0114-KDIP2-2.4010.108.2017.1.JG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie braku powstania przychodu z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2017 r. (data wpływu 30 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

L. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest spółką działająca w branży logistycznej. Jedynym wspólnikiem Spółki jest spółka I Limited (dalej: Wspólnik; spółka matka), której z kolei udziałowcem jest B. AG z siedzibą w Luksemburgu (dalej: „spółka babka”). Obecnie planowane jest wprowadzenie zmian w zarządzie Wnioskodawcy. Nowym członkiem zarządu Wnioskodawcy zostanie osoba wyznaczona przez Spółkę babkę, w której pełni funkcje np. jako członek tzw. „Executive Comitee”. Osoba ta, nie będzie otrzymywała wynagrodzenia od Wnioskodawcy, lecz przez cały okres pełnienia tej funkcji, będzie otrzymywała wynagrodzenie od Spółki babki (tj. B. AG).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, w której osoba pełniąca funkcje w Spółce babce (w tym na podstawie umowy o pracę, czy umowy cywilnoprawnej), o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego będzie pełnić funkcję członka zarządu Wnioskodawcy, bez wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, po jego stronie nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń. W przedmiotowej sytuacji, Spółka babka, której pracownik/zleceniobiorca/współpracownik pełnić będzie funkcję członka zarządu Wnioskodawcy, będzie uprawniona w zamian za pełnione przez swojego pracownika/zleceniobiorcę/współpracownika usługi zarządcze, do otrzymywania wynagrodzenia w postaci udziału w zyskach (dywidendy) Wnioskodawcy, za pośrednictwem Wspólnika (tj. I Ltd.). Tym samym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, należy jednoznacznie wykluczyć brak ekwiwalentności świadczeń, który zgodnie z poniższymi wyjaśnieniami jest warunkiem koniecznym do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), przychodem podatkowym jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W przepisach prawa podatkowego brak jest legalnej definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” oraz „częściowo odpłatnego świadczenia”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 marca 2001 r. ( sygn. akt I SA/Gd 2027/98, publ. LEX nr 49226 uznał, iż: „nieodpłatnym świadczeniem (...) jest takie zdarzenie, którego następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, tj. takim, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona”. Zgodnie z praktyką organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie w majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Jednocześnie w doktrynie przyjmuje się pogląd, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, zaś drugi to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje aktywa lub zmniejszając pasywa. Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

W ocenie Wnioskodawcy, dla kwestii rozstrzygnięcia identyfikacji nieodpłatnego świadczenia po jego stronie, kluczowe znaczenie ma charakter powiązań pomiędzy Wnioskodawcą, Wspólnikiem oraz Spółką babką (B. AG). Spółka babka, jako udziałowiec Wspólnika, będącego z kolei spółką matką względem Wnioskodawcy, sprawuje kontrolę w obu tych podmiotach oraz jako spółka dominująca wobec obu podmiotów zainteresowana jest uzyskaniem maksymalnych zysków przez te podmioty. Z tych względów jest naturalnym, że Spółka babka powinna mieć wpływ na zarządzanie zarówno Wspólnikiem, jak i Wnioskodawcą. Jako spółka kapitałowa, Spółka babka nie może w sposób bezpośredni wykonywać zadań zarządczych – zadania te są obecnie i będą w przyszłości wykonywane poprzez pracowników/zleceniobiorców/współpracowników spółki babki.

Sprawowanie zarządu przez Spółkę babkę może przynieść tej spółce wymierne korzyści ekonomiczne i to te korzyści stanowią swoiste wynagrodzenie za sprawowanie funkcji zarządczych. Brak bezpośredniego wynagradzania wypłacanego przez Wnioskodawcę za sprawowane przez pracownika/zleceniobiorcę/współpracownika spółki babki funkcji zarządczych, nie będzie zatem podstawą do ustalenia przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Podkreślić przy tym należy, że celem Spółki babki jest uzyskiwanie przez Wspólnika, a tym samym także przez Wnioskodawcę większych zysków, co wpłynie na wysokość dywidendy przysługującej ostatecznie Spółce babce (od Wspólnika). Czynności członka zarządu Wnioskodawcy desygnowanego spośród pracowników/współpracowników bądź nawet członków zarządu spółki babki (i tam otrzymującego wynagrodzenie) będą wyrazem dbałości Spółki babki o sprawy Wnioskodawcy jako podmiotu zależnego, jego rozwój i powiększanie zysków, a jednocześnie formą realizacji prawa do zapewnienia sprawnego funkcjonowania zarządu. W związku z wyznaczeniem osoby fizycznej do pełnienia funkcji zarządczych, Spółka babka zwiększa szanse Wnioskodawcy na zwiększenie zysków, wpływając tym samym na zwiększenie własnego wynagrodzenia wypłaconego w formie dywidendy od Wspólnika (który dywidendę z kolei powinien uzyskać od Wnioskodawcy).

Tym samym, w przypadku pełnienia przez pracownika/zleceniobiorcę/współpracownika spółki będącej spółką babką, funkcji członka zarządu Wnioskodawcy (za co wskazana osoba nie będzie pobierać wynagrodzenia od Wnioskodawcy), nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń – w przedmiotowej sytuacji bowiem korzyść majątkową otrzymywać będzie nie tylko Wnioskodawca, na rzecz którego wykonywane będą czynności zarządcze, ale również Spółka babka. Spółce tej z tytułu posiadania udziałów w spółce matce przysługują bowiem określone prawa majątkowe, w szczególności prawo do dywidendy, czy prawo do otrzymania majątku Wspólnika w razie jej likwidacji. Oznacza to, iż pełnienie przez pracownika/zleceniobiorcę/współpracownika spółki babki funkcji zarządczych nad Wnioskodawcą, może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne. Nie ma mowy w takim przypadku o braku ekwiwalentności świadczenia, stanowiącego warunek konieczny do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń – spółka babka będzie posiadała prawo pośredniego udziału w zysku Wnioskodawcy, w postaci dywidendy otrzymywanej za pośrednictwem swojego Wspólnika (a udziałowca Wnioskodawcy). Oczywistym jest przy tym, że im lepiej i sprawniej funkcjonować będzie Wnioskodawca, tym większe szanse na wyższe wpływy z zysku będzie mieć spółka babka (w formie dywidendy wypłacanej za pośrednictwem Wspólnika). Podkreślić należy, iż osoba fizyczna wyznaczona przez Spółkę babkę do pełnienia funkcji członka zarządu, realizować będzie wyłącznie cele gospodarcze Spółki babki wobec spółki zależnej. Osoba ta, nie będzie stanowiła niezależnej osoby realizującej własne cele gospodarcze. Jako osoba specjalnie wyznaczona przez Spółkę babkę, realizować będzie czynności w jej imieniu oraz interesie.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2012 r. nr ITPB3/423-282/12/AWcechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku, gdy udziałowcy pełnią funkcje członków zarządu bez wynagrodzenia. Udziałowcy mają prawo do uzyskania w przyszłości od Spółki przysporzenia majątkowego w postaci dywidendy. W takim bowiem przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest, wynikające z art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych, prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej”.

Tym samym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń – jak uzasadniono powyżej, za wyświadczoną na rzecz Wnioskodawcy usługę, Wnioskodawca przekazywać będzie na rzecz spółki babki ekwiwalent w postaci dywidendy, wypłacanej za pośrednictwem swojego Wspólnika.

Przedmiotowe stanowisko prezentowane jest powszechnie również przez organy podatkowe. Przykładowo, tożsame stanowisko – również w odniesieniu do pracownika spółki babki oddelegowanego do pracy w zarządzie spółki zależnej zaprezentował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2016 r., nr IBPB-1 -1/4510-215/15/NL potwierdzając stanowisko wnioskodawcy, iż: „Ekwiwalentem za zapewnienie działania członka zarządu będzie zatem dla spółki babci wypłacona jej przez spółkę matkę dywidenda. W związku z tym, pełnienie przez członka zarządu funkcji w zarządzie uznać należy za przejaw aktywności spółki babci, co nie jest uznawane za świadczenie nieodpłatne i nie stanowi przychodu w rozumieniu Ustawy CIT. W konsekwencji, sam fakt wykonywania przez członka zarządu swej funkcji na rzecz Spółki, pomimo że nie wiąże się z koniecznością wypłaty wynagrodzenia przez Spółkę, nie jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2012 r., nr IBPBI/2/423-925/12/AP”.

W innych interpretacjach władz skarbowych prezentowane jest analogiczne stanowisko w kontekście potencjalnego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

  • Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2017 r., nr 1462-IPPB6.4510.10.2017.3.AG, w której organ wydający interpretacje podatkowe potwierdził słuszność stanowiska Wnioskodawcy w zakresie braku powstania przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia z tytułu pełnienia przez wspólnika Spółki funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2017 r. nr 1462-IPPB6.4510.574.2016.3.AG, który stwierdził, że „świadczenia otrzymane przez Spółkę w postaci pełnienia przez wspólników tej Spółki funkcji prezesa zarządu i członków zarządu bez wynagrodzenia w sytuacji, gdy spełniający mogą uzyskać w przyszłości wzajemną korzyść majątkową – prawo do dywidendy – nie będą nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2015 r. nr IPPB6/4510-327/15-2/AK, który stwierdził, iż: „Uwzględniając opisany we wniosku stan faktyczny i powołane przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że pełnienie przez Członka Zarządu swojej funkcji w Spółce bez wynagrodzenia nie będzie stanowić dla Spółki przychodu z nieodpłatnych świadczeń (...) W takim bowiem przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2015 r. nr IBPB-1-2/4510-273/15/MMW przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nieodpłatnym pełnieniem przez członków Nowego zarządu swoich funkcji w Spółce. Wynika to z faktu, że wyznaczający swoich pracowników do zarządzania Spółką wspólnicy uzyskują korzyść majątkową (świadczenie wzajemne) w postaci prawa do udziału w przyszłym zysku (dywidendy). Nie ma zatem mowy o braku ekwiwalentności”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2015 r. (nr IPTPB3/4510-222/15-2/IR) „niepobrane przez członka zarządu Spółki wynagrodzenie, w okresie do dnia 28 lutego 2015 r., nie spowoduje po stronie Spółki powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członek zarządu jest jednocześnie akcjonariuszem Spółki. Jeżeli członek zarządu jest wspólnikiem, wówczas jego zaangażowanie w sprawy Spółki ma konkretny skutek finansowy w postaci osiągania zysku oraz zwiększania majątku Spółki i Jej wartości. Akcjonariusz pracuje więc dla dywidendy, zysku ze zbycia akcji, czy też innego rodzaju przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce. Nie ma zatem mowy o braku ekwiwalentności”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie z dnia 3 lutego 2011 r. ITPB3/423 -618/10/AM, organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż: „pełnienie przez nowego członka zarządu swej funkcji w imieniu Wspólnika, który będąc spółką z o.o. nie może jej pełnić samodzielnie, uznać należy za wyraz dbałości Wspólnika o Spółkę i jej zyski, co nie może być uznane za świadczenie nieodpłatne w rozumieniu ustawy. Ekwiwalentem za zapewnienie działania nowego członka zarządu będzie bowiem dla Wspólnika wypłacona mu przez Spółkę dywidenda. W opisanej sytuacji pełnienie przez nowego członka zarządu funkcji w zarządzie uznać należy, w kontekście zobowiązań Wspólnika, za przejaw aktywności samego Wspólnika, co – zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych – nie jest uznawane za świadczenie nieodpłatne i nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2014 r. (nr ILPB4/423-81/14-2/MC), stwierdzając, iż „Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku, gdy udziałowcy pełnią funkcje członków zarządu bez wynagrodzenia. Udziałowcy mają prawo do uzyskania w przyszłości od spółki przysporzenia majątkowego w postaci dywidendy. W takim przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest wynikające z art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej. W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń pracownika wspólnika na rzecz Spółki nie można uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu jego dodatkowe wynagrodzenie. Reasumując – nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu Spółki przez oddelegowanego w tym celu pracownika spółki dominującej nie stanowi dla Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za stanowiskiem, zgodnie z którym w przypadku braku wynagradzania członków zarządu nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń jest brzmienie przepisów Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH). Zwrócić należy szczególną uwagę na art. 2031 KSH, zgodnie z którym „Uchwała wspólników może ustalać zasady wynagradzania członków zarządu, w szczególności maksymalną wysokość wynagrodzenia, przyznawania członkom zarządu prawa do świadczeń dodatkowych lub maksymalną wartość takich świadczeń”. Powyższe wskazuje, że kwestia wynagrodzenia członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością jest decyzją fakultatywną i pozostawiona zostaje do uznania spółki. Tym samym ustawodawca nie może na gruncie ustaw podatkowych sankcjonować zachowań podatników, dopuszczalnych na podstawie odrębnych ustaw. Innymi słowy nie można wywodzić negatywnych skutków podatkowych (w postaci określenia dodatkowego dochodu) w związku z nieodpłatnym pełnieniem funkcji członka zarządu, które KSH wprost dopuszcza.

Reasumując powyższe rozważania oraz odnosząc je do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż po jego stronie nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń. W przedmiotowej sytuacji, spółka babka, której pracownik/współpracownik pełnić będzie funkcję członka zarządu Wnioskodawcy, otrzymuje, w zamian za pełnione przez swojego pracownika/współpracownika usługi, wynagrodzenie w postaci udziału w zyskach (dywidendy) Wnioskodawcy, poprzez Wspólnika Wnioskodawcy. Tym samym, w przedstawionej w zdarzeniu przyszłym sytuacji, nie ma mowy o braku ekwiwalentności świadczeń, który zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami jest warunkiem koniecznym do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1368, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.