ITPP2/4512-222/16/AK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Sposób dokumentowania czynności wynikających z realizacji umowy pozyskania i zbycia na TGE świadectw efektywności energetycznej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 30 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania czynności wynikających z realizacji umowy pozyskania i zbycia na TGE świadectw efektywności energetycznej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania czynności wynikających z realizacji umowy pozyskania i zbycia na TGE świadectw efektywności energetycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

DP spółka z o.o. (dalej Spółka lub Wnioskodawca) i firma N... – (dalej: „NE”) w dniu 10 czerwca 2014 r. zawarły umowę o pozyskanie świadectw efektywności energetycznej. W umowie wskazane jest wprost, że m.in. „NE”:

  • przeprowadzi działania w celu pozyskania „świadectw efektywności energetycznej”,
  • dokona audytów i pozostałych czynności zmierzających do pozyskania świadectw efektywności energetycznej,
  • jako pełnomocnik Spółki opracuje i przedstawi Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki dokumenty przetargowe i będzie uczestniczył w postępowaniach przetargowych aż do ich rozstrzygnięcia, a także będzie uczestniczył w zbyciu pozyskanych świadectw efektywności energetycznej.

Następnie w dniu 12 października 2015 r. „NE” złożył do Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: URE) wniosek o wydanie świadectwa efektywności energetycznej potwierdzającego deklarowaną oszczędność energii z przedsięwzięcia służącego poprawie efektywności energetycznej w związku ze zmianami w procesach technologicznych w Spółce, w którym to wniosku „NE” wskazał siebie, jako wnioskodawcę.

W wyniku złożenia przedmiotowego wniosku w dniu 29 października 2015 r. zostało wydane świadectwo efektywności energetycznej, na którym „NE” figurował jako podmiot uprawniony ze świadectwa energetycznego i tak świadectwo to zostało zarejestrowane na koncie ewidencyjnym. Następnie „NE” zbył prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej na Giełdzie Towarowej Energii. Transakcję zbycia tychże praw majątkowych „NE” udokumentował fakturą VAT, w której wykazał podatek VAT należny.

Następnie „NE” za usługi wykonane na podstawie umowy ze Spółką wystawił jej fakturę VAT oraz zwrócił się do Spółki z prośbą o wystawienie na „NE” noty obciążeniowej, na podstawie której „NE” przekaże Spółce należność uzyskaną z tytułu sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej, pomniejszoną o kwotę należnej „NE” prowizji.

Zamiast wystawienia noty obciążeniowej Spółka wystawiła na „NE” fakturę VAT, z której podatek VAT należy został wykazany w rejestrach VAT sprzedaży i deklaracji VAT-7 za okres, w którym wystawiono przedmiotową fakturę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  • Czy Spółka była zobowiązana do wystawienia faktury VAT na „NE” na kwotę należną Spółce od „NE” z tytułu sprzedaży przez „NE” praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej na Giełdzie Towarowej Energii?
  • Czy Spółka powinna wystawić notę obciążeniową na „NE” na kwotę należną Spółce od „NE” z tytułu sprzedaży przez „NE” praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej na Giełdzie Towarowej Energii?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym „NE” uczestniczył w przetargu organizowanym przez Prezesa URE w celu przyznania świadectw efektywności energetycznej za przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej zgodnie z art. 19 ust. 2 pkt 1 ustawy o efektywności energetycznej we własnym imieniu, ale na rzecz Wnioskodawcy. W momencie wystąpienia przez „NE” na rzecz Spółki do Prezesa URE o wydanie świadectw efektywności energetycznej nie było wiadomo, czy świadectwa te zostaną wydane. Następnie, po uzyskaniu świadectwa efektywności energetycznej, „NE” dokonał zbycia praw majątkowych wynikających z tego świadectwa uzyskanego w wyniku udziału w przetargu w imieniu własnym, ale na rzecz Spółki. Zarówno w procesie pozyskania świadectwa efektywności energetycznej, jak i w procesie zbycia praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej, „NE” działał na podstawie upoważnienia do powyższych czynności udzielonego mu przez Spółkę.

Zdaniem Spółki, upoważnienie „NE” do sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej w imieniu „NE”, ale na rzecz Spółki, nie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta nie stanowi bowiem dostawy towarów, czy świadczenia usług zdefiniowanych w przepisach art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 oraz 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. A kwota należności uzyskana przez „NE” ze sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej, do przekazania której „NE” był zobowiązany na rzecz Spółki, nie stanowi wynagrodzenia za dokonanie przez Spółkę na rzecz „NE” czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Spółka nie była zobowiązana do wystawienia faktury VAT dla udokumentowania czynności polegającej na upoważnieniu „NE” do sprzedaży we własnym imieniu, ale na rzecz Spółki praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej. Czynność ta powinna być udokumentowana innym dokumentem niż faktura VAT, np. notą obciążeniową i na podstawie tego dokumentu „NE” powinien przekazać Spółce kwotę należności uzyskaną ze sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej.

Analogiczne stanowisko zawarł Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2016 r. nr ... wydanej na wniosek „NE” w tym samym stanie faktycznym. W powołanej interpretacji organ stwierdził: „Czynność ta, jako niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, winna być udokumentowana innym dokumentem niż faktura zarezerwowana dla dokumentowania czynności z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług, np. notą obciążeniową”.

NE” przekazując Spółce kwotę uzyskaną ze sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej nie przekazał wynagrodzenia należnego Spółce w związku z wykonaną przez Spółkę usługą na rzecz „NE”, a przekazał jedynie kwotę jaką pozyskał działając w imieniu własnym, ale na rzecz Spółki, tj. przekazał kwotę należną Spółce w związku ze sprzedażą na rzecz Spółki praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Wymieniony przepis obejmuje sytuacje, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 25 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej z dnia 15 kwietnia 2011 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 2167, z późn. zm.), prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Prawa te są zbywalne.

Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej powstają z chwilą zapisania świadectwa efektywności energetycznej po raz pierwszy na koncie ewidencyjnym w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, na podstawie informacji Prezesa URE o świadectwie efektywności energetycznej wydanym dla zrealizowanego przedsięwzięcia służącego poprawie efektywności energetycznej, i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta (art. 25 ust. 2 ustawy o efektywności energetycznej).

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przekazanie „NE” przez Spółkę prawa do pozyskania i sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji - zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - ww. czynność Spółka powinna udokumentować fakturą.

Przy powyższych czynnościach „NE” działało w imieniu własnym, ale na rachunek Spółki. Oznacza to, że występowało względem innych stron transakcji jako pośrednik, który pozyskał i zbył we własnym imieniu na rynku TGE prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej, realizując jednakże w ten sposób zlecenie Spółki (zlecenie pozyskania i sprzedaży) i otrzymując z tego tytułu wynagrodzenie na podstawie wystawionej przez siebie faktury.

Odnosząc się końcowo do interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2016 r. nr ... wydanej na wniosek „NE” należy stwierdzić, że dotyczyła ona jedynie technicznej czynności, jaką było przekazanie przez „NE” klientowi kwot należności wynikających z realizacji umowy pozyskania i zbycia na TGE świadectw efektywności energetycznej, nie rozstrzygała natomiast kwestii związanych z występowaniem opodatkowanych podatkiem od towarów i usług świadczeń po stronie klienta. Tym samym interpretacja ta, jakkolwiek wydana została na podstawie tych samych okoliczności faktycznych jak będące przedmiotem niniejszego wniosku, rozstrzygała o skutkach podatkowych innej czynności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.