0111-KDIB4.4014.233.2018.2.DK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) jako nie mieszcząca się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilno-prawnych zawartym w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2018 r. (data wpływu – 05 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu –jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05 lipca 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) wraz ze spółkami tworzącymi grupę kapitałową L. zamierza zawrzeć z bankami ( Bank 1 z siedzibą w Polsce oraz Bank 2 z siedzibą w Niemczech) umowę systemu zarządzania płynnością finansową w grupie kapitałowej L., tzw. umowę cash poolingu transgranicznego. Stronami umowy będą Bank 1, Bank 2 oraz jako uczestnicy systemu: spółka dominująca tj. L. z siedzibą w Niemczech, oraz spółki od niej zależne z siedzibą w krajach Unii Europejskiej, w tym Wnioskodawca z siedzibą w Polsce. Bank 1 ani Bank 2 nie są podmiotami powiązanymi wobec Wnioskodawcy ani innych Uczestników Systemu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Cash pooling jest kompleksowym produktem oferowanym przez bank służącym zarządzaniu płynnością finansową jego uczestników poprzez rzeczywistą konsolidację sald z ich poszczególnych rachunków bankowych. System ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez jej uczestników poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na ich rachunkach bankowych.

Przedmiotowy system zarządzania płynnością finansową (dalej: cash pooling lub System) będzie oparty na następującej strukturze:

  • Spółka dominująca tj. L. z siedzibą w Niemczech mająca nieograniczony obowiązek podatkowy w Niemczech i będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Niemczech będzie pełnić rolę Lidera, którego zadania będą mieć charakter pomocniczy/koordynujący i konieczny dla efektywnego wyświadczenia przez banki usługi cash poolingu. Lider z tytułu pełnionej funkcji nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia ani od innych Uczestników Systemu, ani od Banku.
  • Wnioskodawca będzie jednym z Uczestników Systemu.
  • Lider będzie posiadał w Banku 2 tzw. Rachunek Główny utworzony dla celów realizacji umowy, na którym dokonywana będzie rzeczywista konsolidacja środków z Rachunków Bieżących Spółek.
  • Pozostali Uczestnicy Systemu będą posiadali Rachunki Bieżące w oddziałach Banku 1 lub Banku 2 (dalej jako Rachunki Bieżące). Wnioskodawca będzie posiadał swój Rachunek Bieżący w Banku 1.
  • Rozliczenia wynikające z umowy będą dokonywane w jednej walucie, np. w euro, złotych polskich.
  • Konsolidacja sald będzie przebiegała następująco:
    • W ramach cash poolingu Bank nie prowadzi rozliczeń a przeprowadza automatyczny transfer środków (bez składania odrębnych dyspozycji przez Uczestników Systemu) w postaci sald rachunków uczestniczących na Rachunek Główny Lidera w Niemczech. Oznacza to, że następuje „wyzerowanie” Rachunku Bieżącego Uczestnika Systemu w wyniku odpowiedniego obciążenia lub uznania Rachunku Głównego Lidera kwotą salda Rachunku Bieżącego danego Uczestnika Systemu. Księgowanie środków pieniężnych będzie odbywało się automatycznie i nie będzie wymagało składania odrębnych dyspozycji przez spółki.
    • Bezpośrednia konsolidacja środków następować będzie na Rachunku Głównym Lidera.
    • W tym celu, następnego dnia roboczego po ustaleniu salda na Rachunkach Bieżących Uczestników dokonane zostaną następujące operacje:
  • przeniesienie, z pierwotną datą waluty, bezpośrednio na Rachunek Główny Lidera środków pieniężnych pozostających na koniec dnia roboczego na Rachunkach Bieżących pozostałych Uczestników Systemu,
  • przeniesienie, z pierwotną datą waluty, z Rachunku Głównego Lidera środków pieniężnych na Rachunki Bieżące Uczestników, które na koniec poprzedniego dnia roboczego wykazały saldo ujemne – do wysokości tych sald.
    • Księgowanie środków pieniężnych będzie odbywało się automatycznie i nie będzie wymagało składania odrębnych dyspozycji przez Uczestników Systemu, ani przez Lidera.
    • W konsekwencji, saldo netto na Rachunku Głównym Lidera, dodatnie lub ujemne, będzie odzwierciedlało globalną pozycję finansową wszystkich Uczestników biorących udział w przedmiotowym cash poolingu.
    • Następnego dnia roboczego nie następuje odwrócenie transakcji, co oznacza, że środki przetransferowane z/na Rachunek Główny Lidera na/z Rachunków Bieżących Uczestników nie wracają zwrotnie na rachunki z których zostały wytransferowane.
    • Dla zapewnienia płynności na rachunkach konsolidowanych biorących udział w cash poolingu (Rachunki Bieżące Uczestników) może zostać udostępniony w tych rachunkach limit rozliczeniowy. Limit ten jest częścią limitu generalnego przyznanego przez Bank 2 prowadzący Rachunek Główny (konsolidujący). Limit taki nie będzie zobowiązaniem Banku 1 wobec Wnioskodawcy.

Przykładowo, jeżeli jednego dnia saldo Wnioskodawcy na Rachunku Bieżącym będzie wykazywać saldo dodatnie (+1000), to w ramach cash poolingu saldo to następnego dnia zostanie przelane na Rachunek Główny Lidera, a saldo Rachunku Bieżącego będzie wówczas wykazywać wartość „zero”. Po tym transferze Wnioskodawca regulując swoje zobowiązania będzie je realizować w ramach ustalonego dla niego limitu rozliczeniowego, zatem nie mając wpływów na to konto, saldo Rachunku Bieżącego Wnioskodawcy będzie wówczas wykazywać saldo ujemne np. (-300). Tym samym kolejnego dnia na podstawie udziału w cash poolingu Rachunek Bieżący Wnioskodawcy zostanie uznany kwotą (300) z Rachunku Głównego, a więc znowu saldo Rachunku Bieżącego Wnioskodawcy będzie wykazywać „zero”.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) jako nie mieszcząca się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9).

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa zarządzania płynnością finansową grupy spółek oraz transakcje związane z jej funkcjonowaniem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy na żadnym etapie funkcjonowania umowy cash poolingu nie dochodzi do opodatkowania rozliczeń podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca przywołał art. 1 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazując że ustawodawca wprowadził zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Świadczona przez bank usługa cash poolingu nie doczekała się kompleksowego uregulowania prawnego. Zważając na to, że ustawa Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy, w oparciu o zasadę swobody kontraktowania wynikającą z art. 3531 ustawy Kodeks cywilny należy stwierdzić, że stanowi umowę nienazwaną. Według tej zasady strony mogą ukształtować treść umowy według swego uznania byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługa cash poolingu nie jest tożsama z umową pożyczki w rozumieniu art. 720 ustawy Kodeks cywilny. W myśl ww. artykułu przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Pomimo tego, że umowa zarządzania płynnością finansową zawiera istotne elementy pożyczki, Wnioskodawca uważa, że żadnej ze stron przedmiotowej umowy nie można określić jako pożyczkodawcy albo pożyczkobiorcy. Przedmiotowa Umowa nie zawiera bowiem zobowiązania żadnego z podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej do przeniesienia na własność skonkretyzowanego podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

Zważając na powyższe należy zwrócić uwagę, że skonstruowana umowa cash poolingu nie wskazuje, który z podmiotów grupy kapitałowej ma być beneficjentem środków wpłaconych przez danego Uczestnika Systemu. W omawianej strukturze cash poolingu biorą udział więcej niż dwa podmioty, zatem żaden z Uczestników Systemu nie będzie miał świadomości, od którego innego Uczestnika Systemu pochodziłyby środki rekompensujące niedobór środków pieniężnych.

Umowę pożyczki od cash poolingu różnicuje także ekonomiczny sens ich zawarcia. Konstrukcja pożyczki wskazuje, że celem zawarcia tej umowy jest korzystanie przez ściśle określony czas z cudzego kapitału, w ściśle określonej wysokości, w celach inwestycyjnych lub konsumpcyjnych, zwykle za zapłatą pożyczkodawcy umówionego wynagrodzenia. Rola Lidera w systemie cash poolingu będzie miała charakter pomocniczy, nie będzie on zobowiązany do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz któregokolwiek z Uczestników Systemu, w związku z czym nie będzie uprawiony do pobierania wynagrodzenia. Zgodnie z zapisami przedmiotowej umowy księgowanie środków pieniężnych w ramach systemu zarządzania płynnością finansową w grupie kapitałowej będzie dokonywać się automatycznie. Nadrzędny cel struktury cash poolingu stanowi zatem obniżenie należnych bankowi odsetek w przypadku ujemnego salda skonsolidowanego grupy kapitałowej bądź naliczenie wyższych odsetek w przypadku dodatniego salda skonsolidowanego grupy kapitałowej.

Konkludując, w związku z tym, że zawarcie umowy kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie zostało literalnie wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a umowy tej nie można jednoznacznie sklasyfikować jako umowy pożyczki, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał kilka interpretacji.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 9).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  • umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżoną swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taka umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy lub te samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków. W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawai obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności te bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową (umowa cash poolingu), do której przystąpi Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach(art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.