IPPB2/4514-392/16-2/JG1 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie skutków podatkowych nabycia Nieruchomości

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2016 r. (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia Nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
  1. Wstęp

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”) jest zamkniętym funduszem inwestycyjnym, który zamierza lokować aktywa bezpośrednio w nieruchomości komercyjne położone w Polsce. Zakres działalności inwestycyjnej Wnioskodawcy obejmuje m.in. nabywanie nieruchomości w różnych fazach procesu budowlanego w celu ich ukończenia i dalszej odsprzedaży, nabywanie gruntów w celu realizacji projektów budowlanych na sprzedaż oraz wynajem powierzchni biurowych i handlowych w zakupionych obiektach.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości (dalej: „Transakcja”) na cele inwestycyjne. Sprzedawcą nieruchomości będzie spółka S. Sp. z o.o. (dalej: „Zbywca”). Zbywca jest spółką od 2002 r. prowadzącą działalność deweloperską na rynku nieruchomości biurowych. Działalność ta jest prowadzona przez zespół wykwalifikowanych pracowników na zasadzie świadczenia usług na rzecz podmiotów dysponujących gruntami pod zabudowę (tzw. „spółki obiektowe”). Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Przeprowadzenie Transakcji planowane jest do końca 2016 r. Wnioskodawca jest i będzie w dniu Transakcji zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Ponieważ pytania Wnioskodawcy zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, w tym jego prawa do odliczenia podatku naliczonego (a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku do czynności cywilnoprawnych), w dalszych punktach Wnioskodawca opisuje: (ii) dokładny przedmiot Transakcji, (iii) jej zakres oraz (iv) przedstawia inne relewantne okoliczności związane z planowaną Transakcją.

  1. Przedmiot Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość objęta księgą wieczystą (dalej: „Nieruchomość”).

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 21 czerwca 2016 r. wydanym z up. Prezydenta Miasta na Nieruchomość składają się 3 (trzy) działki gruntu, o łącznej powierzchni 1,6969 ha, oznaczone następującymi numerami ewidencyjnymi: 99/6, 211/7 oraz 58/3. Aktualny stan prawny potwierdzony w wypisie z rejestru gruntów wynika ze scalenia działek objętych wyżej wymienioną księgą wieczystą dokonanego na podstawie wniosku Zbywcy (działającego jako użytkownik wieczysty). Na dzień Transakcji przeprowadzone scalenie zostanie również ujawnione w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości.

Wszystkie działki gruntu są działkami niezabudowanymi, za wyjątkiem opisanej poniżej działki o numerze 58/3.

Na działce o numerze 58/3 znajduje się obecnie jedno urządzenie - słup reklamowy (tzw. billboard) wybudowany przez najemcę działki (dalej: „Najemca”). Najemca wynajmuje jedynie niewielką powierzchnię działki, niezbędną do umieszczenia słupa reklamowego (powierzchnia całej działki wynosi natomiast 16258 m2). Słup reklamowy stanowi budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Umowa najmu została zawarta przez Najemcę w dniu 1 lipca 2007 r., w okresie, kiedy użytkownikiem wieczystym Nieruchomości był jeszcze podmiot, który dokonał jej sprzedaży na rzecz obecnego Zbywcy.

Najemca jest podmiotem, który - z ekonomicznego punktu widzenia - jest dysponentem słupa reklamowego.

W tym zakresie:

  • Najemca samodzielnie wybudował słup reklamowy - poniesione koszty budowy słupa nie zostały mu w jakikolwiek sposób zwrócone przez użytkownika wieczystego działki gruntu (był nim poprzedni użytkownik wieczysty, który dokonał sprzedaży działki na rzecz Zbywcy);
  • podpisana przez Najemcę umowa przewiduje, że Najemca jest „właścicielem” słupa (choć postanowienie to wydaje się być nieskuteczne w świetle przepisów prawa cywilnego, gdyż Najemca niebędący właścicielem / użytkownikiem wieczystym działki gruntu nie może być w świetle przepisów prawa cywilnego prawnym właścicielem zlokalizowanej na niej budowli - niemniej, postanowienie to podkreśla intencje stron co do władztwa nad słupem reklamowym);
  • Najemca czerpie pożytki ze słupa (prowadzi on działalność gospodarczą polegającą na udostępnianiu powierzchni reklamowej i słup wykorzystywany jest w tej działalności);
  • Najemca podejmuje wszelkie decyzje dotyczące tego, co znajduje się na słupie, jakie są umieszczane na nim reklamy itp.;
  • Najemca ponosi wszelkie bieżące nakłady na konserwację i utrzymanie słupa - umowa najmu zapewnia mu o każdej porze dostęp do działki w celu montażu, bieżącej konserwacji oraz wyklejania plakatów na słupie;
  • Najemca ponosi ryzyka ekonomiczne związane ze zniszczeniem słupa;
  • Najemca zobowiązał w umowie najmu się do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej w celu pokrycia szkód, jakie mogą powstać u osób trzecich w wyniku zainstalowania urządzenia reklamowego;
  • W przypadku rozwiązania umowy najmu Najemca będzie miał obowiązek rozebrać słup reklamowy (ani Zbywca, ani - po dniu Transakcji - Wnioskodawca nie są zainteresowaniu utrzymywaniem tej budowli).

Należy podkreślić, że - jak zasygnalizowano powyżej - słup został wybudowany przez Najemcę w okresie, gdy użytkownikiem wieczystym Nieruchomości był jeszcze poprzedni użytkownik wieczysty tj. podmiot, który dokonał sprzedaży Nieruchomości na rzecz Zbywcy. Stąd, z punktu widzenia prawa cywilnego (zgodnie z którym właściciel lub użytkownik wieczysty gruntu jest automatycznie właścicielem zlokalizowanych na gruncie budowli oraz budynków), właścicielem słupa reklamowego był kolejno poprzedni użytkownik wieczysty, Zbywca, a obecnie stanie się nim Wnioskodawca. Niemniej, przez cały okres faktyczne dysponowanie (władztwo) nad słupem w zakresie opisanym powyżej przysługiwało Najemcy. Jednocześnie, przez cały okres, w którym użytkownikiem wieczystym Nieruchomości był najpierw poprzedni użytkownik wieczysty, a następnie Zbywca (jak zostanie to wskazane poniżej, Zbywca nabył Nieruchomość w 2008 r.) Najemca najmował fragment działki w związku z usytuowanym przez niego na niej słupem. Na słup nie były ponoszone nakłady, które przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

Zgodnie z informacją uzyskaną od Zbywcy, w przeszłości pod Nieruchomością znajdował się szyb kopalniany. Obecnie szyb ten jest zasypany.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (przyjętego Uchwałą Rady Miasta z dnia 27 kwietnia 2016 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru - część obejmująca obszar z wyłączeniem fragmentu drogi ekspresowej w rejonie skrzyżowania wszystkie działki gruntu składające się na Nieruchomość położone są bądź w strefie: Tereny Zabudowy Usługowej, bądź w strefie: Tereny Drogi Publicznej „Klasy Lokalna”.

Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 20 marca 2008 r. Transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 22%. Podatek ten został odliczony przez Zbywcę. Po nabyciu Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości do transakcji zwolnionych z podatku VAT.

  1. Zakres Transakcji

Planowana Transakcja będzie obejmowała prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości. Z cywilnoprawnego punku widzenia (użytkownik wieczysty gruntu jest jednocześnie właścicielem zlokalizowanych na nieruchomości budowli), na Nabywcę przejdzie również własność zlokalizowanego na działce o numerze 58/3 słupa reklamowego, przy czym - jak wskazano powyżej - z ekonomicznego punktu widzenia - Zbywca nie dysponuje słupem reklamowym jak właściciel.

Przedmiotem Transakcji będą także prawa i obowiązki Zbywcy związane z umową najmu części działki o numerze 58/3, na której znajduje się słup reklamowy.

Natomiast planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych składników majątkowych, należności ani zobowiązań Zbywcy związanych z jego działalnością gospodarczą. Przedmiotem Transakcji nie będą także pracownicy Zbywcy.

  1. Inne okoliczności towarzyszące Transakcji

Po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca planuje rozpoczęcie budowę kompleksu biurowego, który zostanie przeznaczony na wynajem. Możliwym jest, że w trakcie trwania budowy, lub po jej zakończeniu Wnioskodawca sprzeda Nieruchomość (wraz z wybudowanym na niej biurowcem lub projektem budowlanym w toku) potencjalnemu dalszemu inwestorowi. Intencją Wnioskodawcy jest, aby transakcja taka była opodatkowana podatkiem VAT.

Wykonanie procesu budowlanego oraz aranżacji wnętrza kompleksu biurowego zostanie przez Wnioskodawcę powierzone zewnętrznemu podmiotowi, na podstawie umowy o zastępstwo inwestycyjne.

Działki będące przedmiotem Transakcji nie zostały przypisane do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości. Po dokonaniu Transakcji, Zbywca będzie kontynuował prowadzenie działalności deweloperskiej w niezmienionym zakresie.

Zbywca złożył analogiczny wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania Transakcji VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

  1. Planowana Transakcja, w zakresie w jakim dotyczy działek gruntu na których nie znajdują się żadne budynki ani budowle (tj. wszystkich działek składających się na Nieruchomość za wyjątkiem działki o numerze 58/3) powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę, obligatoryjnie opodatkowanego podatkiem VAT, niekorzystająca ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT ?
  2. Planowana Transakcja, w zakresie, w jakim dotyczy działki o numerze 58/3 powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę, obligatoryjnie opodatkowanego podatkiem VAT, niekorzystająca ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT ?
  3. Jeśli odpowiedź w zakresie pytania nr 2 jest negatywna - planowana Transakcja, w zakresie, w jakim dotyczy działki o numerze 58/3 powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa budowli dokonana po upływie 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia, a w konsekwencji korzysta ona ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zaś strony Transakcji są uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru jej opodatkowania?
  4. Po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie (przy ewentualnym założeniu wyboru opcji opodatkowania VAT w zakresie dostawy budowli zlokalizowanej na działce 58/3), Wnioskodawca będzie uprawniony do:
    1. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    2. do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?
  5. Jeżeli Transakcja - zgodnie z pytaniem nr 1 oraz nr 2 (ewentualnie nr 3) - będzie opodatkowana VAT, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o PCC?

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług została wydana w dniu 20 października 2016 roku odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPP1/4512-605/16-2/MK.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli Transakcja zgodnie z odpowiedziami na pytania nr 1 oraz nr 2 (ewentualnie nr 3) będzie opodatkowana VAT - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 5:

Zgodnie z art. 1 ust 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC, podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy, do których zaliczane są również nieruchomości. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, opodatkowaniu PCC nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana VAT lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku VAT, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części.

Jak wskazano powyżej - zdaniem Wnioskodawcy - Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT na podstawie stosownych przepisów ustawy o VAT (lub, ewentualnie, będzie obligatoryjnie opodatkowana w zakresie wszystkich działek za wyjątkiem działki o numerze 58/3, zaś w odniesieniu do działki 58/3 będzie ona zwolniona z VAT, z opcją wyboru opodatkowania). W tej sytuacji (przy założeniu wyboru opcji opodatkowania dostawy działki nr 58/3 wraz ze zlokalizowanym na niej słupem reklamowym), Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC (na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223 ze zm.), podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym umowy sprzedaży podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

  1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy) i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy).

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

  1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
  2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część,
    • albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca
      postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    • umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości na cele inwestycyjne. Przeprowadzenie Transakcji planowane jest do końca 2016 r. Przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość objęta księgą wieczystą.

Mając jednakże na uwadze zdarzenie przyszłe opisane we wniosku podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy możliwości opodatkowania umowy sprzedaży Nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia opodatkowania powyższej transakcji podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2016 roku Nr IPPP1/4512-605/16-2/MK w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „(...) dostawa niezabudowanych działek nr 99/6 i 211/7 zakwalifikowana będzie jako dostawa gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę, obligatoryjnie opodatkowanego podatkiem VAT.

(...) dostawa działki nr 58/3 będzie podlegała opodatkowaniu stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy stawką 23%”.

A zatem, skoro powyższa czynność zostanie objęta zakresem podatku od towarów i usług, w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.