2461-IBPB-2-2.4511.917.2016.2.MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 4 października 2016 r. (data otrzymania 7 października 2016 r.), uzupełnionym 16 grudnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 30 listopada 2016 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.917.2016.1.MK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 16 grudnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W marcu 2014 r. Wnioskodawca nabył na mocy darowizny od swojej babki nieruchomość mieszkalną. Darowizna była zwolniona od podatku od spadków i darowizn. W dniu 3 czerwca 2015 r. Wnioskodawca sprzedał rzeczoną nieruchomość. Dochód uzyskany ze sprzedaży był równy cenie, za jaką Wnioskodawca sprzedał darowaną nieruchomość. W tym samym miesiącu, tj. 11 czerwca 2015 r. Wnioskodawca nabył mieszkanie (nieruchomość 1) w miejscowości A, gdzie studiuje. Pieniądze na nabycie nieruchomości 1 pochodziły w całości ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny. Wnioskodawca zamieszkiwał w nieruchomości 1 nieprzerwanie od czerwca 2015 r. do lipca 2016 r. W marcu 2016 r. Wnioskodawca otrzymał propozycję pracy w miejscowości B, którą podjął w lipcu 2016 r. W związku z potrzebą zapewnienia sobie dachu nad głową w miejscowości B Wnioskodawca postanowił nabyć tam mieszkanie z pieniędzy ze sprzedaży darowanego mieszkania pozostałych po zakupie nieruchomości 1. W deklaracji podatkowej PIT-39 za rok 2015 Wnioskodawca zadecydował o przeznaczeniu w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym uzyskał dochód ze sprzedaży nieruchomości, całości uzyskanego dochodu na własne cele mieszkaniowe. W czerwcu 2016 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość w miejscowości B (nieruchomość 2), gdzie od lipca, tj. po zakończeniu roku akademickiego, podjął pracę. Oprócz kosztów nabycia nieruchomości 2, Wnioskodawca musiał wykończyć mieszkanie, aby nadawało się ono do spełniania w nim celów mieszkaniowych. Wnioskodawca jest obecnie studentem IV roku jednolitych studiów magisterskich w miejscowości A i planuje ukończyć je na macierzystej uczelni. Z tego względu w trakcie roku akademickiego Wnioskodawca będzie pracował 3-4 dni w tygodniu w miejscowości B zamieszkując w nieruchomości 2, pozostałe dni tygodnia będzie spędzał na zajęciach akademickich w miejscowości A i zamieszkiwał w nieruchomości 1.

Praca w miejscowości B nawet w ograniczonym wymiarze, jest dla Wnioskodawcy bardziej dochodowa niż praca na pełny etat w miejscowości A na podobnym stanowisku i daje mu dużo lepsze perspektywy po ukończeniu studiów. Jest to istotne dla Wnioskodawcy, który prowadzi samodzielne gospodarstwo domowe. Ze względu na jednolity tok studiów i różnice programowe zmiana uczelni na tym etapie nie jest dla Wnioskodawcy możliwa. Ponadto Wnioskodawca chce po zdobyciu tytułu magistra kontynuować edukację na studiach 3 stopnia na macierzystej uczelni.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.
  1. Czy zakup nieruchomości 1 w miejscowości A będzie traktowany jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  2. Czy zakup nieruchomości 2 w miejscowości B będzie traktowany jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  3. Czy wydatki poniesione na doprowadzenie mieszkania (nieruchomości 2) do stanu, w którym może ono służyć celom mieszkaniowym, tj. położenie paneli i płytek, pomalowanie ścian oraz montaż armatury łazienkowej (wanny, toalety, umywalki) będą traktowane jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  4. Czy podatek od czynności cywilnoprawnych przy zakupie nieruchomości i opłaty notarialne związane z transakcją zakupu nieruchomości będą traktowane jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wyżej wymienione wydatki stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 1.

Nieruchomość 1 była użytkowana na własne cele mieszkaniowe bez przerwy przez ponad rok i w dalszym ciągu będzie służyła celom mieszkaniowym Wnioskodawcy podczas jego pobytów w miejscowości A. Ponadto, być może stanie się ona jego głównym mieszkaniem w przypadku utraty pracy w miejscowości B lub otrzymaniu równie korzystnych warunków pracy w miejscowości A po studiach. Wnioskodawca nie zamierza wynajmować nieruchomości osobom trzecim.

Ad 2.

Nieruchomość 2 służy Wnioskodawcy jako mieszkanie w związku z podjęciem pracy w miejscowości B. Spełnia on w niej własne cele mieszkaniowe. Ustawodawca wprowadzając zwolnienie przedmiotowe nie zdefiniował ile nieruchomości można nabyć na własne cele mieszkaniowe. Ważne jest, żeby Wnioskodawca te cele spełniał. Taką interpretację przepisu potwierdza zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych jak i interpretacje wydawane przez dyrektorów izb skarbowych (ITPB4/4511-78/15/JG, IPPB1/4511-497/16-3/RK).

Ad 3.

Wydatki poniesione na wykończenie mieszkania i doprowadzenie go do stanu, w którym można w nim spełniać własne cele mieszkaniowe również stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe (tak zadaniem Wnioskodawcy stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji IBPBII/2/415-593/12/JG). Nie jest bowiem możliwe mieszkanie w lokalu składającym się tylko z gołych ścian bez odpowiedniej infrastruktury sanitarnej i z betonową podłogą.

Ad 4.

Podatek od czynności cywilnoprawnych i opłaty notarialne są przymusowymi daninami, które ponosi nabywca nieruchomości przy jej zakupie. Stanowią więc one wydatek poniesiony na nabycie lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że do nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości mieszkalnej, którą Wnioskodawca następnie zbył, doszło w drodze darowizny w 2014 r. Zatem to ta data ma znaczenie dla liczenia okresu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W związku z tym, że zbycie ww. nieruchomości mieszkalnej nabytej w drodze darowizny dokonane zostało w 2015 r. czyli przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość została nabyta, to sprzedaż ta stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w związku z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

  1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
  2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
  3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
  4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
  5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

  1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
  2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

–przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Podkreślić należy, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, niewątpliwym więc musi być ścisłe, bez wykładni rozszerzającej, ich interpretowanie. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzający zwolnienie od opodatkowania, będące zgodnie z art. 3 pkt 6 Ordynacji podatkowej rodzajem ulgi podatkowej, a więc wyjątku od podlegania opodatkowaniu, nie powinien być interpretowany rozszerzająco. Nie należy zatem pojęcia „własne cele mieszkaniowe” interpretować szeroko, w oderwaniu od celu polegającego na zaspokojeniu własnej potrzeby mieszkaniowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca za środki pochodzące ze sprzedanej 3 czerwca 2015 r. nieruchomości nabył dwa mieszkania w różnych miastach w Polsce, które – jak wskazał – służą mu do celów mieszkaniowych. Lokal mieszkalny (nieruchomość 1) położony w miejscowości A, w której Wnioskodawca studiuje, nabył 11 czerwca 2015 r. i mieszkał w nim nieprzerwanie od czerwca 2015 r. do lipca 2016 r. W lipcu 2016 r. Wnioskodawca podjął pracę w miejscowości B i w związku z potrzebą zapewnienia sobie dachu nad głową w tej miejscowości, nabył w czerwcu 2016 r. drugi lokal mieszkalny (nieruchomość 2), ponosząc oprócz kosztów nabycia również wydatki na wykończenie mieszkania, aby nadawało się do spełniania w nim celów mieszkaniowych. Wnioskodawca obecnie jest studentem IV roku jednolitych studiów magisterskich i planuje ukończyć studia na macierzystej uczelni. Z tego względu w trakcie roku akademickiego Wnioskodawca będzie pracował 3-4 dni w tygodniu w miejscowości B mieszkając w nieruchomości 2, natomiast pozostałe dni tygodnia Wnioskodawca będzie spędzał na zajęciach akademickich w miejscowości A mieszkając w nieruchomości 1.

Odnosząc się zatem do pytania 1 i 2 stwierdzić należy, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do nabycia tylko jednej nieruchomości. Zatem podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup więcej niż jednej nieruchomości lub prawa, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże każdy z zakupów ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. Innymi słowy podatnik, który nabywa lokal mieszkalny dla własnych potrzeb ma w tym lokalu faktycznie mieszkać. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Dlatego też Wnioskodawca przeznaczając środki pieniężne ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny na nabycie nieruchomości 1 w miejscowości A, w której Wnioskodawca studiuje oraz nieruchomości 2 w miejscowości B, w której Wnioskodawca pracuje, będzie mógł skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skoro nabycie obu ww. lokali było podyktowane koniecznością realizacji przez Wnioskodawcę jego własnego celu mieszkaniowego. Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych czyli własnych potrzeb mieszkaniowych a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób. Tę okoliczność Wnioskodawca będzie miał obowiązek wykazać w toku ewentualnych czynności sprawdzających podjętych przez naczelnika właściwego dla wnioskodawcy urzędu skarbowego. Wówczas Wnioskodawca będzie musiał wykazać, że nabycie obu mieszkań służyć miało zaspokojeniu jego własnych potrzeb mieszkaniowych i w każdym z tych mieszkań jego potrzeby mieszkaniowe były zaspakajane. Zwolnieniem tym nie są objęte bowiem przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym do zaspakajania potrzeb mieszkaniowych innych osób a nie podatnika.

Podsumowując, dochód uzyskany 3 czerwca 2015 r. ze sprzedaży nieruchomości nabytej w darowiźnie wydatkowany na zakup dwóch mieszkań – 11 czerwca 2015 r. oraz w czerwcu 2016 r. – w różnych miejscowościach w Polsce będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. l pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednakże pod warunkiem, że nabycie tych mieszkań faktycznie zostało ukierunkowane na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy.

Kolejną kwestią do rozstrzygnięcia jest możliwość zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe wydatków, jakie Wnioskodawca poniósł na doprowadzenie mieszkania (nieruchomości 2) do stanu, w którym może służyć celom mieszkaniowym. Stosownie do przywołanego wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont lokalu mieszkalnego.

W tym miejscu wskazać należy, że ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują użytego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.). W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego – ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zaś zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Natomiast jeżeli w ustawie jest mowa o przebudowie należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji (art. 3 pkt 7a Prawa budowlanego).

Z kolei w świetle art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane – poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.

Ustawa Prawo budowlane nie definiuje natomiast pojęcia nadbudowy ani rozbudowy. Zgodnie z definicją słownikową nadbudowa to rodzaj budowy, w wyniku której powstaje nowa część istniejącego już obiektu budowlanego przy czym powstaje ona ponad istniejącą częścią obiektu nie zwiększając powierzchni zabudowy, jak to ma miejsce przy rozbudowie. Zatem rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni budynku lub obszaru już zabudowanego.

Niezależnie od tego, do których prac zostałoby zakwalifikowane wykończenie mieszkania (nieruchomości 2), to wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki, tj. położenie paneli, płytek, pomalowanie ścian oraz montaż armatury łazienkowej (wanny, toalety, umywalki) spełniają dyspozycję przepisu art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a zatem będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podarku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do możliwości uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe wydatków na opłaty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych, które poniesione zostały w związku z nabyciem nieruchomości stwierdzić należy, że stosownie do przywołanego powyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego.

Z wykładni językowej przedmiotowego przepisu wynika, że zwolnieniem objęta jest nie tylko cena zakupu (nabycia), lecz także inne wydatki związane z nabyciem lokalu mieszkalnego, do których zaliczyć można m.in. opłatę notarialną czy podatek od czynności cywilnoprawnej. Przepis wyraźnie mówi o wydatkach poniesionych „na nabycie” lokalu mieszkalnego, nie ogranicza zatem ww. zwolnienia tylko do ceny zakupu mieszkania.

Oznacza to, że wydatki w postaci opłat notarialnych i podatku od czynności cywilnoprawnych, które Wnioskodawca poniósł przy nabyciu mieszkania mogą stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe, na tych samych zasadach jak wydatki poniesione na zakup (cena nabycia) lokalu mieszkalnego.

Podsumowując, środki finansowe pochodzące ze sprzedaży przez Wnioskodawcę 3 czerwca 2015 r. nieruchomości wydatkowane na nabycie dwóch lokali mieszkalnych, tj. 11 czerwca 2015 r. i w czerwcu 2016 r., jak również przeznaczone na wskazane we wniosku wydatki na wykończenie mieszkania (nieruchomości 2), opłaty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych mogą stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym. Podkreślić należy, że jeżeli Wnioskodawca podjął decyzję o zamiarze skorzystania z dobrodziejstw zwolnienia przewidzianego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi dopełnić warunków, które nakłada na niego ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli m.in. w opisanych dwóch lokalach mieszkalnych winien realizować własne cele mieszkaniowe, czyli zamieszkiwać.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia zostały wydane. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.