwestorski będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%, w związku z realizacją opisanego we wniosku projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ Gmina w związku z wykonywaniem czynności z zakresu odprowadzania ścieków będzie prowadzić działalność gospodarczą (za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej – ZUK), a tym samym będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Jak oświadczył Wnioskodawca, wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, jak wynika z treści wniosku, na odcinku budowanej sieci kanalizacyjnej objętej projektem nie znajduje się żaden budynek użyteczności publicznej należący do Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych. Wnioskodawca nie przewiduje również budowy takich obiektów w przyszłości. Zainteresowany wskazał ponadto, że wydatki związane z wykonaniem dróg dojazdowych/zjazdów do przepompowni oraz nadzór inwestorski będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy, w związku z realizacją inwestycji pn.: „Budowa kanalizacji sanitarnej” przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca działa jako podatnik VAT a wydatki związane z realizacją inwestycji służą wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Zaznaczenia wymaga jednak, że Gmina może zrealizować prawo do odliczenia VAT naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie oceniono jako prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również stwierdzenia, czy dofinansowanie, przyznane mu na realizację projektu, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Istotne znaczenie dla ustalenia czy konkretne dotacje podlegają opodatkowaniu ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners OD Customs and Excise, w skrócie KNW).

W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna (por. J. Martini, Ł. Karpesiuk, „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, C. H. Beck Warszawa 2005 r., s. 265 i nast.).

W drugim z przywołanych wyroków Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika, że przyznana dotacja stanowi dofinansowanie kosztów inwestycji. Będą to koszty budowy kanalizacji sanitarnej. Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie na pokrycie kosztów kwalifikowalnych w projekcie. Jak oświadczył Wnioskodawca, dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę dostarczonych towarów i świadczonych usług, a co za tym idzie nie ma związku z obrotem, ponieważ stanowi dofinansowanie kosztów inwestycji.

Jak wskazano powyżej, włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy konkretnego rodzaju usługi.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że otrzymane dofinansowanie jest przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją opisanego we wniosku projektu, dotacja nie została zatem przyznana jako dopłata do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług, a jest jedynie związana z dofinansowaniem poniesionych kosztów inwestycji. Oznacza to, że przedmiotowe dofinansowanie ma charakter zakupowy, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży. W konsekwencji, w opisanych we wniosku okolicznościach, otrzymana przez Gminę dotacja będąca dofinansowaniem do zakupionych towarów i usług na potrzeby zrealizowania inwestycji, nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy, bowiem jest to jedynie zwrot ponoszonych kosztów.

Dofinansowanie to jest zatem dofinansowaniem ogólnym i stanowi zwrot kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W konsekwencji przyznane dofinansowanie na realizację projektu pn.: „Budowa kanalizacji sanitarnej”, nie zwiększa podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie oceniono jako prawidłowe.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o następujące informacje:

  • wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych,
  • na odcinku budowanej sieci kanalizacyjnej objętej projektem nie znajduje się żaden budynek użyteczności publicznej należący do Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych,
  • wydatki związane z wykonaniem dróg dojazdowych/zjazdów do przepompowni oraz nadzór inwestorski będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym,
  • dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę dostarczonych towarów i świadczonych usług, stanowi dofinansowanie kosztów inwestycji.

Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.