0111-KDIB3-1.4012.388.2018.2.KO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2018 r. (data wpływu 17 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z 29 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.) oraz pismem z 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 22 maja 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.388.2018.1.KO oraz pismem z 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest spółką jawną zajmującą się handlem hurtowym i detalicznym sprzętu ogrodniczego, klimatyzacyjnego, grzewczego oraz świadczy usługi serwisu ww. sprzętu. Przeważający kod działalności - 4690Z. W ostatnich pięciu latach Wnioskodawca nie dokonywał żadnej sprzedaży nieruchomości. W dniu 31 lipca 2008 roku wspólnicy spółki jawnej wnieśli aportem do majątku spółki jawnej (ewidencja środków trwałych wartość 200 000,00 PLN) nieruchomość składającą się z działki o powierzchni 0,0656 ha. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntu część działki 0,0346 ha to teren rolny, a 0,0310 ha stanowi teren budowlany. Na działce znajdowała się drewniana pakamera, która została przez Wnioskodawcę rozebrana i wywieziona, z uwagi na zły stan techniczny. Nieruchomość tą wspólnicy kupili na podstawie aktu notarialnego i transakcja nie stanowiła czynności opodatkowanej VAT. W dniu nabycia nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość nie jest ogrodzona. W latach 2008-2018 Spółka ponosiła koszty związane tylko z bieżącym utrzymaniem nieruchomości. Opłacała podatek od nieruchomości, opłaty przesyłowe za energię elektryczną, prace porządkowe. W dniu 4 października 2017 roku wykonano kanalizacje sanitarną ze środków Wnioskodawcy w części przebiegającej przez nieruchomość Wnioskodawcy. Kanalizacja sanitarna nie jest oddana - przekazana do MP, zgodnie z obowiązującymi przepisami po wykonaniu w całości zostanie przekazana na własność do MP. Obecnie nie została przekazana, gdyż nie została wykonana w całości przez pozostałych właścicieli nieruchomości i przyszłych użytkowników przez które przebiega rurociąg. Kanalizacja sanitarna zgodnie z prawem budowlanym stanowi budowlę i w PKOB sklasyfikowana jest pod nr 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków Klasa obejmuje: - Rurociągi przesyłowe naziemne, podziemne i podwodne do transportu wody i ścieków, - Stacje pomp, - Stacje filtrów lub ujęć wody. Klasa nie obejmuje: - Kanałów irygacyjnych i akweduktów (2153) Rurociągów sieci rozdzielczych wody (2222). Rurociągi są trwale związane z gruntem. Wnioskodawca nie wykorzystywał sieci kanalizacyjnej w swojej działalności. Przy poniesieniu kosztu budowy kanalizacji Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie kanalizacji sanitarnej i nie wykorzystywał kanalizacji sanitarnej do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku VAT. Suma wszystkich kosztów związanych z przedmiotową nieruchomością jakie poniósł Wnioskodawca w całym okresie to kwota 17 406,55 PLN. Spółka nie uzyskiwała z tego tytułu żadnych dochodów. Działka nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W roku 2015 Prezydent Miasta na wniosek Wnioskodawcy ustalił dla ww. nieruchomości warunki zabudowy. Decyzja - Budowa dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, decyzja - Budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego, decyzja - Budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego z usługami na parterze budynku. Decyzje ustalające warunki zabudowy i zagospodarowania terenu zostały wydane dla całej działki o powierzchni 0,0656 ha. Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość. Przewidywana data dokonania dostawy to 30.06.2018 rok.

Pismem z 29 maja 2018 r. i 26 czerwca 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco:

Na dzień sprzedaży działki będzie obowiązywała tylko decyzja o warunkach zabudowy wydana w 2015 roku przez Prezydenta Miasta nr ....

Wydane inne decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie będą obowiązywały na dzień sprzedaży.

Kanalizacja sanitarna zostanie przekazana do MP po dniu sprzedaży działki.

Właścicielem kanalizacji sanitarnej jest MP.

Działka numer 5/7 przy ulicy S nie była przez Spółkę wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działki może korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie dla tej dostawy, ponieważ: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści tego artykułu, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności” lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z przepisu tego wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

  1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
  2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku w zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego – planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, że w dniu 31 lipca 2008 roku wspólnicy spółki jawnej wnieśli aportem do majątku spółki jawnej nieruchomość składającą się z działki. W dniu nabycia nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W latach 2008-2018 Spółka ponosiła koszty związane tylko z bieżącym utrzymaniem nieruchomości. W dniu 4 października 2017 roku wykonano kanalizacje sanitarną ze środków Wnioskodawcy w części przebiegającej przez nieruchomość Wnioskodawcy. Kanalizacja sanitarna zostanie przekazana do MP po dniu sprzedaży działki. Właścicielem kanalizacji sanitarnej jest MP. Działka nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość. Przewidywana data dokonania dostawy to 30.06.2018 rok. Na dzień sprzedaży działki będzie obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy wydana w 2015 roku przez Prezydenta Miasta nr ....

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy opisanej działki, na której posadowiona jest kanalizacja sanitarna.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia budynku, budowli lub gruntu. Definicja budynku i budowli znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2018 r. poz. 1202).

Za budynek uważa się obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 3 tej ustawy – przez budowlę rozumie się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Obiektem liniowym jest natomiast – na podstawie art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane – obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle zapisów art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego – częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego – urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Przesłanka ta jest spełniona z chwilą podłączenia wymienionych w art. 49 Kodeksu cywilnego kanalizacji do sieci należących do przedsiębiorstwa. W rezultacie więc urządzenia te przestają być częścią składową nieruchomości, na której zostały wybudowane i nie stanowią własności właściciela tej nieruchomości. Dotychczasowy właściciel traci ich własność na rzecz właściciela instalacji, do której zostały one przyłączone, czyli na rzecz MP.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotem dostawy w istocie nie jest grunt zabudowany, gdyż jak wskazał Wnioskodawca właścicielem kanalizacji sanitarnej jest MP. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca będzie dokonał dostawy kanalizacji w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem w opisanej sytuacji nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Wobec powyższego, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt w postaci działki nr 5/7, dla którego na dzień sprzedaży będzie obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy wydana w 2015 roku.

W związku z powyższym dostawa ww. działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponieważ w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy działki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku, określone w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowa działka nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku VAT.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanego przepisu dostawa ww. działki nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż przedmiotowa działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, w związku z brakiem możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy dla dostawy działki, jej dostawa będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.