0111-KDIB3-3.4013.28.2017.1.LG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zwolnienia z akcyzy wyrobu węglowego zużywanego do celów opałowych w procesach mineralogicznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobu węglowego zużywanego do celów opałowych w procesach mineralogicznych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobu węglowego zużywanego do celów opałowych w procesach mineralogicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

X S.A. (zwana dalej „Wnioskodawcą”) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. W przeszłości Wnioskodawca zarejestrował się jako pośredniczący podmiot węglowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku akcyzowym. Obecnie, Wnioskodawca rozważa rezygnację ze statusu pośredniczącego podmiotu węglowego. W takim wypadku Wnioskodawca poinformuje właściwy organ podatkowy o rezygnacji ze statusu pośredniczącego podmiotu węglowego.

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nabywa pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz nabycia na terytorium kraju.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż w ramach prowadzonej na terytorium kraju działalności gospodarczej produkuje mieszanki mineralno-bitumiczne przeznaczone, między innymi, do wykonywania nawierzchni drogowych, sklasyfikowane:

  • według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676) pod symbolem PKWiU 23.99.13.0 jako „Mieszanki bitumiczne oparte na naturalnych i sztucznych materiałach mineralnych i bitumie, naturalnym asfalcie lub podobnych substancjach wiążących” i
  • według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2010 r. w sprawie Nomenklatury Scalonej (Dz.U. z 2010 r. nr 258, poz. 1749) odsyłającego do rozporządzenia Komisji (UE) nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 284 z 29.10.2010, str. 1) pod kodem CN 2517 30 00, jako „Otoczaki, żwir, kamień pokruszony lub rozłupany, w rodzaju zwykle stosowanych jako kruszywo do betonu, jako tłuczeń drogowy lub do podsypki torów kolejowych lub inne kruszywo, gruby żwir i krzemień, nawet poddane obróbce cieplnej; makadam z żużla, popiołów odlewniczych lub podobnych odpadów przemysłowych, nawet zawierający materiały wymienione w pierwszej części pozycji; makadam smołowany; granulki, odłamki i proszek kamieni objętych pozycją 2515 lub 2516, nawet poddane obróbce cieplnej - Makadam smołowany” Klasyfikację produkowanej przez Wnioskodawcę mieszanki mineralno-bitumicznej do CN 2517 30 00 potwierdza interpretacja wydana dla Wnioskodawcy przez Urząd Statystyczny w Łodzi.

Proces produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych odbywa się w pełni zautomatyzowanej wytwórni mas bitumicznych (ciąg technologiczny). Proces wytwarzania masy można podzielić na etapy: dozowanie wstępne kruszywa, suszenie i ogrzewanie kruszywa, mieszanie kruszywa z pozostałymi składnikami mieszanki (tj. głównie asfaltami) oraz odbiór gotowej masy mineralno-bitumicznej.

Nabywany przez Wnioskodawcę pył węgla brunatnego zużywany jest na potrzeby technologiczne instalacji produkcyjnej mieszanek mineralno-bitumicznych w celu uzyskania ciepła potrzebnego do podgrzania składników masy (tj. suszenia i ogrzewania kruszywa stanowiącego zasadniczą zawartość mieszanek mineralno-bitumicznych). Pył węgla brunatnego jest spalany przy użyciu specjalnego palnika, a uzyskany w ten sposób płomień pozwala na rozgrzanie substancji mineralnych (kruszywa) w bębnie suszącym instalacji produkcyjnej. Proces suszenia kruszywa odbywa się w sposób ciągły przez cały okres cyklu produkcyjnego.

Jednocześnie, Wnioskodawca wyjaśnia, iż podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego i zużycia pyłu węgla brunatnego dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca oblicza i wpłaca na rachunek właściwego organu podatkowego, do której składał też odpowiednią deklarację. Wnioskodawca rozlicza podatek akcyzowy kwartalnie stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 października 2013 r. w sprawie wyrobów akcyzowych, w przypadku których podatnicy mogą stosować kwartalny okres rozliczeniowy (Dz.U. z 2013 r. poz. 1276).

Nabycie pyłu węgla brunatnego na terytorium kraju dokumentowane jest fakturą VAT wystawioną przez podmiot sprzedający wyroby węglowe określającą pozycję CN pyłu węgla brunatnego oraz jego ilość w kilogramach, a także zawierającą adnotację: „w cenie netto zawarty jest podatek akcyzowy”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy nabycie przez Wnioskodawcę pyłu węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) zużywanego do produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych (kod CN 2517 30 00), stanowiącej proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym, podlega zwolnieniu od akcyzy z art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Nabycie przez Wnioskodawcę pyłu węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) zużywanego do produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych (kod CN 2517 30 00) stanowiącej proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym, podlega zwolnieniu od akcyzy zgodnie z brzmieniem przepisu art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie

1. Wprowadzenie

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega, między innymi, sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu oraz użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy. Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych, między innymi, w procesach mineralogicznych.

Po przeanalizowaniu przebiegu procesu produkcyjnego mieszanek mineralno-bitumicznych Wnioskodawca doszedł do wniosku, że nabycie i zużycie przez Wnioskodawcę pyłu węgla brunatnego w produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych, podlega zwolnienia od podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym.

Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki wskazane w art. 31 a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż:

  1. nabywa wyroby węglowe,
  2. wyroby węglowe przeznaczone są dla celów opałowych,
  3. zużycie wyrobów węglowych następuje w procesach mineralogicznych.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie.

2. Pył węgla brunatnego jako wyrób węglowy

Wyroby węglowe, stosownie do definicji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym, to wyroby energetyczne, określone w pozycjach 19-21 załącznika nr 1 do ustawy.

Z kolei, pozycja 20 załącznika nr 1 do ustawy wskazuje na kod CN ex 2702 „węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych”.

Z kolei, zgodnie z Nomenklaturą Scaloną (będącą załącznikiem I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej) następujące kody CN odpowiadają następującym wyrobom:

„2702 - Węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu

2720 100 - Węgiel brunatny (lignit), nawet sproszkowany, ale nieaglomerowany 2720 200 - Węgiel brunatny (lignit), aglomerowany”

Wnioskodawca wyjaśnia, że umieszczenie dopisku „ex” przy konkretnym kodzie CN w ustawie o podatku akcyzowym ma na celu zawężenie do tych wyrobów, które spośród danego grupowania spełniają warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa wyrobu (grupa wyrobów)”. Dopisek „ex” umieszczony przy pozycji 20 z załącznika nr 1 do ustawy oznacza, iż w pozycji tej mieszczą się nie wszystkie wyroby oznaczone kodem CN 2702, lecz te spośród nich, które są opisane w danej pozycji.

Porównanie pozycji 20 załącznika nr 1 do ustawy z odpowiednim fragmentem Nomenklatury Scalonej pokazuje, iż w pozycji 20 załącznika nr 1 do ustawy wymienione są wszystkie wyroby o kodzie CN 2702, pod warunkiem jednak, iż „są przeznaczone do celów opałowych”. Z powyższego wynika, że wyrobem akcyzowym jest między innymi pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00), tj. „Węgiel brunatny (lignit), nawet sproszkowany, ale nieaglomerowany”, pod warunkiem jednak że jest przeznaczony do celów opałowych. Pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) przeznaczony dla celów innych niż opałowe nie będzie wyrobem wymienionym w załączniku nr 1 do ustawy, tj. nie będzie wyrobem akcyzowym i tym samym nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „wyrobu węglowego” użyte art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym pozycja 20 załącznika nr 1 do ustawy obejmuje nabywany przez Wnioskodawcę pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00), gdyż jest on przeznaczony dla celów opałowych. Na marginesie Wnioskodawca wyjaśnia, że gdyby nabywany przez Wnioskodawcę pył węgla brunatnego (CN 2702 10 00) nie był przeznaczony dla celów opałowych, wówczas nie mieściłby się w pozycji 20 załącznika 1 do ustawy. W efekcie, pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) nie byłby wyrobem akcyzowym i nie podlegał opodatkowaniu tym podatkiem, a zatem rozważania czy podlega zwolnieniu z art. 31a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym byłoby bezprzedmiotowe.

Podsumowując, pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) nabywany przez Wnioskodawcę stanowi wyrób węglowy, o którym mowa w art. 31a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zatem, pierwszy warunek pozwalający na zwolnienie z podatku akcyzowego nabycia (wewnątrzwspólnotowego albo na terytorium kraju) przez Wnioskodawcę pyłu węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) jest spełniony.

3. Przeznaczenie dla celów opałowych

Wnioskodawca wyjaśnia, iż wyroby akcyzowe, czyli wyroby podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym to, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, między innymi, wyroby węglowe określone w załączniku nr 1 do ustawy. Jak już Wnioskodawca wyjaśnił powyżej, wyrobem akcyzowym jest między innymi pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) „jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych” - na co jednoznacznie wskazuje kolumna „Nazwa wyrobu” w pozycji 20 wspomnianego załącznika. Zatem, pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) używany w innych celach niż cel opałowy w ogóle nie jest wyrobem akcyzowym i tym samym nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

Ustawa o podatku akcyzowym nie wskazuje, co należy rozumieć przez „przeznaczenie do celów opałowych”. Zdaniem Wnioskodawcy w zrozumieniu tego pojęcia pomocne mogą być rozważania Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanego dalej: „TSUE”) w sprawie C-240/01 Komisja przeciwko Republice Federalnej Niemiec, gdzie orzeczono, że pomimo braku w przepisach wspólnotowych definicji „celów opałowych”, państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności w poszczególnych państwach członkowskich, a to z kolei mogłoby sprzeciwić się zasadzie równości i uczciwości konkurencji.

Jednocześnie TSUE stwierdził, iż zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. Ponadto TSUE w przytaczanym wyroku opowiedział się za interpretowaniem tego wyrażenia jako odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których przy okazji spalania wytworzona energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego.

Pył węgla brunatnego zużywany jest przez Wnioskodawcę na potrzeby technologiczne instalacji produkcyjnej mieszanek mineralno-bitumicznych w celu uzyskania ciepła potrzebnego do podgrzania składników masy. Pył węglowy zgromadzony w zamkniętym zbiorniku jest następnie w sposób pneumatyczny transportowany rurami do palnika. W palniku odbywa się jego spalenie. Powstały płomień oraz gorące gazy wydzielane w procesie spalania ogrzewają kruszywa w suszarce bębnowej. Bęben suszarki to leżący niemal poziomo cylinder o średnicy około 2m i długości ok. 10m, który za pomocą silników elektrycznych jest wprawiany w ruch wirowy wokół własnej osi. Wewnątrz bębna centralnie wzdłuż jego osi rozciąga się płomień palnika. Płomień osiągający długość kilku metrów wraz z gazami spalinowymi tworzą temperaturę rzędu kilkuset stopni wewnątrz obracającego się cylindra.

Za pomocą przenośnika taśmowego kruszywa podane są do bębna suszarki. Stalowe łopatki na wewnętrznych ścianach suszarki powodują takie rozprzestrzenienie kruszyw, że w formie zwartej kurtyny dostają się one w oddziaływanie strumienia płomienia i gorących gazów. Działanie wysokiej temperatury na ziarna kruszyw w pierwszej kolejności powoduje odparowanie otaczającej drobinę wilgoci - suszenie, a następnie nadaje jej żądaną temperaturę ponad 100 stopni Celsjusza. Tak rozgrzane gorące kruszywo opuszcza suszarkę i w toku dalszego procesu jest mieszane z również rozgrzanym do wysokiej temperatury lepiszczem tj. bitumem tworząc mieszankę mineralno-bitumiczną.

Zużycie pyłu węgla opałowego w procesie produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych odpowiada zatem wymogowi sformułowanemu przez TSUE we wskazanym powyżej wyroku. Energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania pyłu węgla brunatnego (kod CN 2702 10 10) jest używana w celach grzewczych, tj. dla potrzeb osuszenia i podgrzania do odpowiedniej temperatury składników produkowanych mieszanek mineralno-bitumicznych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż pył węgla brunatnego wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę dla celów opałowych w rozumieniu art. 31a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Zatem, także drugi z warunków pozwalających na zwolnienie z podatku akcyzowego nabycia (wewnątrzwspólnotowego albo na terytorium kraju) przez Wnioskodawcę pył węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) jest spełniony.

4. Zużycie wyrobów węglowych w procesach mineralogicznych

Pojęcie procesów mineralogicznych zostało w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowanym zdefiniowane jako „procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem Dl 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

Zgodnie z nomenklaturą NACE podsekcja Dl 26 „Produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” obejmuje następujące pozycje:

26.1 - Produkcja szkła i wyrobów ze szkła

26.2 - Produkcja ceramiki szlachetnej; produkcja ogniotrwałych wyrobów ceramicznych

26.3 - Produkcja ceramicznych kafli i płytek

26.4 - Produkcja cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypiekanej gliny

26.5 - Produkcja cementu, wapna i gipsu

26.6 - Produkcja wyrobów betonowych, gipsowych i cementowych

26.7 - Cięcie, formowanie i wykańczanie kamieni ozdobnych i budowlanych

26.8 - Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych.

Podsekcja ta wskazuje na wyroby wytworzone poprzez przekształcenie surowców wydobytych ze złoża kopalin skorupy ziemskiej. Przy czym nie występują tu ani surowce metaliczne (jak żelazo, miedź, cynk, ołów, kobalt, chrom, nikiel, boksyty) ani niemetale pochodzenia chemicznego (jak siarka, fosforyty, sól kamienna, sól potasowa). Widać wyraźnie, że podsekcja ta grupuje wyłącznie bądź surowce ceramiczne (jak kaolin dolomit, iły) bądź minerały pochodzenia skalnego (jak gliny, piaski, żwiry, kamienie, kruszywo skalne). Stąd jednoznaczne jest, iż wytwarzanie mieszanek mineralno-bitumicznych składających się w 95% z odpowiednio rozdrobnionego mineralnego kruszywa skalnego (jedynie zespojonego przy pomocy lepiszcza tj. bitumu) - jest sklasyfikowane w pozycji 26.8 - Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych.

Analizując z kolei pozycję (26.8 - Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych), która obejmuje pozycje:

26.81 Produkcja artykułów ściernych

26.82 Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana.

  • należy stwierdzić, że produkcja mieszanek mineralno-bitumicznych (kod CN 2517 30 00) w nomenklaturze NACE sklasyfikowana jest w pozycji 26.82 „Produkcja wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana”.

Produkowana przez Wnioskodawcę mieszanka mineralno-bitumiczna (kod CN 2517 30 00) sklasyfikowana jest według PKWiU 2015 pod symbolem 23.99.13.0 „Mieszanki bitumiczne oparte na naturalnych i sztucznych materiałach mineralnych i bitumie, naturalnym asfalcie lub podobnych substancjach wiążących”. Z kolei, cały dział 23 PKWiU 2015 zatytułowany jest „Wyroby z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych”, zatem swoim zakresem obejmuje wyroby sklasyfikowane według kodu DI 26.82 w nomenklaturze NACE.

Powyższe potwierdza, iż proces produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych spełnia wymogi definicji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy - co dowodzi, że jest on procesem mineralogicznym.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż pył węgla brunatnego wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę w procesie mineralogicznym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym. Zatem, także trzeci z warunków pozwalających na zwolnienie z podatku akcyzowego nabycia (wewnątrzwspólnotowego albo na terytorium kraju) przez Wnioskodawcę pyłu węgla brunatnego (kod CN 2702 10 00) jest spełniony.

Podsumowując, nabycie przez Wnioskodawcę pyłu węgla brunatnego (kod CN kod CN 2702 10 00) zużywanego do produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych, co stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym, podlega zwolnieniu od akcyzy zgodnie z brzmieniem przepisu art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca w procesie produkcyjnym mieszanek mineralno-bitumicznych zużywa pył węgla brunatnego o kodzie CN 2702 10 00. Pył ten służy jako paliwo do uzyskania ciepła potrzebnego do podgrzania składników masy (tj. suszenia i ogrzewania kruszywa stanowiącego zasadniczą zawartość mieszanek mineralno-bitumicznych). Pył węgla brunatnego jest spalany przy użyciu specjalnego palnika, a uzyskany w ten sposób płomień pozwala na rozgrzanie substancji mineralnych (kruszywa) w bębnie suszącym instalacji produkcyjnej. Proces suszenia kruszywa odbywa się w sposób ciągły przez cały okres cyklu produkcyjnego. Wnioskodawca zamierza zrezygnować ze statutu pośredniczącego podmiotu węglowego. Wnioskodawca chce korzystać ze zwolnienia od akcyzy dla pyłu węgla brunatnego, tj. dla wyrobu węglowego, przeznaczonego do celów opałowych w procesie mineralogicznym, kwalifikując użycie wyrobu węglowego w produkcji jako proces mineralogiczny na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy akcyzowej, sklasyfikowany w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 20 ww. załącznika pod kodem ex CN 2702 wymieniono węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Wobec powyższego wyroby o kodzie CN 2702 przeznaczone do celów opałowych – jak wynika z cyt. wyżej poz. 20 załącznika nr 1 do ustawy – są wyrobami akcyzowymi w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

  1. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
  2. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
  3. import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
  4. użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
  5. użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1. nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2. uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3. jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
  6. użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
  7. powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

  1. sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380, 585 i 1579);
  2. zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
  3. wydanie w zamian za wierzytelności;
  4. wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
  5. darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
  6. wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
  7. przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
  8. przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

  1. w procesie produkcji energii elektrycznej;
  2. w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
  3. przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2016 r. poz. 1943, 1954 i 1985), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz.U. z 2016 r. poz. 157), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1638 i 1948), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 930, 1583 i 1948), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r. poz. 1817 i 1948);
  4. do przewozu towarów i pasażerów koleją;
  5. do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
  6. w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
  7. w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
  8. przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe;
  9. przez podmiot gospodarczy, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

  1. w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
  2. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
  3. w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

W myśl art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

  1. na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
  2. w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczący podmiot węglowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

  1. dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
  2. używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
  3. używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności.

Natomiast finalny nabywca węglowy - podmiot, który:

  1. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
  2. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym (art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy).

Art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy określił procesy mineralogiczne jako procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

Powołany przepis art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy odwołując się do ww. rozporządzenia nie posługuje się kryterium podmiotowym (np. poprzez użycie zwrotu „podmioty wykonujące działalność sklasyfikowaną pod kodem NACE DI 26) lecz używa zwrotu „procesy sklasyfikowane” pod kodem DI 26.

Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa [1993 r. str. 708] „proces” to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny.

Tym samym jako proces należy rozumieć tylko ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

W świetle powyższego należy uznać, że zwolnieniu od podatku podlega tylko wyrób węglowy zużywany w przebiegu regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym w ramach działalności gospodarczej sklasyfikowanej pod kodem NACE DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych”.

Innymi słowy prawodawca odwołuje się do zakresu czynności, które stricte nadają działalności sklasyfikowanej w ww. rozporządzeniu charakter „produkcji produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” o kodzie NACE DI 26 (zwolnienie przedmiotowe).

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia z akcyzy względem nabywanego i zużywanego pyłu węgla brunatnego o kodzie CN 2702 10 00, w oparciu o przepis art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy, w sytuacji kwalifikacji opisanej produkcji mieszanki mineralno-bitumicznej do procesu mineralogicznego na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy. Innymi słowy Wnioskodawca ma wątpliwości czy kwalifikując, na gruncie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy, opisany proces produkcji do procesu mineralogicznego sklasyfikowanego w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia z akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy.

Stosownie do powyższego, mając na uwadze pytanie Wnioskodawcy oraz przedstawione przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przypadku gdy Wnioskodawca będzie nabywał w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy, pył węgla brunatnego i zużyje go do produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych, tj. zużyje go w procesie produkcji kwalifikowanej do procesu mineralogicznego sklasyfikowanego w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 – będzie uprawniony do zastosowania ww. zwolnienia z akcyzy.

Warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystanie pyłu węgla brunatnego do celów opałowych w ww. procesach produkcyjnych kwalifikowanych do procesów mineralogicznych.

Kluczowe dla sprawy jest zatem rozstrzygnięcie czy wyrób węglowy zużywany w procesie technologicznym jest wyrobem przeznaczonym (zużywanym) do celów opałowych.

W ustawie o podatku akcyzowym, jak i w przepisach wspólnotowych brak jest definicji ustawowej, która precyzowałaby sformułowanie „do celów opałowych”.

Zgodnie z „Nowym słownikiem języka polskiego PWN” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002): opał to „materiał służący do opalania, to czym się pali”, a opałowy to „nadający się na opał, służący do opalania”. W potocznym znaczeniu cel opałowy oznacza wytworzenie ciepła w określony sposób, tj. przez spalanie różnego rodzaju materiałów (stałych, ciekłych lub gazowych). Tylko zatem tak użyty materiał jest wykorzystywany na cele opałowe.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe definicje uznać należy, że „cel opałowy” spełniony zostanie w każdym przypadku, gdy zużywany wyrób węglowy służyć będzie otrzymywaniu energii cieplnej. Wykładnia literalna omawianych przepisów każe przyjąć, że mamy tu do czynienia z procesem polegającym na spalaniu paliwa opałowego w celu wytworzenia energii cieplnej. Zużyciem koksu na cele opałowe będzie zatem zużycie go bezpośrednio w urządzeniu grzewczym, tj. urządzeniu bezpośrednio przetwarzającym energię uzyskaną w wyniku spalania paliwa opałowego na energię cieplną. Innymi słowy przez zużycie wyrobu węglowego na cele opałowe należy rozumieć takie jego zastosowanie, którego celem jest uzyskanie energii cieplnej w wyniku procesu spalania.

W tej kwestii wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 30 kwietnia 2004 r. w sprawie C-240/01 Komisja Europejska vs. Republika Federalna Niemiec.

W uzasadnieniu wyroku TSUE wskazał, że pomimo braku w przepisach unijnych definicji celu opałowego, państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji tego pojęcia, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności w definiowaniu tego pojęcia przez poszczególne państwa członkowskie. Taka sytuacja z kolei mogłaby prowadzić do naruszenia zasady równości oraz uczciwej konkurencji w ramach Unii Europejskiej. Ponadto, TSUE w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania olejów w celach opałowych stwierdził, że zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania wyrobu jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. TSUE wskazał, że „cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia „użycie jako paliwo opałowe”, jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego”. Zgodnie z wyrokiem TSUE, zużycie wyrobów akcyzowych w celach opałowych występuje zawsze wtedy, gdy spalanie wyrobów akcyzowych prowadzi do powstania energii cieplnej bez względu na sposób jej wykorzystania.

Takie rozumienie „celu opałowego” potwierdził również NSA w wyroku z dnia 27 października 2010 r. sygn. akt I GSK 1172/09 podkreślając, że wyrażenie to odnosi się do tych przypadków, gdy na skutek spalania oleju mineralnego powstaje energia cieplna, która jest używana do ogrzewania. NSA podkreślił, że pojęcia tego nie można ograniczyć wyłącznie do sytuacji, w których energia cieplna wytwarzana w związku ze spalaniem olejów mineralnych jest używana w celach grzewczych. Zakres tego pojęcia rozciąga się również na takie przypadki, gdy wyprodukowane ciepło zużywane jest w innych celach niż grzewcze.

Końcowo należy wskazać, że Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie zastosowania zwolnienia z akcyzy wyrobu węglowego w oparciu o przepis art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy, które to zwolnienie uzależnione jest od wykorzystania wyrobów węglowych do celów opałowych w procesie mineralogicznym. Tym samym kluczowym dla rozstrzygnięcia sprawy było czy wyrób węglowy w postaci pyłu węgla brunatnego jest zużywany przez Wnioskodawcę w procesie mineralogicznym do celów opałowych.

Czynności w ramach których są zużywane wyroby są zaliczane do procesu mineralogicznego, co równocześnie daje podstawę do zastosowania zwolnienia z akcyzy dla wyrobu węglowego zużywanego do celów opałowych w celu uzyskania ciepła potrzebnego do podgrzania składników masy, tj. suszenia i ogrzewania kruszywa stanowiącego zasadniczą zawartość mieszanek mineralno-bitumicznych. Natomiast pozostałe elementy procesu produkcyjnego nie mają wpływu zakres zastosowania ww. zwolnienia przez co nie były przedmiotem interpretacji – wyrób węglowy nie jest bowiem przy nich zużywany.

Konkludując, mając powyższe na uwadze, Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego nabycie przez Wnioskodawcę pyłu węgla brunatnego (kod CN kod CN 2702 10 00) zużywanego do produkcji mieszanek mineralno-bitumicznych w zakresie wskazanym we wniosku, tj. do otrzymania ciepła służącego suszeniu i ogrzewaniu kruszywa, co stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym, podlega zwolnieniu od akcyzy zgodnie z brzmieniem przepisu art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym, przy zachowaniu warunków zwolnienia określonych w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobu węglowego do opisanych czynności przy których wyrób węglowy jest wykorzystywany do celów opałowych uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.