IBPB-2-1/4514-15/16/DP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy w związku z rozłożeniem w czasie płatności za wykonane usługi budowlanej w zakresie wartości dotyczącej kosztów jakie poniesie wykonawca za zaangażowanie w czasie własnych środków finansowych czynność ta podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2015 r. (data wpływu do Organu – 24 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 23 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych rozłożenia w czasie płatności za wykonane usługi budowlane – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych rozłożenia w czasie płatności za wykonane usługi budowlane.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 9 lutego 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-15/16/DP wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 23 lutego 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zajmuje się zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych w postaci m.in. utrzymania istniejących zasobów, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116, ze zm.). Wnioskodawca prowadzi również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie.

Kontrahent złożył Wnioskodawcy ofertę wybudowania na terenie będącym w wieczystym użytkowaniu Wnioskodawcy, 2-kondygnacyjnego pawilonu handlowo-usługowego wraz z podziemną halą garażową, w którym parter budynku będzie spełniał funkcję handlowo-usługową, zaś piętro pawilonu przeznaczone zostanie na statutową działalność społeczną, oświatową, kulturalną i sportowo-rekreacyjną w ramach osiedlowego domu kultury.

W ofercie kontrahent zaproponował, iż Wnioskodawca zapłaci za wykonywane roboty fakturami częściowymi do wysokości 4.000.000,00 zł, zaś płatność pozostałej kwoty wynikająca z faktury końcowej robót w kwocie ok. 5.000.000,00 zł zostanie rozłożona na 5 lat następujących po wybudowaniu i oddaniu do użytku pawilonu. Spłata następować będzie w równych rocznych ratach, po ok. 1.000.000,00 zł, w ustalonych umownie terminach płatności.

W uzupełnieniu z 23 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura) Wnioskodawca wskazał, że:

  • Umowa na wykonanie usługi budowlanej ma mieć charakter umowy nienazwanej ustalającej wynagrodzenie ryczałtowe z odroczonymi terminami płatności. Wykonawca w wynagrodzeniu ryczałtowym wkalkuluje koszty związane z czasowym zaangażowaniem własnych środków finansowych, ponieważ płatność nie będzie następować jednorazowo, a rozłożona zostanie na części płatne w odpowiednich okresach rozliczeniowych.
  • Zgodnie z ofertą przetargową umowa będzie określała wynagrodzenie ryczałtowe, które będzie składało się z sumy dwóch wartości: kosztów podstawowej usługi budowlanej jakie wystąpiłyby bez zaangażowania w czasie środków finansowych wykonawcy oraz kosztów jakie poniesie wykonawca w związku z odroczonymi terminami płatności.
  • Na wynagrodzenie ryczałtowe zostanie wystawiona faktura VAT, więc czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i żadna ze stron z tytułu dokonania tej czynności nie będzie z tego podatku zwolniona.
W związku z powyższym, po przeformułowaniu, zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z rozłożeniem w czasie płatności za wykonane usługi budowlane w zakresie wartości dotyczącej kosztów jakie poniesie wykonawca za zaangażowanie w czasie własnych środków finansowych czynność ta podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych...

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie ryczałtowe nie ma formy pożyczki w związku z tym jest wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Fakt, że Wnioskodawca odroczy terminy płatności a koszty finansowe, które w związku z tym odroczeniem poniesie będą wkalkulowane w usługę budowlaną oznacza, że usługa ta w całości zostanie objęta podatkiem od towarów i usług.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca wskazał, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych według stawki 2 % od kwoty lub wartości pożyczki. Podatnikiem jest wyłącznie pożyczkobiorca. To on zatem poniesie ewentualne sankcje z tytułu niedochowania obowiązku zadeklarowania pożyczki czy uiszczenia należnego podatku. Jeżeli podatek od czynności cywilnoprawnych nie jest pobierany przez płatnika (notariusza), pożyczkobiorca musi pamiętać o tym, aby złożyć deklarację (na formularzu PCC-3) do właściwego urzędu skarbowego w ciągu 14 dni od dnia zawarcia umowy pożyczki. Jednocześnie należy obliczyć i wpłacić należny podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W ocenie Wnioskodawcy koszty polegające na czasowym finansowaniu przez kontrahenta świadczonych usług budowlanych stanowią wyłącznie wynagrodzenie z odroczonym terminem płatności należne wykonawcy na podstawie zawartej umowy o roboty budowlane, bez cech pożyczki.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy ustalaniu wartości wybudowanego środka trwałego należy wliczyć rozłożone na raty płatności w wysokości 5.000.000,00 zł, które zawierają koszty czasowego finansowania inwestycji przez kontrahenta, a w związku z tym nie powstaje obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca jedynie podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych rozłożenia w czasie płatności za wykonane usługi budowlane (pytanie znaczone we wniosku nr 1).

W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  • umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi podlegają zatem tylko te czynności (umowy), które zostały w ustawie wymienione. Zatem w sytuacji, gdy strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym i tym samym określenie jaka umowa w rzeczywistości miała miejsce.

Szczegółowe określenie w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w powołanej ustawie zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Jedną ze wskazanych czynności podlegających regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest umowa pożyczki.

W myśl art. 4 pkt 7 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie pożyczki – na biorącym pożyczkę.

Stosowanie do art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania stanowi przy umowie pożyczki – kwota lub wartość pożyczki, a w przypadku umowy określającej, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy – kwota każdorazowej wypłaty środków pieniężnych.

Zgodnie art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stawka podatku wynosi od umowy pożyczki – 2%.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a.w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b.jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

  • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
  • umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawę do ww. wyłączenia może stanowić wyłączenie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z podatku od towarów i usług zwolniona. W związku z tym dla stwierdzenia obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych podstawową kwestią są ustalenia dokonane na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.).

Instytucję pożyczki regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.).

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że kontrahent złożył Wnioskodawcy ofertę wybudowania, na terenie będącym w wieczystym użytkowaniu Wnioskodawcy, 2-kondygnacyjnego pawilonu handlowo-usługowego wraz z podziemną halą garażową, w którym parter budynku będzie spełniał funkcję handlowo-usługową, zaś piętro pawilonu przeznaczone zostanie na statutową działalność społeczną, oświatową, kulturalną i sportowo-rekreacyjną w ramach osiedlowego domu kultury. W ofercie kontrahent zaproponował, iż Wnioskodawca zapłaci za wykonywane roboty fakturami częściowymi do wysokości 4.000.000,00 zł, zaś płatność pozostałej kwoty wynikająca z faktury końcowej robót w kwocie ok. 5.000.000,00 zł zostanie rozłożona na 5 lat następujących po wybudowaniu i oddaniu do użytku pawilonu. Spłata następować będzie w równych rocznych ratach, po ok. 1.000.000,00 zł, w ustalonych umownie terminach płatności.

Umowa na wykonanie usługi budowlanej będzie miała charakter umowy nienazwanej ustalającej wynagrodzenie ryczałtowe z odroczonymi terminami płatności. Wykonawca w wynagrodzeniu ryczałtowym wkalkuluje koszty związane z czasowym zaangażowaniem własnych środków finansowych, ponieważ płatność nie będzie następować jednorazowo, a rozłożona zostanie na części płatne w odpowiednich okresach rozliczeniowych. Zgodnie z ofertą przetargową umowa będzie określała wynagrodzenie ryczałtowe, które będzie składało się z sumy dwóch wartości: kosztów podstawowej usługi budowlanej jakie wystąpiłyby bez zaangażowania w czasie środków finansowych wykonawcy oraz kosztów jakie poniesie wykonawca w związku z odroczonymi terminami płatności. Na wynagrodzenie ryczałtowe zostanie wystawiona faktura VAT, więc czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i żadna ze stron z tytułu dokonania tej czynności nie będzie z tego podatku zwolniona.

Skoro zatem – co wynika z opisu zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia - opisana w treści wniosku umowa rozłożenia w czasie płatności za wykonane usługi budowlane nie przybierze postaci żadnej z czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych omawianej umowy jest to, że – jak wskazał Wnioskodawca – czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, nawet w sytuacji gdyby mieściła się ona w katalogu określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to zastosowanie znalazłoby wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym zaznaczyć należy, jak wskazano na wstępie, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie zawiera ona rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącego skutków podatkowych w rozłożenia w czasie płatności za wykonane usługi budowlane. Sformułowanie Wnioskodawcy, iż „na wynagrodzenie ryczałtowe zostanie wystawiona faktura VAT, więc będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i żadna ze stron z tytułu dokonania tej czynności nie będzie z tego podatku zwolniona” przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego niepodlegający ocenie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.