0111-KDIB2-3.4010.1.2018.2.KB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
1. W związku z tym, że art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) w zakresie roku 2017 odnosi się tylko do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r. a Spółka działalność operacyjną za rok 2017 zamknie stratą podatkową (w tym wystąpi strata na transakcjach z Gminą) to, czy z tego przepisu należy wnioskować, że Spółka ma obowiązek sporządzenia za 2017 r. dokumentacji cen transferowych?
2. Czy od dnia 1 stycznia 2018 r. Spółka będzie mogła stosować przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nie sporządzać dokumentacji cen transferowych w ramach powiązań kapitałowych z Gminą i jej jednostkami organizacyjnymi) w przypadku wystąpienia straty na zawartych transakcjach?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 stycznia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych dla transakcji realizowanych z Gminą za 2017 r. i 2018 r. – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2018 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych dla transakcji realizowanych z Gminą za 2017 r. i 2018 r. W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 24 stycznia 2018 r., 0111-KDIB2-3.4010.1.2018.1.KB, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem z 29 stycznia 2018 r. (data wpływu do tut. Organu 2 lutego 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/następujące zdarzenie przyszłe uzupełnione ostatecznie w piśmie z 29 stycznia 2018 r. (data wpływu do tut. Organu 2 lutego 2018 r.):

Miejskie Przedsiębiorstwo Komunikacyjne Sp. z o.o. jest Spółką , której Gmina (...) powierzyła świadczenie usługi o charakterze użyteczności publicznej polegającej na wykonywaniu zadania własnego Gminy, dotyczącego zaspakajania potrzeb mieszkańców w zakresie lokalnego pasażerskiego transportu zbiorowego.

Założycielem Spółki jest Gmina (...), która posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego Sp. z o.o.

Spółka prowadzi działalność na terenie Gminy (...) oraz Gmin ościennych, z którymi Gmina (...) zawarła stosowne porozumienia w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Działalność Spółki oparta jest o umowy wykonawcze zawarte z Gminą (...), określające warunki i zasady realizacji usług przewozowych autobusowych i tramwajowych. Z wykonywania tych usług Spółka uzyskuje ok. 95% przychodów działalności operacyjnej.

Spółka wchodzi w skład Grupy Kapitałowej tworzonej przez Gminę (...), w związku z tym zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka podlega obowiązkowi tworzenia dokumentacji cen transferowych. Ten stan obowiązywał do końca roku 2016. Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) wprowadziła zmiany w zakresie art. 11 poprzez dodanie ust. 4 zgodnie, z którym Skarb Państwa oraz jednostki samorządu terytorialnego zostały wyłączone ze stosowania ust. 1-3a.

Ustawa zmieniająca weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r., jednakże zgodnie z uregulowaniem w art. 4 ust. 1 nowe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r. z wyjątkiem, że art. 11 ust. 4, który należy stosować do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2017 r. ( przepis art. 4 ust. 1 pkt 2 zmieniającej ustawy pomija słowo „przychody”).

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość czy za 2017 r. powinna sporządzić dokumentację cen transferowych, ponieważ działalność Spółki nie osiągnie dochodu a zamknie się stratą podatkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. W związku z tym, że art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) w zakresie roku 2017 odnosi się tylko do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r. a Spółka działalność operacyjną za rok 2017 zamknie stratą podatkową (w tym wystąpi strata na transakcjach z Gminą) to, czy z tego przepisu należy wnioskować, że Spółka ma obowiązek sporządzenia za 2017 r. dokumentacji cen transferowych?
  2. Czy od dnia 1 stycznia 2018 r. Spółka będzie mogła stosować przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nie sporządzać dokumentacji cen transferowych w ramach powiązań kapitałowych z Gminą i jej jednostkami organizacyjnymi) w przypadku wystąpienia straty na zawartych transakcjach?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych za 2017 r., pomimo zamknięcia roku stratą na transakcjach wykonanych na rzecz Gminy (w oparciu o umowy wykonawcze, o których mowa powyżej), ponieważ wprowadzając zapis art. 4 ust. l pkt 2 ustawy zmieniającej, Ustawodawca - zdaniem Spółki - omyłkowo pominął słowo „przychodów”.

Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 Wnioskodawca wskazał, że Spółka od 2018 r. nie będzie miała obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w zakresie wykonanych transakcji z Gminą i jej jednostkami organizacyjnymi, nawet w przypadku wystąpienia straty na tych transakcjach, ponieważ od 1 stycznia 2018 r. przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej stosuje się do dochodów (przychodów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy:

  1. których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2.000.000 euro:
    1. dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2. ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)
      - lub
  2. dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20.000 euro, lub
  3. zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    1. umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20.000 euro lub
    2. umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20.000 euro

-są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

Definicja podmiotów powiązanych została zawarta w art. 11 ust. 1 updop, zgodnie z którym jeżeli:

  1. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
  2. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
  3. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest Spółką, której Gmina (...) powierzyła świadczenie usługi o charakterze użyteczności publicznej polegającej na wykonywaniu zadania własnego Gminy w zakresie lokalnego pasażerskiego transportu zbiorowego. Założycielem Spółki jest Gmina (...), która posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Działalność Spółki oparta jest o umowy wykonawcze zawarte z Gminą, określające warunki i zasady realizacji usług przewozowych autobusowych i tramwajowych. Z wykonywania tych usług Spółka uzyskuje ok. 95% przychodów działalności operacyjnej.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość, czy w świetle znowelizowanego art. 11 ust. 4 updop w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175, dalej: „ustawa nowelizująca”), jest zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej za 2017 r., ze względu na poniesienie straty podatkowej oraz czy obowiązek ten będzie ciążył na niej za rok 2018.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 updop (w brzmieniu obowiązującym sprzed nowelizacji ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

  1. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
  2. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Wobec powyższego dokumentacja podatkowa jest wymagana dla transakcji realizowanych z podmiotem powiązanym.

Natomiast, od 1 stycznia 2018 r., zgodnie z nowym brzmieniem przepisu art. 11 ust. 4 updop, (wprowadzonym ustawą nowelizującą), przepisy art. 11 ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

  1. podmiot krajowy, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
  2. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Stosownie zaś do art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy nowelizującej, przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r. z tym że przepisy:

  1. art. 21 ust. 1 pkt 90b, art. 25 ust. 4 oraz art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. c, ust. 7a pkt 8 i 14 oraz ust. 7c i 7e ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
  2. art. 11 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą

-stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r.

Literalna wykładnia art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy nowelizującej w istocie prowadzi do konkluzji, że do podatnika, który w roku 2017 osiągnął stratę podatkową, zastosowania nie znajdzie nowe brzmienie art. 11 ust. 4 updop. Ustawodawca w tym zakresie wskazał bowiem, że przepis ten w nowym brzmieniu stosuje się do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2017 r., w przeciwieństwie do pozostałych regulacji, które znajdują zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2018 r.

W świetle powyższego należałoby wnioskować, że możliwość stosowania przez podatnika art. 11 ust. 4 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., uzależnione jest od osiągnięcia przez niego dochodu za rok 2017.

W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że w procesie interpretacji przepisów prawa podatkowego pierwszoplanowe i dominujące znaczenie ma wykładnia językowa (gramatyczna, literalna), tj. odnosząca się do tekstu ustawy (por. wyrok WSA w Krakowie z 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1430/13, wyrok WSA w Warszawie z 6 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4284/06). Jednocześnie zastrzega się, że interpretacja norm prawnych nie powinna kończyć się na rezultatach wykładni językowej, zwłaszcza w sytuacji, gdy nie usuwa ona wszystkich wątpliwości wynikających z zastosowania normy prawa, prowadzi do rażąco niesprawiedliwych lub wręcz absurdalnych wyników. W każdej sytuacji, w której nasuwa się podejrzenie, że wynik wykładni językowej może okazać się nieadekwatny, interpretator powinien go skonfrontować z wykładnią systemową i funkcjonalną (por. wyrok NSA z 13 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 838/13).

Mając powyższe na względzie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie można ograniczyć się jedynie do wykładni językowej art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy nowelizującej. Prowadzi ona bowiem do wniosku, że art. 11 ust. 4 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. nie ma zastosowania do podmiotów, które w roku 2017 poniosły stratę podatkową. W świetle art. 9a updop, byłyby one zatem zobowiązane do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w tym przepisie, w przeciwieństwie do podatników wykazujących za 2017 r. dochód do opodatkowania, których taki obowiązek by nie dotyczył. Innymi słowy, wystąpienie obowiązku sporządzenia ww. dokumentacji uzależnione byłoby od osiągnięcia dochodu/poniesienia straty w 2017 r., co sprzeczne jest z celem i brzmieniem art. 9a updop.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 updop, nie jest uzależniony od osiągnięcia dochodu lub poniesienia straty. Wręcz przeciwnie - bez względu na to, czy podatnik osiągnął dochód, czy poniósł stratę, jest on zobowiązany (o ile spełnia warunki wymienione w tym przepisie) do sporządzenia takiej dokumentacji.

Nowelizacja art. 11 ust. 4 updop, miała na celu wyłączenie z obowiązku dokumentowania transakcji podmiotów, których udziałowcem jest Skarb Państwu lub jednostka samorządu terytorialnego. Uzależnienie możliwości stosowania przez podatników nowych przepisów od osiągnięcia przez nich dochodu nie znajduje racjonalnego uzasadnienia.

Art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy nowelizującej należy zatem odczytywać w taki sposób, że art. 11 ust. 4 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. ma zastosowanie z mocą wsteczną, tj. od 1 stycznia 2017 r. bez względu na to, czy podatnik, którego przepis ten dotyczy osiągnął dochód, czy poniósł stratę. W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej ani za 2017 r. ani za 2018 r.

Resumując, Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych za 2017 r. pomimo zamknięcia roku stratą na transakcjach wykonanych na rzecz Gminy. Spółka od 2018 r. nie będzie miała także obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w zakresie wykonanych transakcji z Gminą i jej jednostkami organizacyjnymi nawet w przypadku wystąpienia straty na tych transakcjach.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywał się z opisem zdarzenia podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.