0112-KDIL2-3.4012.322.2018.2.WB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego na realizację projektu, opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 20 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego na realizację projektu – jest nieprawidłowe;
  • opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego na realizację projektu oraz wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 lipca 2018 r. o potwierdzenie uiszczenia brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina złożyła wniosek o udzielenie pomocy finansowej w formie dotacji na przedsięwzięcia zgodne z gminnymi programami usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest na terenie województwa – w 2018 r. w ramach naboru ogłoszonego przez WFOŚiGW. Przedmiotem wniosku jest demontaż wyrobów zawierających azbest i zbieranie wyrobów zawierających azbest (dotyczy wyrobów wcześniej zdemontowanych) na nieruchomościach należących do osób fizycznych. Wyroby zawierające azbest zostaną unieszkodliwione poprzez składowanie ich na odpowiednim składowisku odpadów. Powyższy zakres prac będzie wykonywany przez Wykonawcę posiadającego odpowiednie zezwolenia, który zostanie wybrany przez Gminę. Gmina otrzyma od Wykonawcy faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

Dofinansowanie przedsięwzięć z zakresu usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest na terenie województwa w 2018 r. ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej wynosi nie więcej niż 85% kosztów kwalifikowanych przedsięwzięcia. Ponadto kwota dofinansowania ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej nie może przekroczyć iloczynu 680 zł i sumy całkowitego efektu ekologicznego wyrażonego w Mg unieszkodliwionych odpadów zawierających azbest. W przypadku nieosiągnięcia powyższego wskaźnika kwota dotacji WFOŚiGW ulegnie odpowiedniemu zmniejszeniu. Pozostały wkład będą stanowiły środki beneficjentów końcowych, tj. w tym wypadku osób fizycznych, które dokonają wpłat w odpowiedniej wysokości na konto Gminy. Kwota dofinansowania zostanie przekazana przez WFOŚiGW na konto Gminy po zrealizowaniu przedsięwzięcia, przekazaniu do WFOŚiGW dokumentów wskazanych w umowie dotacji potwierdzających ten fakt. Urząd Gminy ogłasza nabór wniosków na dofinansowanie działań związanych z usuwaniem azbestu i wyrobów zawierających azbest. Po zakończeniu działań związanych z odebraniem azbestu i wyrobów zawierających azbest osoby fizyczne, które złożyły wniosek podpisują porozumienia z Gminą. Porozumienie reguluje kwestie wynagrodzenia dla Wykonawcy oraz zobowiązuje Wnioskodawcę do uiszczenia kwoty partycypacji. Treść dokumentu zawiera numer rachunku bankowego Gminy, na który należy wpłacić kwotę stanowiącą wkład własny, w 7-dniowym terminie płatności od daty podpisania porozumienia. Ponadto zawiera informacje dotyczące zakresu prac, jakie zostaną wykonane na określonej nieruchomości. Osoba fizyczna biorąca udział w projekcie, podpisując porozumienie oświadcza, że na nieruchomości stanowiącej przedmiot jej własności znajdował się azbest, bądź wyroby zawierające azbest oraz wartość wyrażoną w m2, wskazującą na ilość azbestu na nieruchomości. Udział w projekcie jest dobrowolny. Wskazane przedsięwzięcie wpisane jest w katalog zadań własnych gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 (ochrona środowiska), pkt 3 (unieszkodliwianie odpadów komunalnych) ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina ma wątpliwości, czy czynności w zakresie usunięcia azbestu z nieruchomości prywatnych należy uznać za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedsięwzięcie polegające na usunięciu azbestu z nieruchomości stanowiących własność prywatną osób fizycznych (mieszkańców Gminy), finansowane ze środków WFOŚiGW w formie dofinansowania oraz wpłat beneficjentów, stanowi po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zarówno w stosunku do uzyskanego dofinansowania jak i wpłat od mieszkańców?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedsięwzięcie polegające na usunięciu azbestu z nieruchomości stanowiących własność prywatną osób fizycznych (mieszkańców Gminy), finansowane ze środków WFOŚiGW w formie dofinansowania oraz wpłat beneficjentów jest usługą, która po stronie Gminy stanowi usługę niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zarówno w stosunku do uzyskanego dofinansowania jak i wpłat od mieszkańców.

Realizując opisane przedsięwzięcie, Gmina uważa, że realizuje zadania własne nałożone art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. Zważając na celowość przyznawanej dotacji, Gmina uważa, że dofinansowanie służyć ma realizacji zadań własnych Gminy. Przyznana dotacja ma na celu finansować koszty kwalifikowane projektu, a nie działania podjęte przez Gminę w kierunku konkretnego mieszkańca. Gmina uważa, że w odniesieniu do realizowanego projektu nie działa jako podmiot biorący udział w obrocie gospodarczym, a jako podmiot realizujący zadania własne nałożone przepisami aktu prawa.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika. Z treści zawartej w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że aby uznać dotację za podstawę opodatkowania, musi ona mieć bezpośredni wpływ na cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika. Gmina nie odnajduje bezpośredniego wpływu dotacji na cenę usługi demontażu oraz unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest. Przystąpienie przez Gminę do realizacji projektu, uzależnione jest od otrzymania dofinansowania z WFOŚiGW.

W przypadku nieotrzymania przez Gminę dofinansowania, inwestycja nie byłaby realizowana, a tym samym wpłaty ponoszone przez mieszkańców nie byłyby w innej wysokości. Zdaniem Gminy, dotacja nie ma wpływu na wysokość ceny. Nieotrzymanie dotacji jest równoznaczne z podjęciem przez Gminę decyzji o nierealizacji projektu.

Gmina nie jest nabywcą opisanych wcześniej usług, ani też nie świadczy usług w stosunku do mieszkańców. Projekt realizowany będzie na nieruchomościach stanowiących własność prywatną osób fizycznych. Gmina w niniejszym projekcie działa w charakterze pośrednika w przekazaniu środków. Rolą jednostki są jedynie kwestie organizacyjne. Gmina przepisami prawa zobligowana jest do realizacji zadań własnych, fakt ten mobilizuje do działania w charakterze organizatora przedsięwzięcia, co w efekcie doprowadzić ma do realizacji projektu, a tym samym wykonania zadania własnego.

Gmina występuje o udzielenie dotacji na realizację działań na nieruchomościach prywatnych mieszkańców, ponieważ usprawni to całościowy proces realizacji projektu. Udzielenie dofinansowania bezpośrednio Gminie wiąże się z podpisaniem umowy o dofinansowanie pomiędzy dwoma podmiotami, tj. Gminą i Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. W sytuacji udzielenia dofinansowania poszczególnym osobą fizycznym biorącym udział w projekcie, konieczne byłoby podpisanie umów przez WFOŚiGW z każdym uczestnikiem projektu odrębnie. Załatwienie przez Gminę kwestii organizacyjnych znacznie usprawni i ułatwi przebieg całego przedsięwzięcia. Gmina w całym projekcie stawia za cel realizację zadań własnych, nie wyświadczenie usługi. Gmina stoi na stanowisku, że zarówno wpłaty mieszkańców jak i dofinansowanie pozyskane ze środków WFOŚiGW nie powinny zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Gmina uważa też, że realizując zadania własne, działa jako organ władzy publicznej, w związku z powyższym nie może zostać uznana za podatnika podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

  1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
  2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in.: sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym), a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina złożyła wniosek o udzielenie pomocy finansowej w formie dotacji na przedsięwzięcia zgodne z gminnymi programami usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest na terenie województwa – w 2018 r. w ramach naboru ogłoszonego przez WFOŚiGW. Przedmiotem wniosku jest demontaż wyrobów zawierających azbest i zbieranie wyrobów zawierających azbest (dotyczy wyrobów wcześniej zdemontowanych) na nieruchomościach należących do osób fizycznych. Wyroby zawierające azbest zostaną unieszkodliwione poprzez składowanie ich na odpowiednim składowisku odpadów. Powyższy zakres prac będzie wykonywany przez Wykonawcę posiadającego odpowiednie zezwolenia, który zostanie wybrany przez Gminę. Gmina otrzyma od Wykonawcy faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym. Dofinansowanie przedsięwzięć z zakresu usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest na terenie województwa w 2018 r. ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej wynosi nie więcej niż 85% kosztów kwalifikowanych przedsięwzięcia. Ponadto kwota dofinansowania ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej nie może przekroczyć iloczynu 680 zł i sumy całkowitego efektu ekologicznego wyrażonego w Mg unieszkodliwionych odpadów zawierających azbest. W przypadku nieosiągnięcia powyższego wskaźnika kwota dotacji WFOŚiGW ulegnie odpowiedniemu zmniejszeniu. Pozostały wkład będą stanowiły środki beneficjentów końcowych, tj. w tym wypadku osób fizycznych, które dokonają wpłat w odpowiedniej wysokości na konto Gminy. Kwota dofinansowania zostanie przekazana przez WFOŚiGW na konto Gminy po zrealizowaniu przedsięwzięcia, przekazaniu do WFOŚiGW dokumentów wskazanych w umowie dotacji potwierdzających ten fakt. Urząd Gminy ogłasza nabór wniosków na dofinansowanie działań związanych z usuwaniem azbestu i wyrobów zawierających azbest. Po zakończeniu działań związanych z odebraniem azbestu i wyrobów zawierających azbest osoby fizyczne, które złożyły wniosek podpisują porozumienia z Gminą. Porozumienie reguluje kwestie wynagrodzenia dla Wykonawcy oraz zobowiązuje Wnioskodawcę do uiszczenia kwoty partycypacji. Treść dokumentu zawiera numer rachunku bankowego Gminy, na który należy wpłacić kwotę stanowiącą wkład własny, w 7-dniowym terminie płatności od daty podpisania porozumienia. Ponadto zawiera informacje dotyczące zakresu prac, jakie zostaną wykonane na określonej nieruchomości. Osoba fizyczna biorąca udział w projekcie, podpisując porozumienie oświadcza, że na nieruchomości stanowiącej przedmiot jej własności znajdował się azbest, bądź wyroby zawierające azbest oraz wartość wyrażoną w m2, wskazującą na ilość azbestu na nieruchomości. Udział w projekcie jest dobrowolny. Wskazane przedsięwzięcie wpisane jest w katalog zadań własnych gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 (ochrona środowiska) oraz pkt 3 (unieszkodliwianie odpadów komunalnych) ustawy o samorządzie gminnym.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Gmina dokona na rzecz właścicieli nieruchomości biorących udział w projekcie, będzie wykonanie (za pośrednictwem Wykonawcy) usługi polegającej na demontażu oraz zebraniu wyrobów zawierających azbest, na poczet wykonania której Gmina pobiera określoną opłatę (wkład własny uczestnika projektu), zgodnie z zawartym z danym uczestnikiem porozumieniem.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na demontażu i zebraniu wyrobów zawierających azbest na nieruchomościach należących do osób fizycznych. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowę z Wykonawcą na demontaż oraz zebranie wyrobów zawierających azbest oraz umowy z uczestnikami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez niego usług na rzecz uczestników projektu (osób fizycznych).

Tym samym, dokonywane przez uczestników projektu (mieszkańców) wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczą świadczenia usługi demontażu oraz zebrania wyrobów zawierających azbest, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z uczestnikami porozumień, będą stanowić odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca w związku z ww. czynnościami będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało ocenić jako nieprawidłowe.

Ponadto w przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również, kwestii opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego na realizację przedmiotowego projektu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Art. 29a ust. 5 ustawy stanowi, że w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

  1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
  2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego przepisu wynika m.in., że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie – bowiem jak wynika z opisu sprawy, dofinansowanie będzie wykorzystywane na określone działanie, tj. demontaż i zebranie wyrobów zawierających azbest na nieruchomościach należących do osób fizycznych (mieszkańców), zatem opis ten wskazuje jednoznacznie, że przedmiotowe dofinansowanie nie będzie dotyczyć ogólnej działalności Gminy, lecz wykonania konkretnej czynności – demontażu i zebrania wyrobów zawierających azbest. Tym samym, należy je uznać za ściśle i bezpośrednio związane z konkretnymi usługami wykonywanymi przez Gminę na rzecz konkretnych mieszkańców.

Zatem stwierdzić należy, że przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. projektu w formie dofinansowania będą mieć bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług w zakresie demontażu i zebrania wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację opisanego we wniosku projektu będzie stanowić podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem będzie – co do zasady – podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego na realizację projektu również należało ocenić jako nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.