0111-KDIB4.4014.96.2018.1.BD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy podpisanie Umów w zakresie przystąpienia do systemu cash - pooling, jak również późniejsze zdarzenia gospodarcze związane z Umowami (przepływy pieniężne realizowane w ich ramach) będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 marca 2018 r. (data wpływu – 13 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

B. B. S. C. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej jako „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy B., która zajmuje się dostarczaniem instrumentów analitycznych oraz rozwiązań diagnostycznych w sektorze life science, farmaceutycznym, nanotechnologii i przemyśle. Spółka planuje przystąpić do systemu cash pooling, oferowanego w ramach grupy B. w drodze podpisania umów obowiązujących w tym zakresie w grupie.

System cash pooling został wdrożony w grupie B. w celu efektywnego zarządzania zasobami finansowymi, m.in. poprzez obniżenie kosztów finansowych ze względu na optymalne wykorzystanie nadwyżek oraz pokrycie niedoborów środków pieniężnych.

Umowa regulująca cash pooling na poziomie grupy została zawarta między B. F. B.V. oraz poszczególnymi spółkami zależnymi (dalej: Uczestnicy). Funkcję lidera cash pooling’u pełni B. F. B.V. (dalej: Pool Leader).

Ponadto w celu wdrożenia mechanizmu cash pooling Pool Leader wraz z Uczestnikami zawarł z zagranicznym bankiem (dalej: Bank) umowę o koncentrację środków finansowych („Cash Concentration Service Agreement”), która jest podstawą do świadczenia przez Bank usług cash poolingu dla zainteresowanych spółek z grupy. Natomiast pomiędzy Pool Leaderem i Uczestnikami zawarta została umowa ramowa dla walut innych niż euro („Non-Euro Currency Framework Agreement”), która określa zasady wprowadzania do sytemu przez Pool Leadera rachunków bankowych prowadzonych w walutach innych niże euro.

W ramach wskazanych wyżej umów (dalej łącznie: Umowy) rachunki podzielone są na następujące kategorie:

  1. Rachunki Źródłowe („Source Accounts”), które należą do Uczestników (dalej: Rachunki Podstawowe),
  2. Rachunek Docelowy („Target Account”), należący do Pool Leadera (dalej: Rachunek Pool Leadera).

Wszystkie rachunki włączone w strukturę cash poolingu są prowadzone przez Bank. System cash poolingu wdrożony w grupie oparty jest o mechanizmy określane jako: „Sweep” and „Cover”, czyli zerowanie sald.

W przypadku wystąpienia salda dodatniego na Rachunku Podstawowym środki są transferowane na Rachunek Pool Leadera („Sweep”). Jeśli zaś na Rachunku Podstawowym występuje saldo ujemne, środki są transferowane z Rachunku Pool Leadera na Rachunek Podstawowy („Cover”). Mechanizmy Sweep i Cover nie mogą być jednak stosowane pomiędzy Rachunkami Podstawowymi prowadzonymi w różnych walutach.

Transfery środków pieniężnych są dokonywane co do zasady codziennie, a ich celem jest doprowadzenie Rachunku Podstawowego Uczestnika do salda zerowego lub innego określonego na stałe w umowie.

W efekcie na początku każdego następnego dnia roboczego, po przeprowadzeniu transferu sald, saldo na każdym rachunku wynosi zero albo wykazuje kwotę uzgodnioną uprzednio jako saldo docelowe.

Umowa regulująca cash pooling przewiduje tzw. odsetki wewnętrzne, które są należne Pool Leaderowi wykazującemu na swoim rachunku salda dodatnie lub salda ujemne. Analogicznie sytuacja wygląda w odniesieniu do sald ujemnych wykazywanych na Rachunkach Podstawowych Uczestników, z tym, że wówczas odsetki są należne Uczestnikom od Pool Leadera. Pool Leader jest zobowiązany wskazać wysokość odsetek na wyciągach bankowych na koniec każdego miesiąca.

Pool Leader jest odpowiedzialny za zapewnienie odpowiedniej płynności całej grupy. Rachunek Pool Leadera ma przez cały czas wystarczające pokrycie w środkach, czy to poprzez środki własne (dodatnie) Pool Leadera zapewniając tym samym możliwość wykonywania transferów określanych jako „Sweep”.

Uczestnicy w ramach opisanej struktury cash pooling nie świadczą sobie wzajemnie usług i nie otrzymują z tego tytułu wynagrodzenia. Jedyne wynagrodzenie dotyczy prawa do odsetek. W związku z pełnieniem swej funkcji w opisanej strukturze Pool Leader otrzymuje wynagrodzenia od pozostałych członków grupy. Funkcja ta ma charakter techniczny i z prawnego oraz rachunkowego punktu widzenia służy poprawnemu wykonaniu Umowy.

W związku z planowanym przystąpieniem do struktury cash pooling istniejącej w grupie B., Spółka wnosi o ocenę skutków podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych związanych z przyszłą transakcją.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane w zdarzeniu przyszłym podpisanie Umów w zakresie przystąpienia do systemu cash ¬pooling, jak również późniejsze zdarzenia gospodarcze związane z Umowami (przepływy pieniężne realizowane w ich ramach) będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podpisanie Umów w zakresie przystąpienia do systemu cash ¬pooling, jak również późniejsze zdarzenia gospodarcze związane z Umowami (przepływy pieniężne realizowane w ich ramach) nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi podlegają następujące czynności:

  1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  3. (uchylona),
  4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  5. umowy dożywocia,
  6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  7. (uchylona),
  8. ustanowienie hipoteki,
  9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  10. umowy depozytu nieprawidłowego,
  11. umowy spółki.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, tzn. opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostały wprost wskazane w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie kreuje własnych kategorii pojęciowych do celów opodatkowania, ale używa terminów identycznych z tymi stosowanymi przez ustawodawcę w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.). Charakterystyka poszczególnych umów, o których mowa w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, powinna być więc ustalana zasadniczo w oparciu o regulacje prawa cywilnego. Przy tym, o opodatkowaniu lub jego braku nie przesądza nazwa nadana umowie, ale występowanie elementów przedmiotowo istotnych charakterystycznych dla danej czynności prawnej, tj. tzw. essentialia negoti.

Wykładnia cytowanego przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powinna mieć charakter wykładni ścisłej. Należy wobec tego uznać, że ustawą zostały objęte tylko i wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy umowy nazwane (lub ich zmiany prowadzące do tożsamych skutków materialnoprawnych), których essentialia negoti zostały uregulowane w przepisach prawa cywilnego.

Czynności wykonywane przez Spółkę po przystąpieniu do Umów cash poolingu nie będą spełniały definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem elementem koniecznym (essentialia negotii) umowy pożyczki jest m.in. zobowiązanie konkretnego podmiotu (pożyczkodawcy) do przeniesienia na inny, skonkretyzowany podmiot (pożyczkobiorcę) określonej ilości środków pieniężnych.

Umowy zawarte przez Spółkę w ramach struktury nie będą zawierały postanowień, które zobowiązywałyby uczestnika do przeniesienia na własność innego podmiotu określonej ilości pieniędzy, ani też do przyjęcia od innego podmiotu określonej kwoty środków pieniężnych. W konsekwencji, w świetle umów zawartych w związku z udziałem w opisywanej strukturze Spółka nie będzie mogła być kwalifikowana jako pożyczkodawca lub pożyczkobiorca w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego.

Co do zasady cash pooling (zarządzanie płynnością finansową) jest umową o świadczenie usług finansowych oferowaną przez banki. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych. Głównym jej celem jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej.

Konstrukcja Umowy cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek, nie wyczerpuje zatem istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością, do której przystąpi Spółka, niektórzy Uczestnicy mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich spółek Grupy powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Na gruncie prawa polskiego cash pooling jest tzw. umową nienazwaną, czyli umową, której nie można zakwalifikować do żadnego typu umowy, który został uregulowany w Kodeksie cywilnym lub w innych aktach normatywnych. W literaturze przedmiotu cash pooling jest definiowany jako specyficzna usługa bankowa umożliwiająca obniżenie kosztów działalności grup kapitałowych (por. Z. Ofiarski, Prawo bankowe, Warszawa 2008, s. 273).

W konsekwencji przedstawiona struktura cash pooling – jako czynność niewymieniona w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych – pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności struktura cash pooling nie może być uznana za umowę pożyczki.

W świetle powyższego – w związku z tym, że sam fakt zawarcia przez Spółkę Umów jak również późniejsze przepływy pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych – zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego, analiza przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania oraz stawki podatku (tj. art. 4 pkt 7, art. 6 ust. 1 pkt 7, art. 7 ust. 1 pkt 4 i art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) jest bezprzedmiotowa.

Spółka wskazuje również, że organy podatkowe niejednokrotnie wypowiadały się co do kwestii implikacji usług cash poolingu na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych uznając, że czynności wykonywane w ramach takich struktur nie podlegają temu podatkowi. Stanowisko organów podatkowych potwierdzają również sądy administracyjne.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał kilka interpretacji indywidualnych oraz stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.