1061-IPTPB2.4511.733.2016.2.DA | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt l lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni skorzysta ze zwolnienia z podatku ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, ponieważ za uzyskane środki, z części podlegającej opodatkowaniu, odkupiła od córki udziały w nieruchomości, przeznaczając je tym samym na własne cele mieszkaniowe?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2016 r. (data wpływu 8 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 25 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.733.2016.1.DA, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 25 listopada 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 29 listopada 2016 r.). W dniu 8 grudnia 2016 r. (nadano w dniu 6 grudnia 2016 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 8 lipca 1993 r. pozostając w majątkowej wspólności małżeńskiej Wnioskodawczyni wraz z mężem uzyskali spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego typu M-5, położonego w ... na os. .... Spółdzielcze własnościowe prawo do rzeczonego lokalu nabyli zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami, tj. po uzupełnieniu wkładów do spółdzielni mieszkaniowej otrzymali przydział spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu (wcześniej było to mieszkanie lokatorskie).

W 1997 r., pozostając w związku małżeńskim i we wspólności majątkowej małżeńskiej, na podstawie umowy kupna - sprzedaży nabyli działkę budowlaną położoną w .... Na tej działce wybudowali sposobem gospodarczym dom jednorodzinny, do którego wprowadzili się w lipcu 2003 r. Wzmiankowana nieruchomość położona jest w ... przy ul. .... Wnioskodawczyni wraz z mężem byli współwłaścicielami ww. nieruchomości.

W dniu 24 czerwca 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Nie zostawił testamentu, nastąpiło więc dziedziczenie ustawowe. Do spadku po zmarłym, zgodnie z ustawą, oprócz Wnioskodawczyni (żony spadkodawcy), było uprawnionych dwoje pełnoletnich dzieci: córka ... i syn ....

W dniu 11 lipca 2013 r. u notariusza został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia. Wnioskodawczyni i Jej dzieci nabyli spadek po 1/3 części. W zaistniałej sytuacji, udział w nieruchomościach (mieszkaniu na os. ... i domu jednorodzinnym położonym w ... przy ul. ...) wynosił:

  • Wnioskodawczyni - 4/6 części,
  • syna - 1/6,
  • córki - 1/6.

Jak wynika z powyższego, po uregulowaniu spraw spadkowych, tytuł prawny Wnioskodawczyni do budynku mieszkalnego położonego w ... przy ul. ... to współwłasność.

Z tytułu nabycia w spadku po zmarłym mężu udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie do domu jednorodzinnego Wnioskodawczyni nie zapłaciła podatku od spadków i darowizn, ponieważ w ustawowym czasie złożyła do Urzędu Skarbowego w ..., formularz SD-Z2, wykazując nabyte w drodze spadku składniki majątkowe i skorzystała ze zwolnienia od podatku.

W dniu 15 marca 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała wraz ze swoimi dziećmi - współwłaścicielami w wyniku spadku, mieszkanie (nabyte przez Wnioskodawczynię wraz z mężem w 1993 r.), położone w ... na os. ..., za kwotę 140 000 zł. Odpłatne zbycie mieszkania nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze sprzedaży udziałów w mieszkaniu Wnioskodawczyni uzyskała 95 000 zł, w tym 25 000 zł za część uzyskaną w wyniku spadku po zmarłym mężu, natomiast 70 000 zł to kwota uzyskana za część lokalu Wnioskodawczyni, nabytego wraz z mężem w 1993 r., a więc niepodlegająca opodatkowaniu, gdyż minęło już pięć lat od kupna.

W dniu 6 kwietnia 2016 r. za kwotę 30 000 zł (pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania) Wnioskodawczyni odkupiła od córki 1/12 udziałów w domu jednorodzinnym położonym w ... przy ul. .... Na zakup Wnioskodawczyni przeznaczyła całą kwotę, podlegającą opodatkowaniu (tj. 25 000 zł za część uzyskaną w wyniku spadku po zmarłym mężu) ze sprzedaży lokalu położonego na os. ....

W domu położonym w ... przy ul. ... Wnioskodawczyni jest zameldowana i faktycznie przebywa, jest to Jej jedyny lokal mieszkalny. Po odkupieniu od córki jej udziałów w rzeczonym domu, tytuł prawny Wnioskodawczyni do tej nieruchomości to współwłasność (wraz z pełnoletnim synem są współwłaścicielami).

Udział 1/12 od córki Wnioskodawczyni nabył Jej syn za kwotę 30 000 zł (pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania). Wnioskodawczyni i Jej syn są zameldowani w ww. domu i jest to ich jedyny lokal mieszkalny.

Córka Wnioskodawczyni w 2009 r. wzięła kredyt hipoteczny w kwocie 185 000 zł (w ramach programu „rodzina na swoim”) na zakup lokalu w zabudowie szeregowej, w którym zamieszkuje (hipoteka jest pod wzmiankowany lokal). Całą kwotę ze sprzedaży swoich udziałów w obu nieruchomościach, które córka Wnioskodawczyni nabyła na skutek dziedziczenia (25 000 zł za sprzedaż mieszkania na os. ... i 60 000 zł za sprzedaż udziałów w domu) przeznaczyła na spłatę kredytu hipotecznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy do przedstawionej sytuacji faktycznej będzie miał zastosowanie art. 21 ust. 25 pkt l lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy zgodnie z ww. przepisem prawa Wnioskodawczyni skorzysta ze zwolnienia z podatku od sprzedaży udziałów w mieszkaniu na os. ..., ponieważ za uzyskane środki, z części podlegającej opodatkowaniu, odkupiła od córki udziały w nieruchomości położonej w ... przy ul. ..., przeznaczając je tym samym na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, które przeznaczone są na cele wskazane w ustawie. Za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione między innymi na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębna nieruchomość lub udziału w takim lokalu. (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a cytowanej ustawy).

Wnioskodawczyni uważa, że odkupując od córki udziały (nabyte przez nią w drodze spadku) w domu jednorodzinnym położonym w ... przy ul. ... i przeznaczając na zakup pieniądze uzyskane ze sprzedaży udziałów w mieszkaniu na os. ..., przeznaczyła Ona środki, które podlegałyby opodatkowaniu, na własne cele mieszkaniowe. Tym samym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdaniem Wnioskodawczyni nie powinna Ona płacić podatku dochodowego od sprzedaży udziałów w mieszkaniu na os. ....

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i wymienionych praw istotne znaczenie ma ustalenie daty i formy prawnej ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 8 lipca 1993 r., po uzupełnieniu wkładów do spółdzielni mieszkaniowej, Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które weszło do majątku wspólnego małżonków.

W 1997 r., pozostając we wspólności majątkowej małżeńskiej, na podstawie umowy kupna – sprzedaży, małżonkowie nabyli działkę budowlaną, na której wybudowali budynek mieszkalny (dom jednorodzinny).

W dniu 24 czerwca 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. W wyniku sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia dokonanego aktem notarialnym z dnia 11 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z synem i córką nabyli spadek po 1/3 każde z nich. Wnioskodawczyni odziedziczyła po zmarłym mężu udział 1/6 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu oraz udział 1/6 w nieruchomości wraz z domem jednorodzinnym. Takie same udziały w ww. Nieruchomości i prawie, po 1/6 nabyli pozostali spadkobiercy (tj. syn i córka Wnioskodawczyni). Końcowo, udziały Wnioskodawczyni w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego wyniosły 4/6.

W dniu 15 marca 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami sprzedała lokal mieszkalny nabyty wraz z mężem w 1993 r.

W dniu 6 kwietnia 2016 r. za pieniądze uzyskane ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni odkupiła od córki udział 1/12 w nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym. Na zakup tego udziału Wnioskodawczyni przeznaczyła całą kwotę podlegającą opodatkowaniu, tj. kwotę uzyskaną ze sprzedaży udziału 1/6 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego w spadku po zmarłym mężu.

W domu jednorodzinnym, wybudowanym wspólnie z mężem, Wnioskodawczyni jest zameldowana i faktycznie przebywa, jest to Jej jedyny lokal mieszkalny.

W celu ustalenia momentu nabycia ww. prawa przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku oraz regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Dopełnieniem powyższych regulacji jest art. 43 § 1 ww. ustawy stanowiący, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zasada ta ma istotne znaczenie w sytuacji ustania ustawowej wspólności majątkowej.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym, według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ww. ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W świetle przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że sprzedaż w dniu 15 marca 2016 r. udziału wynoszącego 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła w dniu 8 lipca 1993 r. w ramach majątku wspólnego małżonków, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia. Tym samym, przychód z odpłatnego zbycia przypadający na ten udział nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ pozostały udział, wynoszący 1/6 w ww. prawie Wnioskodawczyni nabyła w spadku w dniu śmierci męża, tj. w dniu 24 czerwca 2013 r. i dopiero od tej daty stała się właścicielem tego udziału, to jego sprzedaż stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a w konsekwencji uzyskany przychód przypadający na udział nabyty w spadku po zmarłym mężu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę sądową).

Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży nieruchomości lub prawa,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód ze sprzedaży nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy ww. przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

  1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
  2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
  3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
  4. budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
  5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

  1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
  2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zatem, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe.

Elementarna przesłanka dotyczy pochodzenia środków, z których ponoszone mają być wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika. Nie budzi żadnych wątpliwości, że wydatkowany na własne cele mieszkaniowe ma być przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości lub praw majątkowych. Ustawodawca nie rezygnuje z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia, który nie został przez podatnika wydatkowany w sposób o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika również warunek czasu, w którym środki z odpłatnego zbycia mają zostać wydatkowane. Nie sposób uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości skoro przepis wskazuje precyzyjnie, że jednym z warunków zastosowania ww. ulgi jest wydatkowanie przychodu począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Tym samym, dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Jak wynika z treści wniosku, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału 1/6 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 2013 r. w spadku, Wnioskodawczyni przeznaczyła w całości na odkupienie od córki udziału 1/12 w nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, w którym obecnie mieszka, stanowiącym współwłasność Wnioskodawczyni i Jej syna.

Wobec powyższego, wydatkowanie w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia udziału w ww. prawie do lokalu mieszkalnego, w ustawowym terminie na nabycie udziału w nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, w którym Wnioskodawczyni obecnie zamieszkuje, umożliwia skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię w 2016 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w części nabytej w 2013 r. w drodze spadku po mężu, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na to, że zbycie ww. prawa do lokalu mieszkalnego zostało dokonane przed upływem pięcioletniego terminu, określonego ww. przepisem. Przeznaczenie przychodu z ww. źródła w ustawowym terminie na nabycie udziału w nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, w którym Wnioskodawczyni realizuje własne cele mieszkaniowe umożliwia zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w części podlegającej opodatkowaniu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w części nabytej w 1993 r. w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Tutejszy Organ nie przeprowadza natomiast postępowania dowodowego oraz nie dokonuje analizy załączonych dokumentów.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.