0112-KDIL3-2.4011.238.2018.1.AK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Możliwość przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład wspólności majątkowej małżeńskiej na budowę domu, położonego na działce należącej wyłącznie do żony Wnioskodawcy, jako wydatku poniesionego na realizację własnych celów mieszkaniowych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2018 r. (data wpływu 28 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Małżonka Wnioskodawcy w ramach majątku osobistego jest właścicielem nieruchomości gruntowej, oznaczonej w ewidencji gruntów nr X. Nieruchomość tę nabyła na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 grudnia 1995 r. będąc stanu wolnego. Obecnie pozostaje w związku małżeńskim z Wnioskodawcą. Umów majątkowych małżeńskich nie zawierali. W dniu 26 marca 2014 r. małżonkowie sprzedali lokal mieszkalny, który na podstawie prawa wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, był od dnia 24 sierpnia 2010 roku ich własnością.

Na działce gruntu nr X, zgodne z decyzją Starosty z dnia 25 lipca 2014 r., w przedmiocie udzielenia pozwolenia na budowę, wybudowany został budynek mieszkalny jednorodzinny, którego budowa nie została zakończona, doprowadzona do stanu surowego, zamkniętego.

Budowa na działce gruntu nr X realizowana była ze środków wspólnych małżonków uzyskanych ze sprzedaży wspólnego lokalu mieszkalnego oraz ze wspólnych oszczędności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT i czy Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych (przysługującego w przypadku jeżeli od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia z tej nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe), w sytuacji, w której przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, sprzedanego w marcu 2014 r., zostanie przeznaczony na budowę budynku mieszkalnego na działce będącej własnością małżonki Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w powyższym przypadku ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT i Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak słusznie zauważył w wyroku NSA z 14 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1475/15, że dla zastosowania omawianego zwolnienia wystarczające jest, by wydatek na cele mieszkaniowe został poniesiony nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, lecz również podkreślono, że ustawa o PIT wymaga wyłącznie celowości działania podatnika, nie wymaga natomiast, by podatnik nabył określone prawo we wskazanym w tym przepisie terminie, tj. w ciągu 2 lat od uzyskania środków ze zbycia nieruchomości.

W odniesieniu do zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT na wstępie należy zaznaczyć, że w licznych wyrokach sądów administracyjnych wskazuje się, iż biorąc pod uwagę dyrektywy wykładni przepisów wprowadzających zwolnienia podatkowe, należy zwrócić szczególną uwagę na ich znaczenie językowe i odczytywać je tak, aby nie rozszerzać ani nie zawężać przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Wszelkie przepisy regulujące ulgi podatkowe, stanowiące wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową (por. wyroki NSA: z dnia 24 września 2009 r., sygn. akt II FSK 649/08; z dnia 24 września 2009 r., sygn. akt II FSK 650/08; z dnia 12 sierpnia 2011 r., sygn. akt FSK 374/10; z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1781/10, wszystkie opublikowane w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że stanowi ono realizację norm celu społecznego, jaką jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych obywateli. Omawiane zwolnienie następuje z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełnione są określone w tym przepisie warunki, a mianowicie – jeżeli podatnik wydatkuje przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości i praw majątkowych na cele mieszkaniowe i dokona tej czynności przed upływem terminu dwuletniego (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 23 czerwca 2003 r., sygn. akt FPS 1/03, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1186/16, dostępne w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W wyroku z dnia 10 listopada 2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3355/14 (dostępnym w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w zakresie omawianego zwolnienia należy dać prymat celowościowej wykładni, a więc co do zasady zwalniać z opodatkowania te przychody ze zbycia nieruchomości, które zostały przekazane na cele mieszkaniowe. Przecież z brzmienia tego przepisu wynika, iż warunkiem uzasadniającym zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, nie jest definitywne nabycie własności lokalu lub nieruchomości. Przepis ten w żaden sposób nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego od definitywnego zakupu nieruchomości lub jej posiadania. Wystarczającym jest poniesienie wydatku, a celem tego wydatku winno być zdarzenie określone w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z analizy wniosku wynika, że żona Wnioskodawcy jest właścicielką nieruchomości gruntowej –działki nr X, którą nabyła w 1995 r. do majątku osobistego, będąc stanu wolnego. W chwili obecnej pozostaje w związku małżeńskim z Wnioskodawcą. Dotychczas nie były zawierane żadne umowy majątkowe małżeńskie. Małżonkowie nabyli w 2010 r. na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej lokal mieszkalny, który został przez nich sprzedany w 2014 r. W związku z uzyskaniem pozwolenia na budowę, małżonkowie rozpoczęli budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Budowa domu realizowana była z oszczędności małżonków oraz ze środków pochodzących z odpłatnego zbycia w 2014 r. ww. lokalu mieszkalnego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że skoro odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2014 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie (w przedmiotowej sprawie w 2010 r.) – stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Na podstawie przepisu art. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl bowiem art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

W terminie określonym w ust. 1 (tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym), z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3 (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Na podstawie przywołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

  1. wydatki poniesione na:
    1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zauważyć należy, że cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia dochodu od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Celem tym może być – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy – budowa własnego budynku mieszkalnego.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U., Nr 78, poz. 483, z późń. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do przedmiotowego zwolnienia winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

W rozpatrywanej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład wspólności majątkowej małżeńskiej na budowę domu, położonego na działce należącej wyłącznie do żony Wnioskodawcy, stanowi dla Zainteresowanego wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, a tym samym czy uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.).

W myśl art. 31 § 1 przywołanej ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie z ww. art. 33 wspomnianej ustawy do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej.

Majątkiem wspólnym są więc co do zasady przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub jednego z nich. Kodeks rodzinny i opiekuńczy dopuszcza jednak możliwość nabywania przedmiotów majątkowych również do majątków odrębnych małżonków podczas trwania tej wspólności. Majątek osobisty każdego z małżonków pomiędzy którymi istnieje majątkowa wspólność ustawowa obejmuje więc przedmioty majątkowe nabyte przez tego małżonka przed powstaniem wspólności ustawowej, lecz także przedmioty majątkowe nabyte w trakcie jej trwania przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego oraz inne przedmioty majątkowe wymienione w art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Zatem sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa, nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

W odniesieniu natomiast do budowy domu na gruncie, który nie jest własnością Wnioskodawcy wskazać należy, że prawo podatkowe w szczególności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera definicji nieruchomości. Wobec tego uzasadnionym jest posiłkowanie się definicją nieruchomości zawartej we wspomnianym Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości.

W myśl zaś z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa „superficies solo cedit” (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

Zgodnie z normą zawartą w art. 191 Kodeksu cywilnego własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako jego część składowa, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Analizując sprawę podkreślić należy, że warunkiem koniecznym do skorzystania z opisanej ulgi jest wymóg posiadania prawa własności lub współwłasności gruntu, na którym został wybudowany budynek mieszkalny. Warunek ten jest nierozerwalnie związany ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym powyżej przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że zwolnienie przysługuje w przypadku przeznaczenia przychodu na budowę własnego budynku mieszkalnego, przy czym przez własny budynek, rozumie się budynek, stanowiący własność lub współwłasność podatnika.

Przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy wprost określa, że wolne od podatku dochodowego są wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego, a więc takiego do którego przysługuje podatnikowi tytuł własności bądź współwłasności. W rozpatrywanej sprawie z taką sytuacją nie mamy do czynienia, gdyż przedmiotowa nieruchomość gruntowa należy do żony Zainteresowanego.

Samo wydatkowanie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę domu jednorodzinnego – bez zaistnienia faktu posiadania prawa własności gruntu, na którym rozpoczęto inwestycję – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - nie przesądza o prawie do zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie przeznaczenie środków pieniężnych na budowę domu jednorodzinnego, położonego na działce, do której prawo własności przysługuje wyłącznie żonie Wnioskodawcy.

Podsumowując, w zaprezentowanym stanie faktycznym Wnioskodawcy nie przysługuje możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Budowa domu na gruncie stanowiącym własność małżonki Wnioskodawcy nie stanowi dla Zainteresowanego realizacji własnego celu mieszkaniowego.

Ponadto należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.