0114-KDIP1-1.4012.287.2018.1.JO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zwolnienie z podatku VAT dostawy gruntu niezabudowanego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2018 r. (data wpływu 17 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy gruntu niezabudowanego (działka nr 11-960/9) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy gruntu niezabudowanego (działka nr 11-960/9).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego, wykonuje zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostało powołane. Miasto wykonuje także czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, dla których jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Miasto zamierza sprzedać nieruchomość gruntową, oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka nr 11-960/9 o powierzchni 0,0623 ha położoną w M. przy ul. P., w drodze przetargu nieograniczonego. Działka 11-960/9 powstała w wyniku podziału działki 11-960/1.

Przedmiotowa nieruchomość znajduje się na terenie, dla którego nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nr 11-960/1 była wydana decyzja z dnia 25 kwietnia 1997 r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja wydana została na wniosek Z. i ustalała warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na realizacji wodociągu gminnego. Zgodnie z treścią decyzji, była ona ważna przez okres 2 lat od daty jej wydania. Dla działki powstałej z podziału, tj. działki nr 11-690/9 będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy. Na działce 11-690/9 znajdują się urządzenia infrastruktury technicznej:

  • sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia, która nie stanowi własności.
  • kanalizacja deszczowa oraz sieć wodociągowa wybudowane przez Miasto i pozostające własnością Miasta.

W związku z planowaną sprzedażą, przeniesione zostanie prawo do rozporządzania wyłącznie w odniesieniu do gruntu. W ramach umowy sprzedaży zostaną ustanowione odpowiednie służebności gruntowe w zakresie znajdujących się wyżej wymienionych urządzeń infrastruktury technicznej. Działka nr 11-960/9 jest objęta umową dzierżawy z przeznaczeniem na wybudowanie parkingu i wiaty parkingowej. Dzierżawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla budowy parkingu i wiaty. Wiata ani parking nie zostały wybudowane na przedmiotowej działce oraz nie zostaną wybudowane przed planowaną sprzedażą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa nieruchomości nr 11-960/9 korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm, dalej ustawa o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa przedmiotowej nieruchomości gruntowej korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

  1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,
  2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy najmu leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,
  3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej,
  4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta,
  5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego,
  6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
  7. zbycie praw o których mowa w pkt 5 i 6.

Mając na uwadze stan faktyczny i stan prawny stwierdzić należy że Miasto dokonując czynności o charakterze cywilnoprawnym jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Skoro zatem zamierza dokonać zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży dostawa tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Z kolei przez pojęcie tereny budowlane zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1073 z późn. zm. dalej ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym), ustawa określa:

  1. zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
  2. zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy.

Natomiast art. 4 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu przy czym:

  1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
  2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu terenu decydują więc akty prawa miejscowego - miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy. Wobec powyższego zwolnieniu od podatku VAT podlega dostawa nieruchomości, które są jednocześnie niezabudowane i nie stanowią terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gruntu, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy.

Wobec powyższego przepisu o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako źródło prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego. Warto zauważyć, iż takie rozumienie „terenu budowlanego ma swoje oparcie także w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, w świetle którego teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę” (por. dla przykładu wyrok TSUE z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen, publ. www.Curia.pl).

W przypadku braku obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy należy stwierdzić, że dana nieruchomość nie stanowi na gruncie przepisów o podatku VAT terenu budowlanego. Nie można wówczas zweryfikować przeznaczenia gruntu, co oznacza, że grunt ten jest terenem innym niż budowlany.

W konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym stanie faktycznym działka nr 11-960/9 nieobjęta została dotychczas miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana dla tej działki decyzja o warunkach zabudowy. Decyzja o warunkach zabudowy została wydana dla działki nr 11-960/1, z której w wyniku podziału wydzielono działkę nr 11-960/9. Zgodnie z interpretacjami indywidualnymi Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lipca 2015 r. IPPP2/4512-383/15-2/AO oraz z dnia 14 czerwca 2016 r. IPPP2/4512-315/16-2/JO oraz wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2016 r sygn.. III SA/Wa 1414/15 działkę uznaje się za niezabudowaną i nieprzeznaczoną pod zabudowę, jeżeli nie została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy. Te okoliczności wskazują na spełnienie warunków do zastosowania zwolnienia sprzedaży nieruchomości z opodatkowania podatkiem VAT. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt, a jego cena została tak skalkulowana, że obejmuje wyłącznie wartość tego gruntu i nie uwzględniała wartości znajdujących się w gruncie i na nim naniesień.

Tym samym Miasto dokona przeniesienia prawa do rozporządzania wyłącznie w odniesieniu do gruntu, gdyż w przypadku sieci elektroenergetycznej niskiego napięcia Miasto nie rozporządza naniesieniami jak właściciel obecnie, w związku z czym nie dokona również przeniesienia prawa do rozporządzania nimi na rzecz przyszłego nabywcy. Natomiast w przypadku sieci wodociągowej oraz kanalizacji deszczowej będących własnością Miasta zasadne jest odwołanie się w ramach wykładni systemowej zewnętrznej, w celu poszukiwania definicji „nieruchomości” poprzez sięgnięcie do wzorca powszechnie obowiązującego, zarówno w obrocie gospodarczym, jak i prywatnym czyli Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu Cywilnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm. dalej KC) definiującym „nieruchomość” jako część powierzchni ziemskiej stanowiącą odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Jednocześnie część składową rzeczy, którą jest wszystko co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego, nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 i 2 KC). Zgodnie z art. 49 § 1 urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Powołując się na wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 15 kwietnia 2014 r., sygn. I SA/Bd 388/14 należy stwierdzić, że wskazane instalacje mogą pozostawać częścią składową gruntu (dzielić los tego gruntu także w zakresie prawa własności) tylko wtedy gdy nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Art. 49 § 1 w sposób szczególny określa status prawny wymienionych w nim urządzeń, w efekcie przyłączenia urządzeń do sieci przedsiębiorstwa stają się one częścią składową nie gruntu, lecz danej instalacji. Pojęcie przedsiębiorstwa należy traktować szeroko, czego dowodzi stanowisko orzecznictwa reprezentowane na przykład przez uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 24 lipca 2013 r. sygn. III CZP 43/13, zgodnie z którą również Miasto stanowi przedsiębiorstwo „jeżeli działalność gminy ma charakter zorganizowany i ciągły oraz podlega regułom racjonalnego gospodarowania, stanowiąc formę udziału w obrocie gospodarczym to są to wystarczające przesłanki do uznania, iż działalność gminy w ramach wykonywania zadań własnych może stanowić działalność gospodarczą, przy czym nie jest konieczne, aby działalność ta przynosiła zysk. Może to prowadzić do wniosku, że przy realizacji zadań własnych polegających na zawieraniu umów cywilnoprawnych dotyczących inwestycji budowlanych (np. budowie dróg i mostów, szkół i boisk sportowych itp.) gmina występuje jako przedsiębiorca”.

Sam fakt posadowienia na danym gruncie urządzeń przesyłowych nie przesądza o przeznaczeniu terenu jako terenu pod zabudowę, zważywszy, że różne urządzenia tego typu np. sieci energetyczne, położone są także na gruntach rolnych (zdecydowanie nieprzeznaczonych pod zabudowę). W przypadku uzyskania pozwolenia na budowę dla określonych budowli (np. sieci energetycznych czy sieci wodociągowych) na terenie niezabudowanym nie dochodzi do zmiany przeznaczenia terenu jako terenu pod budowę, bez konieczności zmian w tym zakresie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub bez wydania decyzji o warunkach zabudowy, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należy wykładnię językową przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zastąpić wykładnią celowościową.

W kontekście powyższego zwolnienia, należy mieć na uwadze cel z punktu widzenia nabywcy przedmiotowej nieruchomości.

Na uzasadnienie takiego stanowiska można wskazać wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23 stycznia 2014 r. sygn. I SA/Wr 1914/13, w którym wyraził tezę „Wykładając i stosując art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u należy badać cel ekonomiczny (gospodarczy) transakcji, której przedmiotem jest grunt a wykładnię językową zastąpić wykładnią celowościową.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach umowy sprzedaży dojdzie do dostawy wyłącznie gruntu. Nabywca nie będzie bowiem dysponował infrastrukturą techniczną jak właściciel, gdyż ta będzie w dalszym ciągu w użytkowaniu obecnych właścicieli. Nie ulega zatem wątpliwości, iż istotą sprzedaży przedmiotowej działki jest sprzedaż gruntu niezabudowanego. W związku z czym nie można twierdzić, że w wyniku zamierzonej sprzedaży dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania w stosunku do naniesień na rzecz nabywcy. Celem dla nabywcy jest nabycie działki niezabudowanej.

Analizując prawidłowość wykładni będącego przedmiotem sporu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. trzeba mieć na względzie, że podatek VAT jest podatkiem zharmonizowanym. Dlatego też, wobec konieczności stosowania prawa unijnego i na skutek uwzględniania wykładni tego prawa dokonywanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zmieniły się zasady wykładni prawa podatkowego, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r.” (I FSK 918/11 dostępny: CBOSA).

W miejsce dominującej dotychczas wykładni językowej, aktualnie prymat wypada przyznać wykładni celowościowej. Należy bowiem uwzględnić, że - na gruncie podatku VAT – użytym w przepisach normujących ten podatek terminom trzeba przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia wygenerowanych dla potrzeb VAT pojęć na całym obszarze państw członkowskich, co wymaga - przy ich definiowaniu - szerszego uwzględniania kryteriów ekonomicznych jako bardziej uniwersalnych, przy jednoczesnym wykorzystywaniu cywilistycznego unormowania danego terminu w prawie krajowym, ale jedynie w zakresie, w jakim nie będzie ono pozostawało w sprzeczności dla ustalenia zakresu i znaczenia tego pojęcia z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy uregulowanie dyrektywy (ustawy), w którym zostało ono użyte.

Stosując wykładnię celowościową dla art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 9 sierpnia 2017 r. III SA/Wa 2789/16, a także mając na uwadze przepisy wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 49 KC Wnioskodawca przyjmuje stanowisko, że sprzedaż działki nr 11-960/9 należącej do Miasta spełnia obie przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatna dostawa gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu analizowanej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, wykonuje zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostało powołane. Wnioskodawca wykonuje także czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, dla których jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość gruntową, oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka nr 11-960/9 o powierzchni 0,0623 ha położoną w M. przy ul. P., w drodze przetargu nieograniczonego. Działka 11-960/9 powstała w wyniku podziału działki 11-960/1. Przedmiotowa nieruchomość znajduje się na terenie, dla którego nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nr 11-960/1 była wydana decyzja z dnia 25 kwietnia 1997 r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja wydana została na wniosek Z. i ustalała warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na realizacji wodociągu gminnego. Zgodnie z treścią decyzji, była ona ważna przez okres 2 lat od daty jej wydania. Dla działki powstałej z podziału, tj. działki nr 11-690/9 będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy. Na działce 11-690/9 znajdują się urządzenia infrastruktury technicznej:

  • elektroenergetyczna niskiego napięcia, która nie stanowi własności Miasta.
  • kanalizacja deszczowa oraz sieć wodociągowa wybudowane przez Miasto i pozostające własnością Miasta.

W związku z planowaną sprzedażą, przeniesione zostanie prawo do rozporządzania wyłącznie w odniesieniu do gruntu. W ramach umowy sprzedaży zostaną ustanowione odpowiednie służebności gruntowe w zakresie znajdujących się wyżej wymienionych urządzeń infrastruktury technicznej. Działka nr 11-960/9 jest objęta umową dzierżawy z przeznaczeniem na wybudowanie parkingu i wiaty parkingowej. Dzierżawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla budowy parkingu i wiaty. Wiata ani parking nie zostały wybudowane na przedmiotowej działce oraz nie zostaną wybudowane przed planowaną sprzedażą.

W związku z powyższym opisem powstała wątpliwość, jakie przyjąć zasady dla opodatkowania planowanej transakcji, tj. czy prawidłowe jest zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy odnoszące się do dostawy terenów niezabudowanych.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025) z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Wnioskodawcę gruntu (działki nr 11-960/9) wraz z naniesieniami w postaci sieci elektroenergetycznej niskiego napięcia niestanowiącymi własności Wnioskodawcy, lecz przedsiębiorstwa energetycznego. Z perspektywy ekonomicznej od momentu wzniesienia na działce nr 11-960/9 tych naniesień, do dnia zawarcia umowy sprzedaży, to przedsiębiorstwo energetyczne, a nie Wnioskodawca jako sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel.

Ponadto, jak Wnioskodawca wskazał, na działce nr 11-960/9 znajduje się również infrastruktura techniczna w postaci kanalizacji deszczowej oraz sieci wodociągowej wybudowanych przez Miasto i pozostające jego własnością, które nie będą stanowiły przedmiotu sprzedaży. W związku z planowaną sprzedażą, przeniesione zostanie prawo do rozporządzania wyłącznie w odniesieniu do gruntu (w ramach umowy sprzedaży zostaną ustanowione odpowiednie służebności gruntowe w odniesieniu do ww. urządzeń infrastruktury technicznej).

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działce gruntu nr 11-960/9 naniesienia w postaci sieci elektroenergetycznej niskiego napięcia będące własnością przedsiębiorstwa energetycznego, natomiast kanalizacja deszczowa oraz sieć wodociągowa stanowiące własność Wnioskodawcy zostaną wyłączone z transakcji sprzedaży, to nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc, w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka 11-960/9, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie działka gruntu, a więc elementy infrastruktury technicznej (ww. sieć elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa oraz sieć wodociągowa) nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu stawki podatku VAT.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w niniejszych okolicznościach przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów, jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że działka nr 11-960/9 powstała w wyniku podziału działki nr 11-960/1, która znajduje się na terenie, dla którego nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nr 11-960/1 była wydana decyzja z dnia 25 kwietnia 1997 r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na wniosek Z. i ustalała warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na realizacji wodociągu gminnego. Zgodnie z treścią decyzji, była ona ważna przez okres 2 lat od daty jej wydania. Natomiast dla działki powstałej z podziału, tj. działki nr 11-960/9 będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Jak wskazał Wnioskodawca dla działki nr 11-960/9 wydzielonej z działki nr 11-960/1 nie istnieje miejscowy planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Oznacza to, że przedmiotowa działka nr 11-960/9 nie stanowi terenu budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do planowanej przez Wnioskodawcę dostawy działki niezabudowanej nr 11-960/9 zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.