1061-IPTPB2.4511.208.2016.2.SŻ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
1. Czy przeznaczenie dochodu ze zbycia przez Wnioskodawcę zabudowanej działki gruntu na nabycie dwóch lokali mieszkalnych może być uznane za wydatkowanie tego dochodu na własne cele mieszkaniowe i uprawniać w tym zakresie do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy wydatki poczynione na remonty obydwu nabytych lokali mieszkalnych mogą być uznane za wydatkowanie dochodu na własne cele mieszkaniowe i uprawniać w tym zakresie do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3. W przypadku uznania, że za wydatkowanie dochodu na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być uznane nabycie wyłącznie jednego lokalu mieszkalnego – czy wydatki poniesione na remont drugiego z nabytych przez Wnioskodawcę lokali może być uznane za wydatkowanie tego dochodu na własne cele mieszkaniowe i uprawniać w tym zakresie do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2016 r. (data wpływu 9 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 16 maja 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.208.2016.1.SŻ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 16 maja 2016 r. (skutecznie doręczono w dniu 2 czerwca 2016 r.), zaś w dniu 10 czerwca 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 9 czerwca 2016 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Na podstawie umowy darowizny z dnia 2 września 2010 r. (przed notariuszem ....w Kancelarii Notarialnej ..... Rep. A nr ....) dziadkowie Wnioskodawcy ..... (Małżonkowie) .... – darowali swojemu wnukowi ..... (Wnioskodawcy) nieruchomość, położoną .... przy ul. ...., dla której Sąd Rejonowy dla ..... XVI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW ....., stanowiącą działkę gruntu nr 419/1 o pow. 362 m2. Wartość darowizny została ustalona na kwotę 95 000 zł.

Wnioskodawca dysponował środkami pieniężnymi w kwocie 43 334 zł, pochodzącymi ze sprzedaży należącego do Niego udziału we współwłasności nieruchomości, położonej .... przy ul. ...., gmina ..... Wnioskodawca otrzymywał także w ww. formie darowizny od dziadków macierzystych i innych członków rodziny, środki pieniężne z przeznaczeniem na budowę domu na ww. działce. Postanowieniem Sądu Rejonowego .... V Wydziału Rodzinnego i Nieletnich z dnia 10 września 2010 r. (sygn. akt ....) rodzice Wnioskodawcy uzyskali zgodę Sądu na zabudowanie działki nr 419/1, położonej .... przy ul. ...., domem mieszkalnym w imieniu Wnioskodawcy, do rozporządzania środkami pieniężnymi Wnioskodawcy, uzyskanymi z darowizn oraz ze sprzedaży udziału w nieruchomości .... z przeznaczeniem na budowę domu.

Na nabytej nieruchomości – działka nr 419/1, położonej .... przy ul. .... został wzniesiony, przez rodziców Wnioskodawcy, w Jego imieniu i na Jego rzecz, w oparciu o zezwolenie sądu, budynek mieszkalny, dwukondygnacyjny, w stanie surowym zamkniętym.

Na podstawie umowy z dnia 3 października 2014 r. (przed notariuszem ....., Rep. A nr ....) Wnioskodawca sprzedał .... zabudowaną działkę gruntu nr 419/1, o powierzchni 362 m2, położoną ..... przy ul. ...., objętą księgą wieczystą nr KW ....., zabudowaną domem mieszkalnym, murowanym, dwukondygnacyjnym, w stanie surowym zamkniętym za kwotę 255 000 zł.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 17 listopada 2014 r. (przed notariuszem ..... w Kancelarii Notarialnej ....., Rep. A nr ....) Wnioskodawca nabył od ...., stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny oznaczony numerem 23, położony .... przy ul. ...., dla którego Sąd Rejonowy .... XVI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW ...., wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Cena sprzedaży wyniosła 81 000 zł. Środki na nabycie lokalu pochodziły z wcześniejszej sprzedaży nieruchomości, położonej przy ul. ...... Lokal został nabyty z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe Wnioskodawcy.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 24 listopada 2014 r. (przed notariuszem ..... w Kancelarii Notarialnej ...., Rep. A nr ....) Wnioskodawca nabył od .... spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oznaczonego nr 244 o pow. 34,41 m2, dla którego nie jest prowadzona księga wieczysta, położonego w budynku wielomieszkaniowym .... przy ul. ....., wraz ze związanym z tym prawem wkładem budowlanym. Cena sprzedaży wyniosła 123 800 zł. Środki na nabycie lokalu pochodziły z wcześniejszej sprzedaży nieruchomości, położonej przy ul. ...... Lokal został nabyty z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe Wnioskodawcy.

Wnioskodawca dostosował wstępnie mieszkanie do własnych potrzeb, aby nadawało się do zamieszkania i wprowadził się do Niego i zameldował w dniu 16 czerwca 2015 r. W mieszkaniu przeprowadzony musi być remont, który będzie przeprowadzony przez Wnioskodawcę.

Poza prawem do dwóch wyżej opisanych mieszkań, Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości lub domu, ani nie przysługuje Mu spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

W dniu 28 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca nadał do Urzędu Skarbowego ..... formularz PIT-39 – zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2014. Jako przychód wskazano kwotę stanowiącą cenę sprzedaży nieruchomości, położonej .... przy ul. ...., wynoszącą 255 000 zł. Koszty uzyskania przychodu wyniosły 39 500 zł 52 gr. Jako dochód wskazano kwotę 215 499 zł 48 gr. Wnioskodawca nie wykazał straty. W zeznaniu wskazano, że kwota dochodu w wysokości 215 499 zł 48 gr jest zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po nabyciu opisanych powyżej lokali mieszkalnych Wnioskodawca poniósł lub poniesie w przyszłości, ale w okresie do upływu 2 lat od sprzedaży domu, wydatki na ich remont w celu dostosowania ich do swoich potrzeb mieszkaniowych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że dokonane przez Niego w dniu 3 października 2014 r. odpłatne zbycie nieruchomości położonej .... nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z remontem lokalu mieszkalnego ...., przy ul. .....:

  • zostaną wykonane prace remontowo-budowlane związane z naprawą uszkodzeń tynków na ścianach, położeniem gładzi, malowaniem, położeniem tapet, naprawą podłoża i położeniem paneli na podłogach, skuciem poprzedniej i położeniem nowej glazury w łazience i w kuchni, wymianą i naprawą elementów hydrauliki w mieszkaniu oraz zakupione materiały związane z tymi pracami, w tym farby, gładzie, kafle, kleje, elementy hydrauliczne, panele, podkłady, tapety.

W związku z remontem lokalu mieszkalnego ...., przy ul. ......:

  • zostaną wykonane prace remontowo-budowlane związane z naprawą uszkodzeń tynków na ścianach, położeniem gładzi, malowaniem, położeniem tapet, naprawą podłoża i położeniem paneli na podłogach, skuciem poprzedniej i położeniem nowej glazury w łazience i w kuchni, wymianą i naprawą elementów hydrauliki w mieszkaniu oraz zakupione materiały związane z tymi pracami, w tym farby, gładzie, kafle, kleje, elementy hydrauliczne, panele, podkłady, tapety.

Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty potwierdzające wykonanie prac remontowych i nabycie materiałów, w tym umowy, faktury, rachunki.

Wnioskodawca będzie zamieszkiwał w lokalu, w którym jest zameldowany, przy ul. ..... z zamiarem stałego pobytu. Jednocześnie jednak, ponieważ jest to mieszkanie niewielkie, Wnioskodawca będzie równocześnie wykorzystywał mieszkanie przy ul. .... na cele związane z nauką i rozwojem osobistym. W mieszkaniu tym Wnioskodawca planuje urządzenie swojego miejsca do nauki w postaci pracowni komputerowej. Wnioskodawca studiuje informatykę i potrzebna jest Mu przestrzeń do pracy w ramach nauki, której nie uda się wygospodarować w mieszkaniu przy ul. ......

Zdaniem Wnioskodawcy własne cele mieszkaniowe to nie tylko zapewnienie sobie miejsca do spania, ale również do zaspokojenia wszystkich potrzeb życiowych związanych z posiadanym mieszkaniem, w tym warunków do studiowania i rozwijania własnych pasji, więc chociaż Wnioskodawca będzie zamieszkiwał przy ul. ......, mieszkanie przy ul. ...... również będzie wykorzystywał na własne potrzebny mieszkaniowe.

Wnioskodawca nie planuje obecnie udostępniania nabytych lokali mieszkalnych osobom trzecim ani w formie użyczenia, ani wynajmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy przeznaczenie dochodu ze zbycia przez Wnioskodawcę zabudowanej działki gruntu nr 419/1, o pow. 362 m2, położonej .... przy ul. ...., objętej księgą wieczystą nr KW ....., na nabycie dwóch lokali mieszkalnych (położonego .... przy ul. ..... oraz położonego .... przy ul. .....) może być uznane za wydatkowanie tego dochodu na własne cele mieszkaniowe i uprawniać w tym zakresie do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
  2. Czy wydatki poczynione na remonty obydwu nabytych lokali mieszkalnych mogą być uznane za wydatkowanie dochodu na własne cele mieszkaniowe i uprawniać w tym zakresie do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
  3. W przypadku uznania, że za wydatkowanie dochodu na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być uznane nabycie wyłącznie jednego lokalu mieszkalnego – czy wydatki poniesione na remont drugiego z nabytych przez Wnioskodawcę lokali może być uznane za wydatkowanie tego dochodu na własne cele mieszkaniowe i uprawniać w tym zakresie do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatkowanie dochodu ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe może dotyczyć nabycia więcej niż jednego lokalu mieszkalnego oraz wydatków na remont wszystkich nabytych lokali mieszkalnych.

Po pierwsze, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają, by do zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniało wyłącznie wydatkowanie środków na jeden lokal mieszkalny. Powołany przepis stanowi, że wolne od podatku są: „dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych”.

Po drugie, stanowisko to potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 22 października 2014 r., wydanym w sprawie o sygn. akt II SA/Wa 1028/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że „skarżący nabędzie dwa lokale mieszkalne za środki uzyskane ze zbycia odziedziczonego udziału w mieszkaniu należącym do jego zmarłej babki. Dla zaistnienia prawa do zwolnienia ustawa niczego więcej nie wymaga, zatem to, czy i w jaki sposób faktycznie będzie wykorzystywane nabyte mieszkanie (w niniejszej sprawie – dwa mieszkania) nie ma żadnego znaczenia prawnego”.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dla uzyskania zwolnienia od podatku dochodu ze zbycia nieruchomości wystarczające jest samo nabycie określonych rzeczy, bez względu na sposób ich wykorzystania po nabyciu. W art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś zawarta jest w istocie ustawowa definicja pojęcia „własne cele mieszkaniowe”, użytego w art. 21 ust. 1 pkt 131, z której wynika, że za własne cele mieszkaniowe uznaje się, m.in. wydatki poniesione na: nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem a także budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ponadto sąd stwierdził, że za powyższym wnioskiem „przemawia nadto wykładnia systemowa wewnętrzna. Otóż w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) oraz – tym bardziej – lit. c), ustawa wskazuje, że realizacja własnych celów mieszkaniowych ma miejsce także wtedy, gdy podatnik za środki pochodzące ze zbycia nieruchomości nabędzie – oczywiście zawsze w stosownym terminie dwóch lat – własność lub użytkowanie wieczyste gruntu. Nabycie samego gruntu jest więc przez ustawodawcę traktowane jako realizacja własnego celu mieszkaniowego, choć przecież na samym gruncie zamieszkać nie można”. Nie da się więc obronić poglądu, że ustawodawcy zależało na tym, aby nabyte mieszkania były niezwłocznie po nabyciu zamieszkane przez podatnika, skoro ten sam ustawodawca w tym samym przepisie zgodził się na sytuację, w której nabyta nieruchomość (grunt) z definicji nie może zrealizować potrzeb mieszkaniowych, rozumianych dosłownie i wąsko, tj. nie może jeszcze służyć jako mieszkanie lub dom, gdyż to mieszkanie lub dom może być na gruncie ewentualnie wybudowane dopiero w przyszłości.

Po trzecie, stanowisko to znajduje potwierdzenie w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 września 2011 r. (nr IPTPB2/415-348/11-4/MP), w której stwierdzono, że w obowiązującym stanie prawnym ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika, ograniczać się muszą do nabycia tylko jednego lokalu mieszkalnego. Zatem należy uznać, że każdy z nabytych lokali stanowiący jego własność może wyczerpywać dyspozycję art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że wydatkowanie dochodu ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe może dotyczyć nabycia więcej niż jednego lokalu mieszkalnego, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest również stanowisko, zgodnie z którym wydatki poczynione na remonty obu nabytych lokali mieszkalnych mogą być uznane za wydatkowanie dochodu na własne cele mieszkaniowe i uprawniać w tym zakresie do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz powołanym orzecznictwie i interpretacjach organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i jest dokonywane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że na podstawie umowy darowizny z dnia 2 września 2010 r. dziadkowie Wnioskodawcy darowali swojemu wnukowi - Wnioskodawcy nieruchomość, położoną .... przy ul. ...., stanowiącą działkę gruntu nr 419/1, o pow. 362 m2. Wartość darowizny została ustalona na kwotę 95 000 zł.

Wnioskodawca dysponował środkami pieniężnymi w kwocie 43 334 zł, pochodzącymi ze sprzedaży należącego do Niego udziału we współwłasności nieruchomości, położonej ...... Wnioskodawca otrzymywał także w ww. formie darowizny od dziadków i innych członków rodziny, środki pieniężne z przeznaczeniem na budowę domu na ww. działce. Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział Rodzinny i Nieletnich z dnia 10 września 2010 r. rodzice Wnioskodawcy uzyskali zgodę Sądu na zabudowanie ww. działki nr 419/1, domem mieszkalnym w imieniu Wnioskodawcy, do rozporządzania środkami pieniężnymi Wnioskodawcy, uzyskanymi z darowizn oraz ze sprzedaży udziału w ww. nieruchomości z przeznaczeniem na budowę domu.

Na nabytej nieruchomości został wzniesiony, przez rodziców Wnioskodawcy, w Jego imieniu i na Jego rzecz, w oparciu o zezwolenie Sądu, budynek mieszkalny, dwukondygnacyjny, w stanie surowym zamkniętym.

Na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 3 października 2014 r. Wnioskodawca sprzedał zabudowaną działkę gruntu nr 419/1, o pow. 362 m2, zabudowaną domem mieszkalnym, murowanym, dwukondygnacyjnym, w stanie surowym zamkniętym za kwotę 255 000 zł. Dokonane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie umowy kupna - sprzedaży z dnia 17 listopada 2014 r., Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość oznaczony numerem 23, położony .... przy ul. ...., wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Cena kupna - sprzedaży tego mieszkania wyniosła 81 000 zł. Środki na nabycie lokalu pochodziły z wcześniejszej sprzedaży nieruchomości, tj. działki nr 419/1.

Ponadto, na podstawie umowy kupna - sprzedaży z dnia 24 listopada 2014 r., Wnioskodawca nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oznaczonego nr 244, o pow. 34,41 m2, dla którego nie jest prowadzona księga wieczysta, położonego w budynku wielomieszkaniowym .... przy ul. ....., wraz ze związanym z tym prawem wkładem budowlanym. Cena kupna - sprzedaży tego lokalu mieszkalnego wyniosła 123 800 zł. Środki na nabycie lokalu pochodziły z wcześniejszej sprzedaży nieruchomości, tj. działki nr 419/1. Wnioskodawca dostosował wstępnie to mieszkanie do własnych potrzeb, aby nadawało się do zamieszkania, wprowadził się do Niego i zameldował w dniu 16 czerwca 2015 r.

Wnioskodawca wskazał, że będzie zamieszkiwał w ww. lokalu, w którym jest zameldowany, tj. przy ul. ....., z zamiarem stałego pobytu. Jednocześnie jednak, ponieważ jest to mieszkanie niewielkie, Wnioskodawca będzie równocześnie wykorzystywał mieszkanie przy ul. .... na cele związane z nauką i rozwojem osobistym. W mieszkaniu tym Wnioskodawca planuje urządzenie swojego miejsca do nauki w postaci pracowni komputerowej. Wnioskodawca studiuje informatykę i potrzebna jest Mu przestrzeń do pracy w ramach nauki, której nie uda Mu się wygospodarować w mieszkaniu przy ul. ..... Zdaniem Wnioskodawcy własne cele mieszkaniowe to nie tylko zapewnienie sobie miejsca do spania, ale również do zaspokojenia wszystkich potrzeb życiowych związanych z posiadanym mieszkaniem, w tym warunków do studiowania i rozwijania własnych pasji.

Wnioskodawca nie planuje obecnie udostępniania nabytych ww. lokali mieszkalnych osobom trzecim ani w formie użyczenia, ani wynajmu. Poza prawem własności do dwóch wyżej opisanych mieszkań, Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości lub domu ani nie przysługuje Mu spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

Po nabyciu opisanych lokali mieszkalnych Wnioskodawca poniósł lub poniesie w przyszłości, ale w okresie 2 lat od daty sprzedaży domu, wydatki na ich remont w celu dostosowania ich do swoich potrzeb mieszkaniowych.

W związku z remontem lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, zostaną wykonane prace remontowo-budowlane związane z naprawą uszkodzeń tynków na ścianach, położeniem gładzi, malowaniem, położeniem tapet, naprawą podłoża i położeniem paneli na podłogach, skuciem poprzedniej i położeniem nowej glazury w łazience i w kuchni, wymianą i naprawą elementów hydrauliki w mieszkaniu oraz zakupione materiały związane z tymi pracami, w tym farby, gładzie, kafle, kleje, elementy hydrauliczne, panele, podkłady, tapety.

Natomiast w związku z remontem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, zostaną wykonane: prace remontowo-budowlane związane z naprawą uszkodzeń tynków na ścianach, położeniem gładzi, malowaniem, położeniem tapet, naprawą podłoża i położeniem paneli na podłogach, skuciem poprzedniej i położeniem nowej glazury w łazience i w kuchni, wymianą i naprawą elementów hydrauliki w mieszkaniu oraz zakupione materiały związane z tymi pracami, w tym farby, gładzie, kafle, kleje, elementy hydrauliczne, panele, podkłady, tapety.

Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty potwierdzające wykonanie prac remontowych i nabycie materiałów, w tym umowy, faktury, rachunki.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 cytowanej ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

  1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
  2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
  3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
  4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
  5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

  1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
  2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 30 przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie (dwóch lat), środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Przy czym wydatki, których realizacja uprawnia do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Enumeratywne wyliczenie zawartych w tym artykule wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

W obowiązującym stanie prawnym ustawodawca nie zastrzegł, że wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika, ograniczać się muszą do jednego wydatku (np. do nabycia jednego lokalu mieszkalnego). Jednakże, przy ustaleniu prawa do skorzystania ze zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, w sytuacji wydatkowania tego dochodu na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy) lub wydatkowania go na nabycie spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b) cyt. ustawy), trzeba mieć na uwadze, że jak wskazuje przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chodzi o wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują, jak należy rozumieć pojęcie „własne cele mieszkaniowe”. Istotne jest jednak, że powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewiduje zwolnienie ze względu na „własne cele mieszkaniowe”, zatem jest to cel nadrzędny przez pryzmat którego, należy ww. przepis interpretować.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Są one przywilejem, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Wydatkowanie środków ze sprzedaży nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych, podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia zwolnienie z podatku dochodowego od wydatkowania na „własne cele mieszkaniowe”. Zatem, jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

Odnosząc się do powyższej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 791/15, stwierdził, że pojęcie celu związane jest z wewnętrzną postawą człowieka, określaną najczęściej mianem chęci, woli, dążenia, zamiaru, postawy motywującej (powodującej) ludzkie działanie. Zatem wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, to wydatek dokonany w zamiarze zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Utwierdza to w przekonaniu, że istotny jest zamiar nabycia nieruchomości na cele mieszkaniowe, który powinien prowadzić do zamieszkania w nabytej nieruchomości, chociaż ustawodawca nie uzależnił skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym budynku czy lokalu w chwili jego nabycia, czy też niezwłocznie po nabyciu. Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w przypadku przeznaczenia przychodu na nabycie innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rodzi obowiązek uiszczenia podatku dochodowego. Obowiązek opodatkowania tak uzyskanego dochodu, może być wyłączony przez zwolnienie przewidziane właśnie w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każde wydatkowanie środków na zakup nieruchomości (w przedmiotowej sprawie dwóch lokali mieszkalnych znajdujących się w jednym mieście). Ze zwolnienia tego wypływa, bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wynika wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Określając przedmiotowe zwolnienie ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób niebudzący wątpliwości wskazał, że zwolnieniu podlega tylko taki dochód, który zostanie wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. W tym miejscu podkreślić należy, że uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku, należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie, winien takie cele realizować.

Podkreślić należy, że wyszczególnienie w przepisach art. 21 ust. 25-29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rodzaju wydatków, których poniesienie pozwala na zastosowanie zwolnienia podatkowego ma charakter wyczerpujący i przedmiotowy. Wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w inny sposób, choćby nawet miało związek z realizacją potrzeb mieszkaniowych, nie będzie uprawniało do zwolnienia podatkowego. Preferencyjny sposób wydatkowania przychodu, to znaczy sposób wydatkowania uprawniający do zwolnienia podatkowego, został przez ustawodawcę określony szeroko. Są to bowiem wydatki na nabycie m.in. budynku mieszkalnego, lokalu mieszkalnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, wydatki na budowę, rozbudowę, remont własnego budynku mieszkalnego i lokalu mieszkalnego, ale także na spłatę kredytów (pożyczek) zaciągniętych na własne cele mieszkaniowe. Jest to określenie sposobu wydatkowania przychodu z uwagi na przedmiot wydatku.

Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczy jedynie o tym, że wydatek został poniesiony na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Jednak również warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że były to jego własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, dążenie, aby w tym nowym lokalu mieszkać. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe”, należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym, bo przecież ustawodawca wyraźne przewidział, że cele mieszkaniowe mogą być zrealizowane, także poprzez wydatki związane z innymi przedmiotami (np. dom, grunt).

W rozpatrywanej sprawie wydatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie innego lokalu mieszkalnego, jednak nie w celu zamieszkiwania w tym lokalu, lecz np. w celu urządzenia w nim miejsca do nauki, m.in. poprzez urządzenie tam pracowni komputerowej, nie spełnia warunku zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć należy, że w tym wypadku, podstawowym celem działania Wnioskodawcy nie jest dążenie do realizowania w nabytym mieszkaniu celów mieszkaniowych (zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”), ale dążenie do realizacji nauki i rozwoju osobistego. Można zgodzić się z Wnioskodawcą, że funkcje mieszkania oraz nauki i rozwoju osobistego (np. studiowania i rozwijania pasji), mogą być realizowane w jednym miejscu (np. w jednym lokalu mieszkalnym), jednakże w sytuacji gdy, Wnioskodawca kupił dwa lokalne mieszkalne położone w tym samym mieście, a w jednym z nich mieszka i będzie realizował cele mieszkaniowe (również się w nim zameldował), natomiast w drugim mieszkaniu urządzi swoją pracownię komputerową i będzie Mu ono służyło do nauki i rozwoju osobistego, brak jest podstaw do stwierdzenia, że drugi z tych lokali mieszkalnych służy zaspokojeniu celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. W takim wypadku, celem działania podatnika nie jest dążenie do spełnienia, zrealizowania potrzeby mieszkaniowej.

Zatem, w przypadku gdy Wnioskodawca przeznaczył środki finansowe (dochód) ze sprzedaży nieruchomości na zakup w jednej miejscowości dwóch innych nieruchomości, tj. lokali mieszkalnych, ale jedno z nabytych mieszkań zamierza przeznaczyć na naukę i rozwój osobisty oraz urządzenie w nim pracowni komputerowej, a nie na realizowanie w nim celu mieszkaniowego, to wówczas Wnioskodawca nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. U podstaw omawianego zwolnienia leży bowiem założenie, że celem ustawodawcy jest zwolnienie dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i przeznaczenie uzyskanych środków na realizację własnych celów mieszkaniowych, a nie innych celów. Zapis ten, z założenia zatem wyklucza z zakresu działania zwolnienia od podatku dochodowego wszystkie te inwestycje, które własnym potrzebom mieszkaniowym podatnika nie służą. Realizacja własnych celów mieszkaniowych podatnika (a nie innych celów podatnika) jest podstawową przesłanką dopuszczającą przedmiotowe prawo do zwolnienia od podatku dochodowego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w odniesieniu do nabytego przez Wnioskodawcę w dniu 17 listopada 2014 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, Wnioskodawca nie spełnił przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkującej zwolnienie od podatku dochodowego od realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych w nabytym lokalu mieszkalnym.

Ustosunkowując się do podanych przez Wnioskodawcę wydatków na remont dwóch nabytych lokali mieszkalnych i możliwości zaliczenia ich do wydatków poniesionych na remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „budowa”, czy też „remont”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290). Z treści art. 3 pkt 6 ww. ustawy wynika, że poprzez sformułowanie „budowa” należy rozumieć wykonanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Przepis art. 3 pkt 8 ww. ustawy stanowi, że poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.

W tym miejscu podkreślić należy, że uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie powinien takie cele realizować.

Konsekwencją tego, że nabyty przez Wnioskodawcę w dniu 17 listopada 2014 r. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość nie służy Wnioskodawcy do realizacji w nim celów mieszkaniowych, jest również to, że wydatki poczynione na remont tego lokalu mieszkalnego nie mogą być uznane za wydatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, czyli nie uprawniają Wnioskodawcy do zwolnienia od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przepisy prawa stwierdzić należy, że przeznaczenie dochodu z odpłatnego zbycia w dniu 3 października 2014 r., zabudowanej działki gruntu nr 419/1, na nabycie przez Wnioskodawcę dwóch lokali mieszkalnych znajdujących się w jednym mieście, tj. nabycie w dniu 17 listopada 2014 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i w dniu 24 listopada 2014 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nie może być uznane w całości za wydatkowanie dochodu na własne cele mieszkaniowe uprawniające Wnioskodawcę do zwolnienia tego dochodu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również wydatki poczynione na remont ww. dwóch lokali mieszkalnych, nie mogą być uznane w całości za wydatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe uprawniające Wnioskodawcę do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika bowiem, że Wnioskodawca własne cele mieszkaniowe będzie realizował tylko w jednym z nabytych lokali mieszkalnych (tj. w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego), natomiast drugi lokal mieszkalny został nabyty na cele związane z nauką i rozwojem osobistym Wnioskodawcy.

Zatem zwolnieniem od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, może być objęte przeznaczenie środków pieniężnych na nabycie i remont tylko jednego mieszkania, tj. spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe.

Odnosząc się do wydatków, które dotyczą nabycia i remontu drugiego lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca nie będzie zameldowany, a jedynie będzie „realizował swoje pasje życiowe” należy stwierdzić, że nie zostały one przeznaczone przez Wnioskodawcę „na cele mieszkaniowe” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, wydatki te nie podlegają odliczeniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w całości za nieprawidłowe, ponieważ dokonując własnej oceny prawnej, Wnioskodawca dochód przeznaczony na nabycie dwóch lokali mieszkalnych, tj. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego oraz wykonanie w nich remontu, zaliczył do wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 1 lit. a), lit. b) i lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.