0111-KDIB2-2.4010.32.2018.1.HS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych w 2017 r.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.), uzupełnionym 8 marca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w 2017 r. – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w 2017 r. Wniosek uzupełniono 8 marca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka, Spółka z o.o.) został utworzony w wykonaniu Uchwały Rady Miasta X. z marca 2000 r., w której Miasto Gmina X. posiada 100 % udziałów.

Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wartość przychodów lub kosztów Spółki, w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, w 2016 i 2017 r. przekroczyły równowartość 2 mln euro.

Podstawową działalnością gospodarczą Spółki jest świadczenie usług w zakresie komunikacji miejskiej. Spółka ma za zadanie realizację konkretnego działania będącego zadaniem własnym Miasta X., a jej główną działalnością jest świadczenie usług transportowych mieszkańcom miasta i ościennych gmin wskazanych przez Miasto X. w Umowie wykonawczej.

Miasto X. jako organizator transportu zbiorowego na podstawie Uchwały z listopada 2009 r. Rady Miasta X. w sprawie wyrażenia zgody na zawarcie wieloletniej umowy na świadczenie usług przewozowych w ramach lokalnego transportu zbiorowego z Wnioskodawcą w trybie władczym zawarło z Wnioskodawcą Umowę wykonawczą na świadczenie usług przewozowych dotyczących realizacji zadania własnego Miasta X. w zakresie lokalnego transportu zbiorowego (zwaną dalej Umową wykonawczą). Powyższa Umowa wykonawcza została zawarta na zasadach i warunkach określonych przepisami rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (zwanego dalej rozporządzeniem nr 1370/2007), odpowiednich przepisów krajowych i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich.

Przedmiotowe rozporządzenia mają na celu utworzenie rynku wewnętrznego usług publicznych w zakresie transportu pasażerskiego. Cel ten realizowany jest poprzez uzupełnienie ogólnych przepisów dotyczących zamówień publicznych. Rozporządzenie to określa również, jakie warunki muszą być spełnione, by wypłaty rekompensat przewidziane w umowach i koncesjach na usługi publiczne w zakresie transportu pasażerskiego można było uznać za zgodne z zasadami rynku wewnętrznego i wyłączone spod obowiązku zgłaszania Komisji pomocy państwa. W rozporządzeniu nr 1370/2007 określono zasady mające na celu zapobieganie przyznawaniu rekompensat w nadmiernej wysokości oraz zapewnienie zgodności z postanowieniami Traktatu. Zasady te odnoszą się również do pojęć rozsądnego zysku i premiowania poprawy wydajności, kwestii subsydiowania skrośnego działalności handlowej z rekompensat wypłaconych z tytułu wypełniania zobowiązań dotyczących świadczenia usług publicznych oraz kwestii niewystarczających rekompensat, a także do przeprowadzanych przez Komisję ex ante i ex post ocen zgodności rekompensat z tytułu świadczenia usług publicznych z obowiązującymi przepisami – tak wynika z Komunikatu Komisji w sprawie wytycznych interpretacyjnych w odniesieniu do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego (2014/C 92/01).

Na podstawie rozporządzenia nr 1370/2007 Spółka określana jest, jako tzw. podmiot wewnętrzny, będący wyodrębnioną prawnie jednostką podlegającą kontroli właściwego organu lokalnego. Spółka jest jedynym podmiotem wewnętrznym świadczącym usługi zbiorowego transportu publicznego na terenie Miasta X. i ościennych gmin. Kontrola jaką sprawuje Miasto X. nad Spółką jest analogiczna do kontroli jaką Miasto sprawuje nad własnymi służbami. Natomiast zobowiązanie Spółki do świadczenia usługi publicznej, stosownie do brzmienia art. 2 lit. e rozporządzenia nr 1370/2007, jest definiowane jako wymóg określony przez właściwy organ do świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu publicznego, których świadczenia podmiot świadczący usługi ze względu na swój własny interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim samym zakresie lub na takich samych warunkach.

Umowa wykonawcza reguluje szczegółowe zagadnienia wzajemnych relacji i rozliczeń (ma charakter techniczny, doprecyzowujący), w tym zasady odpowiedzialności Spółki wobec Miasta X. z tytułu wykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań Spółki. Dodatkowo określa ona wzajemne relacje pomiędzy Spółką a Miastem i nie podlega ustawie prawo zamówień publicznych, ponieważ ww. Umowa wykonawcza została zawarta z podmiotem wewnętrznym, jako bezpośrednie udzielenie zamówienia – powierzenia w rozumieniu rozporządzenia nr 1370/2007. Zatem Umowa wykonawcza nie ma charakteru odpłatnego, gdyż Miasto X. nie nabywa na jej podstawie żadnych usług ani dostaw. Nie ma ona charakteru umowy cywilnoprawnej, ale aktu władczego (podstawą świadczenia usług przez Spółkę jest odpowiedni akt tworzący Spółkę i Uchwała). Spółka nie dysponuje uprawnieniami do odstąpienia od realizacji usługi czy też zaprzestania jej świadczenia z przyczyn określonych w kodeksie cywilnym, nawet w przypadku zwłoki w zapłacie bądź nie otrzymania rekompensaty.

Spółka otrzymuje za świadczone usługi rekompensatę oraz należności ze sprzedaży biletów pasażerom w oparciu o Umowę wykonawczą i rozporządzenie nr 1370/2007. Należności ze sprzedaży biletów stanowią przychód Spółki.

W ramach zawartej Umowy wykonawczej Miasto X. wypłaca Wnioskodawcy świadczenie pieniężne będące rekompensatą, na pokrycie kosztów działalności pomniejszone o dochody wygenerowane podczas wykonywania powierzonego zadania własnego Gminy. Obliczenie wysokości tejże rekompensaty odbywa się na zasadach określonych w rozporządzeniu nr 1370/2007 z uwzględnieniem liczby wozokilometrów, na które Miasto zgłosi zapotrzebowanie na dany rok. Co roku Miasto ustala planowaną ilość wozokilometrów. Podstawą ostatecznych rozliczeń pomiędzy Spółką a Miastem jest liczba kilometrów faktycznie wykonanych przez Spółkę.

Rekompensata kosztów wykonywania przedmiotu umowy ustalona jest w oparciu o wskaźnik wykonanych wozokilometrów i planowanego kosztu, podlegającego rekompensacie, jednego wozokilometra, pomniejszonego i 1/12 planowanych przez Spółkę rocznych przychodów netto ze sprzedaży biletów, które nie są przychodami pewnymi (Spółka ponosi więc ryzyko, a Miasto nie gwarantuje, że w razie ziszczenia się ryzyka pokryje wynikające z tego straty).

Ponadto rekompensata jest corocznie weryfikowana przez Gminę w oparciu o wykonany audyt, niezależnego od Gminy i Spółki biegłego, który dokonuje na zlecenie Gminy sprawdzenia zgodności należnego za dany rok świadczenia w postaci rekompensaty, z odpowiadającą jej kwotą uzasadnionych kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych publicznej komunikacji zbiorowej oraz zgodności sposobu ustalenia rocznej rekompensaty z obowiązującymi w tym zakresie przepisami oraz postanowieniami umownymi. Audytor weryfikuje rekompensatę Spółki w formule pokrywania kosztów wykonywania powierzonego zadania zgodnie z obowiązującym prawodawstwem i zasadami dotyczącymi pomocy publicznej.

Należy dodać, że rekompensata wypłacana w trybie przewidzianym w rozporządzeniu nr 1370/2007 stanowi legalną pomoc publiczną.

Należy zaznaczyć, że ceny biletów za usługi przewozowe w komunikacji miejskiej powierzonej do realizacji przez Gminę X. ustala zarządzeniem Prezydent Miasta X. , które to zarządzenie ma moc przepisów prawa miejscowego. Ponadto taryfa przewozowa zabezpiecza dla różnych grup społecznych wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia przez co Spółka narażona jest na osiąganie z tego tytułu straty. Ponadto Spółka prowadzi inną działalność, np. reklama, stacja kontroli pojazdów, wynajmy itp., ale w ograniczonym zakresie.

Zatem rekompensata, którą otrzymuje Spółka od Miasta na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem usług przewozowych nie wpływa na ceny biletów czyli na cenę świadczonej usługi. Wysokość cen biletów uzależniona jest wyłączenie od Zarządzenia Prezydenta Miasta X. i jest pochodną oczekiwań społecznych, a także możliwości finansowych pasażerów, a nie rzeczywistych kosztów usługi przewozowej świadczonej przez Spółkę. Otrzymana od Miasta rekompensata służy pokryciu ujemnego wyniku finansowego netto Spółki w zakresie działalności przewozowej wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów taryfowych oraz innych przychodów wygenerowanych podczas wypełniania zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, a nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi. Za 2017 r. otrzymana od Gminy rekompensata wyniosła 55 759 770,58 zł, a wartość przychodów ze sprzedaży biletów wyniosła 34 759 926,08 zł.

Spółka nie wykazuje wielkości rekompensaty do opodatkowania. Rekompensata ta na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku od osób prawnych korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ należność ta w tej samej wysokości pomniejsza koszty uzyskania przychodu.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje również „odsprzedaży” oleju napędowego Samodzielnemu Publicznemu Zakładowi Opieki Zdrowotnej Stacji Pogotowia Ratunkowego w X. (zwanego dalej Pogotowiem), który jest podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą, utworzonym przez Gminę Miasto X. Stacja pogotowia jest więc jednostką organizacyjną Miasta X.

Transakcji tych Spółka dokonuje w oparciu o porozumienie w sprawie przygotowania, przeprowadzenia i udzielenia wspólnego zamówienia publicznego zawartego w czerwcu 2017 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej Stacją Pogotowia Ratunkowego. Mocą tego porozumienia, na podstawie art. 16 ustawy o zamówieniach publicznych, strony przeprowadziły wspólne postępowanie przetargowe o udzielenie zamówienia sektorowego w trybie przetargu nieograniczonego i w konsekwencji Wnioskodawca zawarł umowę w lipcu 2017 r. na wspólny zakup i sukcesywną dostawę oleju napędowego na rzecz Wnioskodawcy i Pogotowia (upoważnienie Pogotowia dla Spółki do zawarcia umowy).

Jednocześnie strony ustaliły w drodze Porozumienia w sprawie współpracy z 4 sierpnia 2017 r. koszty partycypacji Pogotowia w kosztach utrzymania stacji paliw, w której składowany jest olej napędowy.

Rozliczenia pomiędzy stronami polegają na obciążaniu Pogotowia przez Spółkę kosztami zakupionego oleju napędowego poprzez wystawienie faktury za ilość zatankowanego paliwa i w odrębnej pozycji wyspecyfikowanymi kosztami za utrzymanie stacji paliw. W 2017 r. wartość partycypacji w kosztach utrzymania stacji paliw Pogotowia wyniosła 5 192,25 zł, zaś „odsprzedaż” na jego rzecz oleju napędowego po cenach ustalonych w przetargu stanowiła kwotę netto 338 896,72 zł.

W uzupełnieniu z 2 marca 2018 r. (data wpływu 8 marca 2018 r.) Wnioskodawca wskazał, że nadal podtrzymuje stan faktyczny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej za 2017 r. w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. dotyczących transakcji lub innych zdarzeń mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty), a zawartych z podmiotem powiązanym – Miastem dla otrzymywanej rekompensaty oraz przychodów ze sprzedaży biletów?
  2. Czy Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej za 2017 r. w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. dotyczącej transakcji zawieranej z podmiotem powiązanym – Pogotowiem dla transakcji zbycia oleju napędowego i koszów utrzymania stacji paliw Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane w ramach Umowy wykonawczej na świadczenie usług przewozowych dotyczących realizacji zadania własnego Miasta X. w zakresie lokalnego transportu zbiorowego z 2 grudnia 2009 r. jak i odsprzedaż oleju napędowego i obciążanie Pogotowia kosztami utrzymania stacji paliw nie są transakcjami ani innymi zdarzeniami powodującymi po stronie Spółki obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazują na to następujące okoliczności. 

Obowiązek sporządzenia dokumentacji transakcji został ustanowiony w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dla powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej koniecznym jest, aby transakcje lub inne zdarzenia miały miejsce między podmiotami powiązanymi i transakcje te w istotny sposób wpływały na wysokość ich dochodu (straty) lub ujęte w roku podatkowym w księgach rachunkowych transakcje lub inne zdarzenia zostały ustalone z tymi podmiotami na warunkach mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty).

Za podmioty powiązane uznaje się m.in. podmioty powiązane kapitałowo jeżeli udział kapitałowy wynosi co najmniej 25 %, jak i podmioty powiązane majątkowo, tak wynika z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wszystkie udziały w kapitale zakładowym posiada Miasto X. Miasto jest organem tworzącym Pogotowie i sprawującym nadzór nad jego funkcjonowaniem, a zatem bierze udział pośredni w zarządzaniu Pogotowiem i bezpośredni w jego kontroli. Zatem mamy do czynienia z powiązaniem pomiędzy podmiotami w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez powiązania kapitałowe i majątkowe.

Niemniej jednak nie zostaje spełniony drugi warunek przesądzający o obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, a mianowicie transakcje te lub inne zdarzenia nie wpływają w istotny sposób na wysokość dochodu (straty) lub ujęte w roku podatkowym, w księgach rachunkowych nie zostały ustalone z ww. podmiotami na warunkach mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty).

Znaczenie podatkowe, mimo istniejących powiązań między podmiotami, ma wykorzystywanie tychże powiązań do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. Przesłanką zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest sam tylko fakt wystąpienia powiązań, ale wykorzystanie tych powiązań do zmiany poziomu opodatkowania. Istotą tejże regulacji jest, by wszelkie transakcje były zgodne z warunkami rynkowymi, tj. warunkami, jakie uzgodniłyby podmioty niezależne, znajdujące się w takiej samej lub zbliżonej sytuacji. W tym miejscu istotnym wydaje się przytoczenie orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 1924/09, w którym Sąd wypowiedział się, że dokumentacja podatkowa (...) jest więc z woli ustawodawcy podstawowym źródłem dowodowym zawierającym informacje umożliwiające przeprowadzenie analizy istoty działań gospodarczych oraz dokonanie ich oceny wskazującej czy wynagrodzenie w transakcji zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi zostało ustalone na poziomie rynkowym czyli nie różnią się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. Dane zawarte więc w dokumentacji mają na celu udowodnienie przez organy podatkowe czy dana transakcja nie została zawarta niezgodnie z warunkami rynkowymi i umożliwia ustalenie, że jej celem było przenoszenie dochodów na podmioty będące w korzystniejszej sytuacji podatkowej. Sytuacja Wnioskodawcy jest odmienna. Spółka otrzymując rekompensatę od Miasta, wykazuje ją jako wolną od podatku oraz wyłącza z kosztów podatkowych wydatki nią sfinansowane. W tej sytuacji nie można mówić o korzystniejszej sytuacji podatkowej, bo bez względu na wielkość rekompensaty sytuacja podatkowa nie ulegnie zmianie. Istotnym jest, że otrzymana rekompensata nie ma cech wynagrodzenia, a wynika z aktu władczego Miasta i przepisów rozporządzenia nr 1370/2007.

Za pomoc państwa (w rozumieniu art. 107 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej) uznaje się te korzyści, które są przyznane przedsiębiorstwom bezpośrednio lub pośrednio z zasobów państwowych (publicznych), przy czym zasoby państwowe są tożsame z zasobami jednostek samorządu terytorialnego. Pomoc państwa może przybierać różnorakie formy. Pomoc publiczna, jako czynność zakłócająca konkurencję na jednolitym rynku jest niedozwolona, jednakże w wielu wypadkach ustawodawca unijny ustalił wyjątki od tej zasady. Dotyczy to w szczególności usług, które odgrywają kluczową rolę w propagowaniu spójności społecznej i terytorialnej i które można uznać za usługi świadczone w ogólnym interesie gospodarczym (zwane dalej UOIG). Do tego, by dane usługi mogły być traktowane jako UOIG muszą być wykonane przez przedsiębiorstwa na podstawie określonych zasad i warunków, szczególnie w przypadku, gdy konieczne jest udzielenie przez państwo wsparcia finansowego, tzw. rekompensaty, która pokryje część lub całość szczególnych kosztów wynikających ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych. Ustawodawca europejski uznał, że usługi publiczne w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego spełniają przesłanki do tego, by można było takiej działalności udzielić wsparcia finansowego.

Z punktu widzenia zasad określonych przepisami Unii Europejskiej, rekompensata nie może przekroczyć kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych z uwzględnieniem rozsądnego zysku, tak aby nie dopuścić do nieuzasadnionego naruszenia konkurencji. „Rozsądny zysk” jest stopą zwrotu z kapitału, której wymagałoby typowe przedsiębiorstwo podczas podejmowania decyzji, czy świadczyć usługi w ogólnym interesie gospodarczym przez cały okres powierzenia, przy uwzględnieniu poziomu ryzyka. Należy przy tym zaznaczyć, że rozsądny zysk nie może być utożsamiany z wynikiem finansowym (zyskiem bilansowym) i stanowi odrębną od niego kategorię. Ostatecznie wielkość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto. Nadmierna wysokość rekompensaty stanowi niedozwoloną pomoc publiczną i podlega zwrotowi.

Przedmiotowa rekompensata wyrównuje stratę poniesioną przez Spółkę w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej. Powyższa rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na kwotę należną – cenę świadczonych usług dla pasażera, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą jest jedynie pokrycie kosztów powierzonej do wykonania działalności statutowej Spółki. Brak jest zatem bezpośredniego związku pomiędzy kwotą wynagrodzenia a rekompensatą z tytułu świadczenia zbiorowego transportu publicznego.

Otrzymywana przez Spółkę rekompensata jest zdarzeniem, które nie stwarza możliwości wykorzystania powiązania pomiędzy Spółką a Gminą i w konsekwencji wykazania dochodów niższych od oczekiwanych przy stosowaniu kryterium ceny rynkowej.

Rekompensata stanowiąca pomoc publiczną nie jest transakcją lub innym zdarzeniem w pojęciu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunki narzucone na Wnioskodawcę wynikające z Umowy wykonawczej są konsekwencją wymogów określonych w rozporządzeniu nr 1370/2007. 

Stosownie do brzmienia art. 2 lit. e rozporządzenia nr 1370/2007 – wymogi te zostały określone przez właściwy organ (tutaj Miasto X.) w celu świadczenia usług użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu publicznego, których świadczenia podmiot świadczący usługi ze względu na swój własny interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim samym zakresie lub na takich samych warunkach.

Ponadto organ podatkowy nie może oszacować dochodu wynikającego z tego typu zdarzenia. Szczegółowy sposób i tryb oszacowania przez organy podatkowe dochodów został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (tj. z dn. 26.06.2014 r., Dz.U. Z 2014 r. poz. 1186). Zgodnie z § 1 ust. 4 tego rozporządzenia – przepisów rozporządzenia nie stosuje się w przypadku transakcji, w których cena lub sposób określenia ceny przedmiotu takiej transakcji wynika z ustaw i wydanych na jej podstawie aktów normatywnych. Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że władcze powierzenie Spółce do realizacji zadania własnego Gminy, poprzez utworzenie jej w tym celu znajduje swoje uzasadnienie w rozporządzeniu nr 1370/2007, a także w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym.

W świetle powyższych uregulowań należy przyjąć, że z uwagi na opisane zasady przyznawania Spółce rekompensaty w związku z powierzeniem jej przez Miasto X. obowiązku świadczenia usług, które określają szczegółowo ww. przepisy – brak jest swobody odmiennego kalkulowania rekompensaty i w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do dokumentowania transakcji zawieranych w tym zakresie z Miastem X. na zasadach określonych w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobnie nie można uznać przychodów uzyskiwanych przez Spółkę ze sprzedaży biletów jako transakcji obligujących do sporządzania dokumentacji podatkowej.

Zgodnie z Umową wykonawczą wpływy z dystrybucji biletów, pobierania właściwych należności zgodnie z obowiązującą wcześniej uchwałą Rady Miasta X., a obecnie zarządzeniem Prezydent Miasta X., stanowią przychód Spółki, do czasu przejęcia ww. zadania przez Miasto. Przychody te pomniejszają wartość należnej rekompensaty zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia nr 1370/2007. W tej sytuacji uznać należy, że przychody ze sprzedaży biletów uzyskiwane od pasażerów korzystających z usługi komunikacji miejskiej, nie stanowią przychodów od Miasta X., tj. podmiotu powiązanego ze Spółką.

Nawet gdyby przyjąć, że są to przychody od Miasta X. to z uwagi na to, że ceny biletów ustanowione są zarządzeniem Prezydenta Miasta X. w oparciu o upoważnienie zawarte w ustawie o publicznym transporcie zbiorowym, mają one moc prawa miejscowego. Zatem w myśl ww. rozporządzenia Ministra Finansów nie stosuje się metod szacowania dochodów przy powiązaniach pomiędzy podmiotami.

Zdaniem Spółki nie ciąży na niej również obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej co do transakcji pomiędzy Spółką a Pogotowiem. Spółka dokonuje odsprzedaży oleju napędowego Pogotowiu według cen wskazanych w umowie zawartej w drodze przetargu nieograniczonego. Przetarg został zorganizowany wspólnie, a przedmiotem umowy jest dostawa oleju napędowego dla Wnioskodawcy. W tej sytuacji Spółka nie ma możliwości sprzedaży oleju napędowego w cenie innej niż wynikającej z przetargu.

W związku z taką organizacją wspólnego zakupu oleju napędowego i zawartym wyżej opisanym porozumieniu, Spółka obciąża Pogotowie kosztami utrzymania stacji paliw. Osiągane z tego tytułu dochody w kwocie 5 192,25 zł w skali roku nie mają istotnego wpływu na wysokość dochodu Spółki, zgodnie bowiem z art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu podatnika jakim jest Spółka (wartość przychodów lub kosztów, w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, w roku 2016 i 2017 przekroczyły równowartość 2 mln euro) uznaje się transakcje jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro. W przedstawionym stanie faktycznym osiągany dochód nie wpływa istotnie na dochody Spółki co też przesądza o braku obowiązku sporządzania przez Spółkę dokumentacji podatkowej.

W uzupełnieniu z 2 marca 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że za brakiem obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej za 2017 r. w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. dotyczącym transakcji lub innych zdarzeń mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty), a zawartych z podmiotem powiązanym – Miastem X., dla otrzymanej rekompensaty oraz przychodów ze sprzedaży biletów, decyduje treść art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 2017 r. ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175). Z treści tego przepisu wynika, że zmieniony art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2017 r.

Zatem skoro Miasto X. jest jednostką samorządu terytorialnego i posiada 100% udziałów u Wnioskodawcy, to nie stosuje się do niej przepisów ust. 1-3a art. 11 ww. ustawy.

Zgodnie więc z tym przepisem przejściowym do dochodów uzyskanych w 2017 r. m. in. przez spółki jednostek samorządu terytorialnego nie stosuje się przepisów o cenach transferowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Wnioskodawca jest Spółką z o.o., w której Miasto Gmina X. posiada 100% udziałów. Podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest świadczenie usług w zakresie komunikacji miejskiej. Spółka otrzymuje za świadczone usługi rekompensatę na pokrycie kosztów działalności oraz należności ze sprzedaży biletów pasażerom w oparciu o Umowę wykonawczą i rozporządzenie nr 1370/2007.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje również „odsprzedaży” oleju napędowego na rzecz Pogotowia Ratunkowego w X, które jest podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą, utworzonym przez Gminę Miasto X., a więc jednostką organizacyjną Miasta X. Transakcji tych Spółka dokonuje w oparciu o porozumienie zawarte w czerwcu 2017 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Pogotowiem. Mocą tego porozumienia, na podstawie art. 16 ustawy o zamówieniach publicznych, strony przeprowadziły wspólne postępowanie przetargowe o udzielenie zamówienia sektorowego w trybie przetargu nieograniczonego i w konsekwencji Wnioskodawca zawarł umowę w lipcu 2017 r. na wspólny zakup i sukcesywną dostawę oleju napędowego na rzecz Wnioskodawcy i Pogotowia. Jednocześnie strony ustaliły w drodze Porozumienia w sprawie współpracy z 4 sierpnia 2017 r. koszty partycypacji Pogotowia w kosztach utrzymania stacji paliw, w której składowany jest olej napędowy. Rozliczenia pomiędzy stronami polegają na obciążaniu Pogotowia przez Spółkę kosztami zakupionego oleju napędowego poprzez wystawienie faktury za ilość zatankowanego paliwa i w odrębnej pozycji wyspecyfikowanymi kosztami za utrzymanie stacji paliw.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy czynności wykonywane w ramach Umowy wykonawczej na świadczenie usług przewozowych dotyczących realizacji zadania własnego Miasta X. w zakresie lokalnego transportu zbiorowego z 2 grudnia 2009 r. jak i odsprzedaż oleju napędowego i obciążanie Pogotowia kosztami utrzymania stacji paliw są transakcjami czy innymi zdarzeniami powodującymi po stronie Spółki obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnicy:

  1. których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    1. dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2. ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)
    • lub
  2. dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
  3. zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    1. umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2. umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro
    • są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli:

  1. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
  2. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
  3. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl art. 11 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

  1. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
  2. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Należy zaznaczyć, że 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175, dalej: „ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z brzmieniem obowiązującym po 1 stycznia 2018 r., art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

  1. podmiot krajowy, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
  2. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Co istotne, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy nowelizującej przepisy ustaw zmienianych w art. 1–3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r., z tym że przepisy art. 11 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą – stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r.

Przepis art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. W celu zapobieżenia przerzucaniu dochodów w obrocie międzynarodowym i krajowym ustawodawca wprowadził przepisy art. 11 powołanej ustawy. Przepisy te mają na celu stworzenie bariery przeciwdziałającej wykorzystywaniu umów cywilnoprawnych do omijania przepisów podatkowych w celu pomniejszania należnego podatku. W razie dokonywania transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 powołanej ustawy podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, są obowiązani do sporządzania stosownej dokumentacji. Celem wprowadzenia tego obowiązku przez ustawodawcę było umożliwienie badania czy działalność podmiotów powiązanych nie prowadzi do zaniżania dochodów.

W świetle powyższych wyjaśnień zauważyć należy, że obowiązujące do końca 2017 r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwalały na stosowanie przepisów o szacowaniu cen (a więc przepisów o cenach stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi – tzw. cenach transferowych) do każdej sytuacji, w której ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio brała udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadała udział w kapitale tych podmiotów. Przepisy o szacowaniu cen mogły być stosowane do każdej sytuacji, w której w wyniku takich powiązań zostały ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazywał dochodów albo wykazywał dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały (patrz art. 11 ust. 4 pkt 2 cyt. ustawy).

Na tej podstawie także podmioty publiczne, czyli spółki z udziałem Skarbu Państwa lub utworzone przez jednostki samorządu terytorialnego były zobowiązane m.in. do przygotowania dokumentacji cen transferowych.

Wprowadzona zmiana art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oznacza, że podatnicy nie będą musieli sporządzać dokumentacji cen stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi, jeżeli obowiązek dokumentacyjny wynika z faktu posiadania przez Skarb Państwa lub jednostkę samorządową udziału w spółkach dokonujących transakcji.

Nowelizacja wyłącza z przepisów o cenach stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi spółki Skarbu Państwa oraz jednostki samorządu terytorialnego w przypadku, gdy jedynym czynnikiem kwalifikującym do uznania je za „podmioty powiązane” jest fakt, że udziały (akcje) w tych podmiotach posiada Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego.

Stanowisko to potwierdza również uzasadnienie do projektowanych przepisów, gdzie wskazano, że: „celem zmiany wprowadzanej w ust. 4 jest nietraktowanie jako powiązanych, podmiotów których udziałowcem bezpośrednio lub pośrednio jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego”.

Stosownie do art. 11 ust. 5a cyt. ustawy – posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25%.

Nie jest zatem konieczne sporządzanie dokumentacji cen transferowych dla transakcji między podmiotem a jego udziałowcem – Skarbem Państwa/jednostkami samorządu terytorialnego. Obowiązek ten nie dotyczy też transakcji między podmiotami powiązanymi jedynie osobą wspólnika w postaci Skarbu Państwa/jednostek samorządu terytorialnego.

W rozpatrywanej sprawie, ponieważ zmiana ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2017 r. (art. 4 ustawy nowelizującej z dnia 27 października 2017 r.), Wnioskodawca nie jest więc zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej ani dla transakcji realizowanych z Miastem X. ani z Pogotowiem (które jest podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą, utworzonym przez Gminę Miasto X, a więc jest jednostką organizacyjną Miasta X.).

Mając na uwadze powyższe uregulowania, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe z tym, że w odniesieniu do transakcji zawartych ze Stacją Pogotowia Ratunkowego z innych przyczyn niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.