IBPBII/1/415-795/11/MCZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy koszt utrzymania w Domu Pomocy Społecznej można odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 02 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 06 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia w zeznaniu rocznym w ramach ulgi rehabilitacyjnej opłat za pobyt w domu opieki społecznej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06 września 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia w zeznaniu rocznym w ramach ulgi rehabilitacyjnej opłat za pobyt w domu opieki społecznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Żona Wnioskodawcy jest jego opiekunem prawnym. Wnioskodawca, w którego imieniu występuje żona, zachorował w wieku 54 lat na chorobę Alzheimera. W początkowej fazie choroby opiekowała się nim żona. Jednak ze względu na szybki postęp choroby (Wnioskodawca nie jest w stanie samodzielnie funkcjonować i wymaga stałej opieki - jest osobą nie mającą kontaktu z otoczeniem; nawiązuje jedynie krótki kontakt wzrokowy z żoną) oraz brak możliwości zapewnienia stałej opieki Wnioskodawcy przez pracującą zawodowo żonę, Wnioskodawca w 2010 r. przebywał w Zakładzie Opieki Długoterminowej. W związku z przejęciem tej placówki przez prywatnego właściciela, który nie przedłużył Wnioskodawcy pobytu w ww. Zakładzie, Wnioskodawca przebywa obecnie w Domu Opieki Społecznej, gdzie posiada taką samą opiekę jak w Zakładzie Opiekuńczym. Dom Opieki Społecznej nie jest dla Wnioskodawcy jego domem, gdyż przebywa w nim tylko ze względu na swoją chorobę. Domu Opieki Społecznej jest w zasadzie jedyną placówką, w której można umieścić bardzo chorą osobę na dłuższy okres czasu, poza bardzo drogimi ośrodkami prywatnymi. Wnioskodawca pobiera rentę z ZUS. Żona Wnioskodawcy, jako jego opiekun prawny sporządza roczne sprawozdania dla Sądu Rodzinnego ze sposobu wykorzystania otrzymanych przez Wnioskodawcę pieniędzy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt utrzymania w Domu Pomocy Społecznej w przypadku Wnioskodawcy można odliczyć od podatku w zeznaniu rocznym...

Wnioskodawca uważa, że koszty utrzymania w Domu Pomocy Społecznej w jego przypadku powinno się odliczać od podatku w zeznaniu rocznym, zwłaszcza, że koszty utrzymania w Zakładzie Opieki Długoterminowej Wnioskodawca mógł odliczyć od podatku rocznego w 2010 r. Zarówno Dom Pomocy Społecznej jak i Zakład Opieki Długoterminowej spełniają te same zadania – sprawują opiekę nad bardzo chorą osobą, której żona Wnioskodawcy, ze względu na konieczność pracy zawodowej, nie jest w stanie zapewnić. Oprócz opłaty za pobyt w ww. Domu, Wnioskodawca ponosi koszty zakupu lekarstw (w tym pełnopłatnych) i środków czystości oraz innych niezbędnych rzeczy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 pkt 4 i 7b – 7g tego artykułu.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d tej ustawy warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

  1. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
  2. decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
  3. orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

  1. I grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono:
    1. całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
    2. znaczny stopień niepełnosprawności,
  2. II grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1. całkowitą niezdolność do pracy albo
    2. umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Odliczenie o którym mowa w ust. 1 pkt 6 wyżej cytowanej ustawy może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r. - art. 26 ust. 7g ww. ustawy.

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł (art. 26 ust. 7e ww. ustawy).

W myśl zaś postanowień art. 26 ust. 13a ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Natomiast stosownie do treści art. 26 ust. 7 pkt 4 powołanej ustawy wysokość wydatków m.in. na cele określone w ust. 7a - z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7c - ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty.

Odliczeniu od podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy podlegają jedynie wydatki enumeratywnie wymienione w art. 7a tego przepisu. I tak, zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 6 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca kilka lat temu zachorował na chorobę Alzheimera. Ze względu na szybki postęp choroby Wnioskodawca nie jest w stanie samodzielnie funkcjonować i wymaga stałej opieki - jest osobą nie mającą kontaktu z otoczeniem; nawiązuje jedynie krótki kontakt wzrokowy z żoną. Wnioskodawca przebywa obecnie w Domu Opieki Społeczne. Wnioskodawca pobiera rentę z ZUS.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje takich pojęć jak: „zakład lecznictwa uzdrowiskowego”, „zakład rehabilitacji leczniczej”, „zakład opiekuńczo -leczniczy” czy też „zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy”, w związku z tym należy posiłkować się ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne mogą polegać na:

  1. udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych i wyrobów medycznych, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych;
  2. udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację, opiekę i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych potrzebnych do kontynuacji leczenia, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych;
  3. udzielaniu świadczeń zdrowotnych polegających na działaniach usprawniających, które służą zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
  4. sprawowaniu wszechstronnej opieki zdrowotnej, psychologicznej i społecznej nad pacjentami znajdującymi się w stanie terminalnym oraz opieki nad rodzinami tych pacjentów.

Świadczenia, o których mowa w ust. 1 pkt 4, oraz świadczenia pielęgnacyjne i opiekuńcze mogą być udzielane także wyłącznie w warunkach domowych (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 1 powoływanej ustawy stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne udziela się w przypadku świadczeń, o których mowa w art. 9 ust. 1:

  1. pkt 1 - w zakładzie opiekuńczo-leczniczym;
  2. pkt 2 - w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym;
  3. pkt 3 - w zakładzie rehabilitacji leczniczej,
  4. pkt 4 - w hospicjum.

Jednostki te udzielają całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację osób niewymagających hospitalizacji, oraz zapewniają im środki farmaceutyczne i materiały medyczne, pomieszczenie i wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia. Działania przez nie prowadzone mają na celu przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej oraz przygotowanie do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych.

W zakładzie pielęgnacyjno - opiekuńczym oraz zakładzie opiekuńczo-leczniczym Narodowy Fundusz Zdrowia realizuje opiekę długoterminową (zakłady opieki długoterminowej) zapewniając świadczenia wymienione w art. 9 ust. 1 ww. ustawy o działalności leczniczej Ww. zakłady nie są domami pomocy społecznej i nie mogą trafić do nich ubezpieczeni kwalifikujący się do domu pomocy społecznej lub u których jedynym wskazaniem do objęcia opieką jest trudna sytuacja socjalna oraz nie mogą do nich być przyjmowani pacjenci w termalnej fazie choroby i pacjenci z chorobą psychiczną (www. nfz-krakow.pl).

Natomiast Domy Pomocy Społecznej powołane zostały do życia rozporządzeniem Ministra Polityki Społecznej z dnia 19 października 2005 r. w sprawie domów pomocy społecznej (Dz. U. Nr 217, poz. 1837) w wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 57 ust. 8 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 ze zm.), które to rozporządzenie – na podstawie art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczeniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622) - mimo uchylenia nadal zachowuje swoją moc, aż do czasu wejścia nowych przepisów wykonawczych lecz nie dłużej niż przez 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 25 marca 2011 r.

Zgodnie natomiast z art. 54 i 55 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 ze zm.), osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej. Dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej ”mieszkańcami domu”.

W myśl § 5 ust.1 ww. rozporządzenia w sprawie domów pomocy społecznej, dom, niezależnie od typu, świadczy usługi:

  1. w zakresie potrzeb bytowych, zapewniając:
    1. miejsce zamieszkania,
    2. wyżywienie,
    3. odzież i obuwie,
    4. utrzymanie czystości;
  2. opiekuńcze, polegające na:
    1. udzielaniu pomocy w podstawowych czynnościach życiowych,
    2. pielęgnacji,
    3. niezbędnej pomocy w załatwianiu spraw osobistych;
  3. wspomagające, polegające na:
    1. umożliwieniu udziału w terapii zajęciowej,
    2. podnoszeniu sprawności i aktywizowaniu mieszkańców domu,
    3. umożliwieniu zaspokojenia potrzeb religijnych i kulturalnych,
    4. zapewnieniu warunków do rozwoju samorządności mieszkańców domu,
    5. stymulowaniu nawiązywania, utrzymywania i rozwijania kontaktu z rodziną i społecznością lokalną,
    6. działaniu zmierzającym do usamodzielnienia mieszkańca domu, w miarę jego możliwości,
    7. pomocy usamodzielniającemu się mieszkańcowi domu w podjęciu pracy, szczególnie mającej charakter terapeutyczny, w przypadku osób spełniających warunki do takiego usamodzielnienia,
    8. zapewnieniu bezpiecznego przechowywania środków pieniężnych i przedmiotów wartościowych,
    9. finansowaniu mieszkańcowi domu nieposiadającemu własnego dochodu wydatków na niezbędne przedmioty osobistego użytku, w kwocie nieprzekraczającej 30% zasiłku stałego, o którym mowa w art. 37 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej, zwanej dalej "ustawą",
    10. zapewnieniu przestrzegania praw mieszkańców domu oraz dostępności do informacji o tych prawach dla mieszkańców domu,
    11. sprawnym wnoszeniu i załatwianiu skarg i wniosków mieszkańców domu.

Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania (art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). Opłatę za pobyt w domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu ponosi mieszkaniec domu, a małżonek lub zstępni przed wstępnymi, zgodnie z umową zawartą w trybie w trybie art. 103 ust. 2 ustawy (art. 61 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy).

Z powyższego wynika, że Dom Pomocy Społecznej, zajmuje się zapewnieniem całodobowej opieki, zaspokajaniem potrzeb w zakresie zamieszkania, wyżywienia, niezbędnych usług medycznych. Działania te mają na celu zapewnienie opieki w stopniu umożliwiającym godne życie osobom tam przebywającym. Zatem działania te nie służą leczeniu, rehabilitacji, przywracaniu sprawności fizycznej i psychicznej oraz przygotowaniem do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych, jak w przypadku zakładu rehabilitacji leczniczej czy zakładu pielęgnacyjno - opiekuńczego bądź zakładu opiekuńczo-leczniczego.

Zapisy aktów prawnych regulujące funkcjonowanie domów pomocy społecznej wskazują zatem jednoznacznie, że jednostek tych nie należy utożsamiać z zakładami wymienionymi przez ustawodawcę w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bowiem jak wykazano wyżej, istniej zasadnicza różnica pomiędzy przeznaczeniem ww. typów zakładów i celami jakie mają przypisane do zrealizowania a celem i przeznaczeniem domów opieki społecznej; różnica ta występuje również w ich umocowaniu prawnym.

W tym miejscu należy zauważyć, że konstrukcja art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na katalog zamknięty wydatków podlegających odliczeniu w ramach tzw. „ulgi rehabilitacyjnej”. Oznacza to, iż wymienione w tym przepisie wydatki stanowią enumeratywne wyliczenie, zawierające wszystkie możliwe wydatki uprawniające do skorzystania z odliczenia.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wśród wydatków, których poniesienie uprawnia podatnika – legitymującego się dokumentem poświadczającym niepełnosprawność (np. posiadającego decyzję przyznającą rentę przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych) oraz spełniającego inne wyżej wskazane warunki z art. 26 ust. 7a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do korzystania z ulgi rehabilitacyjnej ustawodawca nie wymienił wydatków ponoszonych tytułem pobytu w domu pomocy społecznej, który - jak wyżej wskazano - nie jest zakładem: lecznictwa uzdrowiskowego, rehabilitacji leczniczej, opiekuńczo – leczniczym, czy pielęgnacyjno – opiekuńczym, wymienionym w pkt 6 art. 26 ust. 7a powyższej ustawy .

Wobec powyższego Wnioskodawca nie może odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych w 2011 r. związku ze swoim pobytem w Domu Pomocy Społecznej.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszelkie ulgi i zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania mają charakter wyjątkowy. Z tego też względu stosowanie ulg i zwolnień przedmiotowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej.

Ponadto należy nadmienić, że ulga rehabilitacyjna nie podlega odliczeniu od podatku – jak stwierdził Wnioskodawca - lecz podlega odliczeniu od dochodu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.