IPPB2/4514-179/16-5/JG1 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Reasumując, należy stwierdzić, że umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2016 r. (data wpływu - 4 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach cash poolingu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej H. (dalej: „Grupa”). Spółka zamierza przystąpić w charakterze uczestnika do międzynarodowego wewnątrzgrupowego programu zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy (dalej: „struktura cash-pooling”).

Realizacją programu zarządzania płynnością finansową, w którym będzie brała udział Spółka, od strony technicznej zajmie się Bank S.(dalej: „Bank”) z siedzibą na terenie Szwecji.

W Banku zostanie otworzony Rachunek Konsolidacyjny dla spółki kapitałowej, z siedzibą w Szwecji, należącej do Grupy (dalej: „Pool Leader”), na którym będą na bieżąco konsolidowane salda spółek uczestniczących w strukturze cash-poolingu, zarejestrowane na Rachunkach Transakcyjnych.

Rachunki Transakcyjne nie będą osobnymi rachunkami bankowymi. Będą one stanowić subkonta Rachunku Konsolidacyjnego. Rachunki Transakcyjne będą prowadzone przez Bank w imieniu i na rzecz Pool-Leadera, ale zostaną przypisane każdej spółce uczestniczącej w strukturze cash-poolingu, w tym Pool Leaderowi oraz Spółce.

Rachunek bankowy posiadany przez Spółkę w polskim banku (tzw. Rachunek Źródłowy), zostanie połączony Rachunkiem Transakcyjnym właściwym dla Spółki zlokalizowanym w Szwecji. Rachunek Źródłowy będzie podlegał tak zwanym operacjom „sweeping” oraz „topping”, to jest przelewom automatycznym. Sweeping polega na obciążaniu Rachunku Źródłowego i uznaniu Rachunku Transakcyjnego. Natomiast topping polega na obciążaniu Rachunku Transakcyjnego i uznaniu Rachunku Źródłowego. Transfery te będą dokonywane periodycznie w terminach zgodnych z decyzją Spółki, np. codziennie, co tydzień, co miesiąc lub w wybrane dni. Zastosowanie określonej operacji, będzie uzależnione od wysokości środków, które Spółka zgromadzi (lub nie) na Rachunku Źródłowym. Celem tych operacji jest zapewnienie, aby na koniec uzgodnionego okresu saldo na Rachunku Źródłowym należącym do Spółki i zlokalizowanym w Polsce wynosiło zero lub było równe z góry określonej kwocie. Jeśli kwota na rachunku Źródłowym Spółki będzie niższa, rachunek ten zostanie w ramach operacji „topping” uznany na kwotę niedoboru. Jeśli natomiast będzie ona wyższa, zostanie on w ramach operacji „sweeping” obciążony kwotą nadwyżki.

Rachunki Transakcyjne, na które trafiają lub z których pochodzą kwoty wynikające z operacji „sweeping” i „topping” zostaną poddane konsolidacji na Rachunku Konsolidacyjnym, w taki sposób, że wszystkie salda (dodatnie lub ujemne) na Rachunkach Transakcyjnych będą na bieżąco konsolidowane na Rachunku konsolidacyjnym. Uznanie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Konsolidacyjnym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Konsolidacyjnego.

Pool Leader będzie decydował o wysokości oprocentowania oraz zasadach wypłaty odsetek zarówno od posiadanych przez Wnioskodawcę na Rachunku Transakcyjnym nadwyżek finansowych, jak i występujących tam niedoborów. Do Pool Leadera Spółka będzie wypłacała odsetki od używanych środków pieniężnych, w sytuacji, gdy jej rachunek bez wykorzystania cash-poolingu wykazywałby saldo ujemne. Z kolei w przypadku salda dodatniego, Pool Leader będzie odpowiedzialny za wypłatę na rzecz Spółki odsetek od wykorzystywanych środków pieniężnych Spółki. W związku z tym, że konsolidacja jest dokonywana zbiorczo na Rachunku Konsolidacyjnym przy udziale wielu podmiotów, które mogą wykazywać nadwyżki lub niedobory, nie będzie dokonywane ustalenie, które konkretnie odsetki zapłacone przez podmioty należące do struktury cash-poolingu są przez Pool Leadera wykorzystywane do wypłaty których konkretnie odsetek dla podmiotów posiadających nadwyżki finansowe. Spółka nie ma także wiedzy na temat tego, jaka część odsetek zapłaconych przez Spółkę Pool Leaderowi, zostanie przez niego wykorzystana w ramach transakcji wypłaty odsetek innym podmiotom należącym do struktury cash-poolingu, a jaka część pozostanie u Pool Leadera.

Spółka będzie posiadać aktualny certyfikat rezydencji podatkowej Pool Leadera wydany przez szwedzkie władze podatkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, usługa cash-poolingu realizowana na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa cash-poolingu realizowana na jego rzecz nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, które zostały enumeratywnie wyliczone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: UPCC).

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 UPCC, podatkowi podlegają wyłącznie następujące czynności cywilnoprawne:

  1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  3. umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  4. umowy dożywocia,
  5. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  6. ustanowienie hipoteki,
  7. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  8. umowy depozytu nieprawidłowego,
  9. umowy spółki.

Powyższy katalog ma charakter zamknięty, to znaczy, że nie jest dopuszczalne objęcie zakresem opodatkowania PCC innych niż wymienione w art. 1 UPCC czynności. Ponadto, treść nazwanych czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 UPCC, należy ustalać w odniesieniu do postanowień kodeksu cywilnego, regulujących poszczególne zagadnienia. Umowy, których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową (tzw. umowy typu cash-pooling), nie zostały wymienione wprost w powyższym katalogu. Nie jest również możliwe zrównanie cash-poolingu z żadną umową nazwaną wymienioną w powyższym katalogu, w szczególności z pożyczką lub depozytem nieprawidłowym.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej KC) przez umowę pożyczki, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 KC. Przez depozyt nieprawidłowy należy rozumieć umowę, zgodnie z którą przechowawca przyjmuje na siebie obowiązek przechowania pieniędzy (lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku) oddanych mu w przechowanie w nie pogorszonym stanie, a z przepisów szczególnych albo umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku.

Cash-pooling, jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu, stanowi na gruncie polskiego prawa umowę nienazwaną. Pomimo, iż zawiera pewne elementy pożyczki czy depozytu nieprawidłowego, to jednak nie wyczerpuje istotnych znamion żadnej z tych umów. Z tytułu uczestnictwa w strukturze cash-poolingu, dla wszystkich Uczestników powstają określone prawa i obowiązki, jednak brak jest skonkretyzowania przedmiotu umowy jak również drugiej strony transakcji, ponieważ źródłem z którego zostanie zasilony Rachunek Transakcyjny o saldzie debetowym, jest Rachunek Konsolidacyjny, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników struktury cash-pooling. Spółka, posiadając nadwyżkę finansową, która jest wprowadzona poprzez Rachunek Transakcyjny na Rachunek Konsolidacyjny nie wie zatem, jakie podmioty z Grupy korzystają z tych nadwyżek.

Umowa cash pooling-u, której uczestnikiem będzie Wnioskodawca nie będzie określała z góry kwoty płatności, ani terminu rozliczenia i spłaty zadłużenia. Wartości te będą kształtowały się w trakcie realizacji cash pooling-u w zależności od stopnia wykorzystania struktury cash poolingu przez uczestników, w tym przez Spółkę. Planowana umowa nie zawiera zatem niezbędnych elementów umowy nazwanej, np. pożyczki lub depozytu nieprawidłowego.

Umowa cash poolingu nie realizuje również ekonomicznego celu pożyczki. O ile ekonomicznym celem umowy pożyczki jest korzystanie przez ściśle określony czas z cudzego kapitału, w ściśle określonej wysokości, w celach inwestycyjnych lub konsumpcyjnych, zwykle za zapłatą pożyczkodawcy umówionego wynagrodzenia, o tyle w umowie cash-poolingu uczestnicy umowy realizują cel przedstawienia bankowi skonsolidowanego salda grupy rachunków (saldo na Rachunku Konsolidacyjnym), tak aby należne bankowi odsetki zostały naliczone w mniejszej wysokości w przypadku ujemnego salda skonsolidowanego Grupy (lub aby bank naliczył wyższe odsetki w przypadku dodatniego salda skonsolidowanego Grupy). Nadrzędnym celem umowy cash-poolingu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z Grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych na poszczególnych rachunkach bankowych podmiotów z Grupy.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash-pooling jako umów pożyczek lub depozytu nieprawidłowego, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów UPCC.

Stanowisko Spółki, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in. w:

  • interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2014 r. (nr ILPB2/436-324/13-2/AJ) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;
  • interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2014 r. (nr IPTPB2/436-95/14-2/AK) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
  • interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2014 r. (nr IPTPB2/436-121/13-4/KK) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
  • interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2013 r. (nr ILPB2/436-209/13-2/AJ) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;
  • interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2013 r. (nr ILPB2/436-81/13-2/WM) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;
  • interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2013 r. (nr IPTPB2/436-161/12-4/KK) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
  • interpretacji indywidualnej z dnia 27 września 2012 r. (nr IPPB2/436-358/12-2/MZ) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
  • interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r. (nr IPPB2/436-331/12-2/AF) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  3. (uchylona)
  4. umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  5. umowy dożywocia,
  6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  7. (uchylona)
  8. ustanowienie hipoteki,
  9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  10. umowy depozytu nieprawidłowego,
  11. umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że H. Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej H.. Spółka zamierza przystąpić w charakterze uczestnika do międzynarodowego wewnątrzgrupowego programu zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy (struktura cash pooling).

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późń. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki ma obowiązek zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „Cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej podmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, że umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.