ITPB4/4511-82/15/JG | Interpretacja indywidualna

Od jakiej daty należy liczyć upływ 5 letniego terminu w przypadku sprzedaży przez darczyńcę udziału w nieruchomości, którą uprzednio darował żonie a darowiznę tę odwołał z powodu rażącej niewdzięczności żony – od daty pierwotnego nabycia, czy od daty odwołania darowizny?
ITPB4/4511-82/15/JGinterpretacja indywidualna
  1. darowizna
  2. nieruchomości
  3. odpłatne zbycie
  4. odwołanie
  5. udział
  6. źródła przychodu
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Źródła przychodów -> Katalog źrodeł przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2015 r. (data wpływu 27 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2010 r. Wnioskodawca i jego żona (w ramach rozdzielności majątkowej małżeńskiej) kupili każde po 50% nieruchomości za kwotę łączną 200 000 zł, tj. po 100 000 zł każde z nich. W 2012 r. Wnioskodawca darował żonie swój 50% udział w nieruchomości. W 2014 roku darowizna została cofnięta z powodu rażącej niewdzięczności, przez co Wnioskodawca stał się ponownie właścicielem 50% udziału w nieruchomości. Obecnie Wnioskodawca i jego żona zamierzają sprzedać całą nieruchomość (każdy swój udział wynoszący 50%). Nieruchomość to grunt rolny (pełna własność), posiadający do chwili obecnej taki sam status - rolny. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
  1. Czy dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu będzie koszt nabycia z 2010 r., tj. 100 000 zł...
  2. Czy datą poniesienia kosztów będzie 2010 r....

Zdaniem Wnioskodawcy kosztem jego nabycia będzie 100 000 zł, a datą poniesienia kosztów jest 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  • jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw do nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw następuje po upływie tych 5 lat, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwoty uzyskane z odpłatnego zbycia nie podlegają opodatkowaniu.

Z powyższych uregulowań wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskanego z tego tytułu ma moment i sposób jej nabycia.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2010 r. Wnioskodawca nabył 50% udział w nieruchomości rolnej za kwotę 100 000 zł. Nabycie nastąpiło w ramach rozdzielności majątkowej małżeńskiej. W 2012 r. Wnioskodawca darował ww. udział w nieruchomości żonie. Ze względu na rażącą niewdzięczność ze strony obdarowanej darowizna została odwołana. Wnioskodawca zamierza sprzedać swój udział w nieruchomości.

W świetle powyższych okoliczności, w rozpatrywanym przypadku dla ustalenia pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasadnicze znaczenie ma charakter skutków prawnych odwołania darowizny. Należy rozważyć, czy w odniesieniu do prawa własności przedmiotu darowizny jej odwołanie wywołuje skutki:

  • wstecz (ex tunc) – tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasa ze skutkiem, jakby umowa darowizny w ogóle nie została zawarta (czyli w wyniku odwołania darowizny następuje stan, jakby darowizny nigdy nie udzielono);
  • tylko na przyszłość (ex nunc) – tj. darczyńca ponownie nabywa własność, której się uprzednio wyzbył.

Zgodnie z art. 898 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z poźn. zm.) darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności. Stosownie natomiast do art. 898 § 2 k.c. zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu.

Prawo odwołania darowizny stwarza dla darczyńcy możliwość pozbawienia obdarowanego przedmiotu darowizny i odzyskania go z powrotem przez darczyńcę. Skutek odwołania darowizny normuje art. 898 § 2 k.c. Treść tego przepisu daje jasny wyraz temu, że w wyniku odwołania darowizna staje się bezpodstawna i stąd obowiązek jej zwrotu. Na gruncie przepisów k.c. odwołanie darowizny w odniesieniu do prawa własności przedmiotu darowizny wywołuje skutek na przyszłość – rodzi obowiązek zwrotu przedmiotu darowizny w sposób przewidziany prawem.

Mając na uwadze, że celem, do którego zmierza odwołanie wykonanej już darowizny z powodu rażącej niewdzięczności, jest pozbawienie obdarowanego własności darowanej rzeczy lub prawa i odzyskanie jej przez darczyńcę oraz że „zwrotne” przeniesienie własności rzeczy lub prawa na darczyńcę musi nastąpić w sposób przewidziany prawem, w dacie „zwrotnego” przeniesienia własności następuje nowe nabycie tych rzeczy lub praw przez darczyńcę.

W związku z powyższymi wyjaśnieniami w analizowanym przypadku okres 5 lat, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawca nabył z powrotem na własność opisany udział w gruncie rolnym. To w dniu ponownego przeniesienia własności udziału w nieruchomości w wyniku odwołania umowy darowizny Wnioskodawca ponownie nabył bowiem prawo jej współwłasności, którego wcześniej się wyzbył w drodze darowizny. To oznacza, że sprzedaż udziału w nieruchomości przed upływem pięcioletniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawodawca różnicuje sytuacje, gdy nieruchomości, ich części lub udział w nieruchomości „weszły” do majątku podatnika w drodze:

  1. odpłatnego nabycia lub wytworzenia i
  2. nieodpłatnego nabycia

i różnicuje koszty uzyskania przychodów, jakie można rozpoznać z odpłatnego zbycia tych składników.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nabył 50% udziału w nieruchomości:

  • po raz pierwszy – w 2010 r., odpłatnie, za cenę 100 000 zł;
  • po raz drugi – w 2014 r., w wyniku odwołania darowizny, przy czym to nabycie nie wiązało się z odpłatnością po stronie Wnioskodawcy, więc miało charakter nieodpłatny.

Cena zakupu udziału w nieruchomości zapłacona przez Wnioskodawcę w 2010 r. nie jest ceną nabycia tej nieruchomości w 2014 r, a zatem brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy. Ponadto, podkreślić należy, że Wnioskodawca poniósł ten wydatek na udział w nieruchomości przed dokonaniem darowizny, czyli nieodpłatnego zbycia tego udziału na rzecz żony. Wnioskodawca stał się właścicielem przedmiotowego udziału ponownie w 2014 r. w wyniku odwołania darowizny. Tym samym w rozpatrywanej sprawie dla celów ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości należy odnieść się do momentu jej nabycia w 2014 r. i zdarzeń późniejszych.

Ponieważ – jak wskazano – nabycie udziału w nieruchomości w 2014 r. miało charakter nieodpłatny, należy tu zastosować przepis art. 22 ust. 6d ustawy.

Z przepisu tego wynika, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej nieodpłatnie zaliczane są wyłącznie:

  • udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość, poczynione w czasie jej posiadania,
  • kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze remontowym. Ponadto ustawa przewiduje, że wysokość nakładów zwiększających wartość nieruchomości poniesionych w czasie jej posiadania ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W świetle powyższego uznać należy, że cena (100 000 zł) zakupu udziału w nieruchomości zapłacona przez Wnioskodawcę w 2010 r. nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy. Nie stanowi więc kosztu uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotowego udziału w nieruchomości.

Podsumowując, dokonane przez Wnioskodawcę w 2014 r. odwołanie darowizny skutkowało tym, że Wnioskodawca ponownie stał się właścicielem udziału w nieruchomości. Właścicielem ww. udziału od dnia przeniesienia jego własności w drodze darowizny do dnia jego zwrotu w wyniku odwołania darowizny był nie Wnioskodawca, a obdarowana – żona Wnioskodawcy. Powyższe oznacza, że dopiero od dnia, w którym nastąpił zwrot darowizny Wnioskodawca ponownie stał się właścicielem udziału w nieruchomości. Dlatego za datę jego nabycia przez Wnioskodawcę należy uznać dzień, w którym nastąpiło „zwrotne” przeniesienie własności udziału w nieruchomości. Jeżeli zatem Wnioskodawca sprzeda opisany we wniosku udział w nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło ww. „zwrotne” przeniesienie jego własności, to dochód uzyskany ze zbycia będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty uzyskania przychodu z tego zbycia należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Do tej kategorii nie można natomiast zaliczyć wskazanej przez Wnioskodawcę ceny nabycia udziału w nieruchomości w 2010 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.