0114-KDIP3-1.4011.117.2018.1.MJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie powstania przychodu z tytułu darowizny części udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2018 r. (data wpływu 18 stycznia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2018 r. (data wpływu 9 marca 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 lutego 2018 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.25.2018.1.MJ o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu darowizny części udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2018r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu darowizny części udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie drukowania czasopism, książek itp., na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W celu ograniczenia ryzyka prawnego przygotowania sukcesji działalności i innymi przyczynami natury prawnej, Wnioskodawca działając na podstawie art. 584(1)-584(13) Kodeksu Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 791 ze zm.) planuje dokonać przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: spółka). Spółka ta będzie kontynuować działalność gospodarczą Wnioskodawcy na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. W chwili przekształcenia, Wnioskodawca zostanie udziałowcem spółki i zostanie wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Na moment przekształcenia w księgach przedsiębiorstwa (jednoosobowej działalności gospodarczej) Wnioskodawcy, w pozycji kapitału własnego (kapitał podstawowy oraz zysk netto) ujęty będzie zysk osiągnięty przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przed przekształceniem. Zysk ten, był na zasadach właściwych dla dochodu z działalności gospodarczej opodatkowany PIT, co do zasady w miesiącu jego osiągnięcia. W ramach przekształcenia, całość bądź część tego zysku może zostać przeniesiona na kapitał zapasowy spółki (agio).

Po utworzeniu spółki Wnioskodawca dokona przeniesienia części udziałów na rzecz członka najbliższej rodziny w formie darowizny.

Po dokonaniu darowizny spółka zostanie przekształcona w spółkę komandytową, w której Wnioskodawca zostanie komandytariuszem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 60 ze zm. - dalej jako: "ustawa o PIT")?
  2. Czy przekazanie przez Wnioskodawcę członkowi rodziny w formie darowizny części udziałów w spółce spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy na gruncie ustawy o PIT?
  3. Czy zysk osiągnięty i opodatkowany przez Wnioskodawcę w trakcie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, który może zostać przeznaczony na agio spółki w związku z przekształceniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w spółkę, będzie stanowił dochód Wnioskodawcy z udziału w zyskach osób prawnych opodatkowany w momencie przekształcenia spółki w spółkę komandytową?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2. Odpowiedź w zakresie pozostałych pytań udzielona zostanie odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy przekazanie członkowi rodziny w formie darowizny części udziałów w spółce nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 11 ustawy o PIT przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń przy czym, jak wskazano w punkcie poprzednim przychód podatkowy winien charakteryzować się powstaniem przysporzenia majątkowego o trwałym charakterze.

Tymczasem, w przedstawionej sytuacji, przekazanie udziałów członkowi rodziny w formie darowizny nie wiąże się dla Wnioskodawcy z otrzymaniem jakichkolwiek składników majątkowych czy innego rodzaju przysporzeniem. Tym samym nie można, w świetle powyższego artykułu, mówić o powstaniu przychodu.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że w odniesieniu do przeniesienia własności udziałów i papierów wartościowych, przychód zgodnie z ustawą o PIT (art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) powstaje w momencie ich odpłatnego zbycia. Z uwagi jednak na fakt, że w przedstawionej sytuacji nie dochodzi do odpłatnego zbycia udziałów (darowizna nie jest odpłatnym zbyciem), zdaniem Wnioskodawcy dokonanie darowizny nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu podatkowego po jego stronie.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie przychód z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Warunkiem bowiem powstania przychodu z innych źródeł, jest wpisywanie się danego zdarzenia w ogólną definicję przychodu zawartą w art. 11 ustawy o PIT. Jak zostało powyżej wskazane, zdaniem Wnioskodawcy w analizowanej sytuacji Wnioskodawca nie otrzyma świadczenia, o którym mowa w art. 11 ustawy o PIT i tym samym, nie będzie można mówić o powstaniu przychodu z tzw. „innych źródeł”.

Należy również wskazać, iż niezasadne jest rozpatrywanie darowizny jako czynności wykonywanej w ramach działalności gospodarczej, gdyż Wnioskodawca po przekształceniu w spółkę zostanie wykreślony z Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej.

Na poparcie przedstawionego powyżej wniosku Wnioskodawca przytacza indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydane w analogicznych stanach faktycznych np. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. IPPB2/415-97/11-8/AK, z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn. IPPB2/415-144/12-2/MS1, z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. IPPB2/415-1045/12-2/EL, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 lipca 2012 r., sygn IPTPB2/415-336/12-2/MP oraz wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. ITPB1/415-1227/12/IG.

Reasumując powyższe rozważania należy uznać iż przeniesienie przez Wnioskodawcę własności udziałów w formie darowizny nie będzie się wiązało z powstaniem przychodu na gruncie ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do zapisu art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei w myśl art. 889 Kodeksu cywilnego, nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

  1. gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
  2. gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nienabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 ww. ustawy.

Świadczenie darczyńcy jest bezpłatne wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Zatem podstawowym elementem darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w przyszłości. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Ogólna definicja przychodu zawarta została w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

  1. odsetki od pożyczek;
  2. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5;
  3. odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych;
  4. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
    1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3. podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
    4. wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;
  5. przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c;
  6. przychody z:
    1. odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
    2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
  7. przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu;
  8. przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy;
  9. wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia wartości przedmiotu wkładu niepieniężnego;
    9a) uchylony,
  10. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy - dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z kolei w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udziały w spółce kapitałowej.

Natomiast przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawia otwarty katalog zdarzeń, w wyniku których dochodzi do powstania u podatnika przychodu z innych źródeł. Jednakże, dokonując kwalifikacji danego zdarzenia jako powodującego powstanie przychodu z innych źródeł, nie można abstrahować od art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera definicję przychodu. Definicja ta wprost odwołuje się do otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych oraz wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Darowizna dokonana przez podatnika nie powoduje otrzymania przez niego żadnego świadczenia wzajemnego, czy postawienia mu takiego świadczenia do dyspozycji.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że planuje przeniesienie części posiadanych udziałów w spółce kapitałowej na rzecz członka najbliższej rodziny w formie darowizny.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wyniku przekazania przez Wnioskodawcę na rzecz członka najbliższej rodziny w formie darowizny udziałów w spółce kapitałowej, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Gdyby jednak okazało się, że przeniesienie własności udziałów ma charakter zwrotny, np. będzie elementem jakiegokolwiek rozliczenia w teraźniejszości bądź przyszłości, wówczas należałoby uznać, że nie dokonano darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego i w związku z tym organ podatkowy może wywieść skutki podatkowe adekwatne do ustalonej sytuacji faktycznej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym na skutek przeniesienia części posiadanych udziałów w spółce na rzecz członka najbliższej rodziny w formie darowizny nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.