IBPP2/443-409/13/AB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Opodatkowanie dostawy budynków i budowli posadowionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2013 r. (data wpływu 6 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy budynków i budowli posadowionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy budynków i budowli posadowionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

D S.A. (dalej Spółka), powstała jako przedsiębiorstwo państwowe Zarządzeniem Ministra Przemysłu w wyniku podziału ówczesnego przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą P, funkcjonującego od lat 50 XX w. Na podstawie tego zarządzenia, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 25 września 1981 r. o przedsiębiorstwach państwowych i wykonaniu Zarządzenia Prezesa Rady Ministrów w sprawie podziału P, utworzono z dniem 1 maja 1990 r. przedsiębiorstwo państwowe pod nazwą K. Przedsiębiorstwo to powstało w wyniku podziału przedsiębiorstwa państwowego P, na bazie wyłączonego zakładu o nazwie K. Tym samym Zarządzeniem Ministra Przemysłu przydzielono Spółce składniki mienia powstałego z podziału P. Na skutek przyjętego systemu podziału P i utworzenia przedsiębiorstw z tego podziału, na dzień 30.04.1990 r. aktywa i pasywa wydzielono wg zapisów bilansowych każdego wydzielonego zakładu P. Natomiast grunty wydzielono wg zapisów ujawnionych w księgach wieczystych ewidencji gruntów a także użytkowanych, pozostających w zarządzie każdego wydzielonego zakładu.

Zatem Spółce przypadła m.in. część majątku z dzielonego P, w skład którego wchodziły m.in. budynki i budowle, a także grunty. W czerwcu 1994 r. nastąpiło przekształcenie przedsiębiorstwa państwowego K w spółkę akcyjną pod nazwą K S.A. Od momentu powstania do momentu wniesienia akcji Spółki do N, K S.A. funkcjonowała jako jednoosobowa Spółka Skarbu Państwa. Następnie na skutek prywatyzacji i zakupu akcji Spółki przez inwestorów funkcjonowała ona pod różnymi firmami, w tym jako: P S.A., Pa S.A. Obecna nazwa Spółki to D S.A.

W kolejnych latach następowało regulowanie stanu prawnego nieruchomości, w tym gruntów. Na podstawie aktu notarialnego z dnia 04.02.2002 r., Gmina Miasta oddała w użytkowanie wieczyste na 99 lat określone w tym akcie działki gruntów oraz przeniosła nieodpłatnie własność budynków i budowli znajdujących się na tych gruntach.

Spółka była w posiadaniu tych gruntów oraz budynków i budowli od momentu jej utworzenia w 1990 r.

W ww. akcie notarialnym zawarto:

Na wyżej opisanych nieruchomościach (działkach gruntów) zostały wybudowane następujące budowle i budynki (...), ze środków własnych K S.A.

Ponadto przedmiotowe budynki i budowle stanowiły środki trwałe Spółki (a wcześniej przedsiębiorstwa państwowego K) już od momentu utworzenia przedsiębiorstwa państwowego.

Przedmiotem niniejszego wniosku są zatem budynki i budowle oraz grunty w wieczystym użytkowaniu, które były przedmiotem ww. aktu notarialnego a jednocześnie były wcześniej w posiadaniu Spółki w wyniku jej utworzenia i podziału majątku P.

W jednym przypadku jedna z działek użytkowanych wieczyście, na której posadowione są budynki i budowle stanowiące przedmiot niniejszego wniosku, została podzielona, tzn. z działki nr 1/5 powstały działki nr 1/12 i 1/13.

W tym miejscu należy wskazać, że zarówno uzyskanie przez Spółkę na skutek podziału P budynki i budowle oraz grunty (na tamten moment z nieuregulowanym stanem prawnym) jaki i następnie uzyskane na podstawie ww. aktu notarialnego prawo użytkowania gruntów oraz przeniesienie nieodpłatnie na Spółkę własności budynków i budowli, odbywało się w wyniku czynności nie objętych opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako podatek VAT). Czynność związana z objęciem majątku na skutek podziału z 1990 r. nie mogła być objęta podatkiem VAT ze względu, na fakt że podatek ten w Polsce został wprowadzony dopiero w 1993 r. Podatek ten nie występował także w okresie tworzenia (budowania) tych budynków i budowli przez ówczesne P.

Czynność prawna dokonana aktem notarialnym z dnia 04.02.2002 r., nie była także objęta opodatkowaniem podatkiem VAT.

Reasumując, w związku z ww. czynnościami, tak przedsiębiorstwo państwowe K jak i powstała następnie z jego przekształcenia Spółka, nie dokonały obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tego powodu, iż czynności te nie podlegały podatkowi VAT.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jej podstawowym zakresem działalności jest wykonywanie przewozów towarowych koleją, Spółka zajmuje się też wydobyciem piasku.

W tym miejscu Spółka wskazuje, że przedmiotowe budynki i budowle podlegały aktualizacji zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami.

Pierwszej aktualizacji wyceny przedmiotowych środków trwałych spółka dokonała w 1991 r. na dzień 01.01.1991 r. na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie uznawania składników majątkowych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz zasad aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U, nr 72 poz. 422 z 1990 r. oraz Dz. U. nr 19 poz. 83 z 1991 r.). Do aktualizacji wyceny środków trwałych Spółka zastosowała współczynniki przeliczeniowe wynikające z załącznika do obwieszczenia Prezesa GUS (MP nr 12 poz.82 z 1991 r.). Współczynnik ten wynosił dla budynków 2, 4 a dla budowli 2, 3.

Drugiej aktualizacji środków trwałych dokonano na 1 stycznia 1995 r., realizowana ona była na podstawie przepisów Rozporządzenia Ministra z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych. (Dz. U. z 1995 r. Nr 7, poz. 34), według wskaźników przeliczeniowych, określonych w obwieszczeniu Prezesa GUS z 8 lutego 1995 r. w sprawie wskaźników przeliczeniowych do aktualizacji wyceny środków trwałych na 1 stycznia 1995 r. (MP Nr 9, poz. 125). Współczynnik ten wynosił dla budynków 2,35 a dla budowli 2,42. Zatem wartość początkowa budynków i budowli wzrosła na skutek ww. aktualizacji.

Przedmiot niniejszego wniosku dotyczy około 70 środków trwałych stanowiących, na potrzeby niniejszego wniosku, grupę budynków i budowli, posiadających wspólne cechy w zakresie: sposobu ich nabycia, braku nakładów na ulepszenia oraz faktu że nie były wynajmowane czy też wydzierżawiane. Przedmiotowe środki trwałe znajdują się na działkach położonych w J przy ul. B o numerach 1/1, 1/12, 1/13, 30, 81, 4134. Są one budynkami i budowlami w rozumieniu prawa budowlanego, są trwale związane z gruntem, ich symbol wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (DZ.U. Nr 112, poz. 1316) wraz ze zmianami z 2002 r. (Dz. U. Nr 18, poz. 170) to: 1212, 1242, 1274, 1251, 1252, 2111, 2112, 2121, 2212, 2214, 2224.

Reasumując, przedmiot niniejszego wniosku dotyczy grupy budynków i budowli posadowionych na gruncie oddanym Spółce w wieczyste użytkowanie. Przedmiotowe budynki i budowle Spółka nabyła w sposób wyżej opisany. Zatem wytworzenie tych budynków i budowli obywało się przed rokiem 1990, ich nabycie nastąpiło na skutek czynności które nie były objęte podatkiem VAT.

Ponadto na grupę przedmiotowych budynków i budowli nie były ponoszone przez Spółkę żadne nakłady powodujące ich ulepszenie, wzrost ich wartości spowodowały jedynie ustawowe aktualizacje wartości, nieruchomości te nie były też wynajmowane czy wydzierżawiane.

Budynki i budowle były i są nadal wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Spółka w chwili obecnej planuje sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków i budowli, stanowiących przedmiot niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze zawarty powyżej opis zdarzenia przyszłego, uwzględniając wszystkie przedstawione w nim okoliczności, Spółka zwraca się z pytaniem, czy planowana przez nią sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z znajdującymi się na tym gruncie prawami własności budynków i budowli, stanowiących przedmiot niniejszego wniosku, będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (VAT)...

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opinii Spółki planowana sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działek gruntów wraz z znajdującymi się na tym gruncie prawami własności budynków i budowli będzie zwolniona z podatku od towarów i usług (VAT).

Rozpatrując sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności posadowionych na nim obiektów (budynków i budowli) na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej jako ustawa VAT, należy w pierwszej kolejności uwzględnić, iż o opodatkowaniu takiej sprzedaży decyduje sposób opodatkowana budynków i budowli posadowionych na gruncie. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 5 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Rozwinięciem tej zasady są przepisy zawarte w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (rozporządzenie). Z § 13 ust. 1 pkt 11) rozporządzenia wynika, że zwolnione z podatku od towarów i usług zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Uwzględniając powyższe, planowana sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie opodatkowana w ten sam sposób, co sprzedaż posadowionych na tym gruncie a stanowiących odrębną od gruntu własność, budynków i budowli. Wynika z tego w szczególności, że jeżeli sprzedaż budynków i budowli będzie opodatkowana, to także sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Alternatywnie, jeżeli sprzedaż wszystkich budynków i budowli zgodnie z ustawą VAT, objęta będzie zwolnieniem z podatku, to zwolniona z podatku będzie także sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu. W przypadku natomiast, gdyby sprzedaż jedynie części obiektów budowlanych posadowionych na gruncie objęta była zwolnieniem z podatku, to powstanie konieczność „przypisania” odpowiednich części gruntu do obiektów budowlanych, których sprzedaż będzie zwolniona z podatku i tych, których sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu. Na tle zatem okoliczności przedstawionych przez Spółkę rozstrzygnięcia wymaga w istocie, czy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usługa podlegać będzie planowana sprzedaż budynków i budowli, natomiast sposób opodatkowania gruntów będzie wynikał z zasad opodatkowania budynków i budowli.

Z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT wynika generalne zwolnienie z podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części. W tym samym przepisie ustawodawca wskazuje jednak równocześnie przypadki, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części wyłączona jest z tego zwolnienia. Z przywołanego przepisu wynika, że takim wyjątkiem są sytuacje, gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, stanowiąc w tym przepisie, że przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Nie każda jednak dostawa budynków, budowli lub ich części, która jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, względnie gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata, podlega opodatkowaniu. W art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zawarto bowiem zwolnienie z podatku odnoszące się do dostawy budynków, budowli lub ich części, nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem jednak że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co istotne, stosownie do brzmienia art. 43 ust. 7a ustawy VAT, ww. warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Mając na uwadze powyższe przepisy rozstrzygnięcia wymaga zatem, w odniesieniu do poszczególnych budynków i budowli, które mają być przedmiotem sprzedaży, czy ich dostawa objęta będzie zwolnieniem z podatku. Przy tym z konstrukcji przywołanych przepisów wynika, że w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy dostawa danego obiektu budowlanego objęta będzie zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Dopiero gdy dostawa nie może korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustalić należy, czy nie jest objęta zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego sprawy. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenia przedmiotowych budynków i budowli. Natomiast wartość początkowa tych budynków i budowli zmieniła się na skutek ustawowych aktualizacji wartości środków trwałych. Zgodnie z rozporządzeniami przywołanymi w opisie stanu faktycznego, aktualizacji podlegała wartość początkowa przedmiotowych środków trwałych. Po aktualizacji odpisy amortyzacyjne dokonywane są od wartości zaktualizowanej.

Uwzględniając poczynione uwagi należy wskazać, że budynki i budowle nie były nigdy przedmiotem pierwszego zasiedlenia. Zatem dostawa budynków i budowli nie będzie mogła być zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Spółka nabyła te budynki i budowle w wykonaniu czynności niepodlegającej opodatkowaniu. Ponadto budynki i budowle te, nigdy nie były następnie przez Spółkę oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, np. na podstawie umowy najmu lub dzierżawy. Zatem sprzedaż tych budynków i budowli nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, w stosunku do budynków i budowli stanowiących przedmiot niniejszego wniosku należy zbadać możliwość zastosowania zwolnienia z podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Jednocześnie jednak dostawa budynków i budowli będzie zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT. Nabycie tych nieruchomości nastąpiło bowiem na podstawie czynności, które nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem Spółce (jak i wcześniej przedsiębiorstwu państwowemu K) w stosunku do tych obiektów w związku z ich nabyciem nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tego zasadniczego powodu, że czynności, w wyniku których nabyto te budynki i budowle, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie na te budynki i budowle nie czyniono jakichkolwiek nakładów skutkujących ich ulepszeniem, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Warunki wymienione zatem w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) ustawy VAT należy uznać za spełnione.

Takie rozumienie powyższych przepisów potwierdzają także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 02.12.2011 r. sygn. IBPP1/443-1684/11/AS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zawarł:

„(...) W przedmiotowej sprawie budynek administracyjny został nabyty przez podmiot, którego Wnioskodawca jest następcą prawnym, w dniu 30 grudnia 1993r. jako nakład inwestycyjny w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem nie w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. W momencie nabycia budynku 30 grudnia 1993r. nie wystąpiło więc pierwsze zasiedlenie tego budynku. (...)

W odniesieniu do tych części budynku. Wnioskodawcy przy nabyciu budynku nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie zachodzi okoliczność wyłączająca zastosowanie zwolnienia od podatku VAT określona w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT (...)".

Jako poparcie powyższego stanowiska powołać można także interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi sygn. IPTPP1/443-805/12-5/MW z dnia 22.01.2013 r. Organ podatkowy odniósł się w niej do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, w którym „Spółka nabyła wyżej opisane nieruchomości i prawa w drodze zarządzenia nr... Wojewody ....z dnia ....w sprawie połączenia przedsiębiorstw państwowych na podstawie art. 18 ust 1 ustawy z dnia 25 września 1981 roku o przedsiębiorstwach państwowych (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. Nr 112, poz. 981 z późniejszymi zmianami). Zgodnie z treścią niniejszego zarządzenia z dniem przedsiębiorstwa państwowe pod nazwą: X i Y w uległy połączeniu. (...) Następnie X aktem komercjalizacji przedsiębiorstwa państwowego, akt notarialny z dnia (Repertorium A Nr....) na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r., nr 171, poz. 1397 ze zm.) zostało przekształcone w spółkę akcyjną z siedzibą w ...” Formułując pytanie o zasadność objęcia zwolnieniem z podatku sprzedaży nabytych w powyższy sposób prawa użytkowania wieczystego gruntu działki gruntu i własności znajdujących się na nim budynków stanowiących odrębną nieruchomość wraz z budowlami i urządzeniami, wnioskodawca wskazał ponadto, iż nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków/budowli.

Odnosząc się do powyższych okoliczności, zbieżnych z tymi, które dotyczą Spółki w przypadku budynków i budowli stanowiących przedmiot niniejszego wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi podzielając stanowisko wnioskodawcy o zasadności objęcia sprzedaży zwolnieniem z podatku, zawarł m.in.: „Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozważyć możliwość zastosowania przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że - jak wskazał we wniosku Wnioskodawca - nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu/budowie poszczególnych budynków/budowli, jak również nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków/budowli. Tym samym mając na uwadze powołany wyżej przepis należy stwierdzić, że dostawa ww. budynków, budowli i urządzeń podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z kolei. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27.07.2012 r., sygn. ITPP2/443-443/12/ KT, zauważył:

(...) Skoro z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż przy nabyciu nieruchomości nie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to pomimo że ponosił Pan wydatki na ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku i odliczał podatek naliczony wynikający z zakupów służących ulepszeniom - mając na uwadze fakt, że w okresie od 29 września 2005 r. (tj. od zakończenia przebudowy budynku) do 31 grudnia 2010 r. (tj. do momentu zlikwidowania działalności gospodarczej w zakresie diagnostyki pojazdów) był on wykorzystywany przez Pana wyłącznie do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej - sprzedaż tego budynku - wbrew Pana ocenie - nie będzie podlegała opodatkowaniu stawką 23%, ale będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, w myśl zasady wynikającej z powołanego wcześniej art. 29 ust. 5 tej ustawy, sprzedaż gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek, również będzie korzystała ze zwolnienia (...)”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21.04.2010 r., sygn. IPPP2-443-14/10-5/IZ stwierdził, iż:

(...) Tym samym stwierdzić należy, iż w odniesieniu do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Strona nie może zastosować zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi jednak na to, iż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości, (jej nabycie jak wskazała Strona pozostawało poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług), a jednocześnie Podatnik wskazał, że nie ponosił nakładów na jej ulepszenie, dostawa przedmiotowej budowli będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy (...)”.

Jako potwierdzenie stanowiska Spółki w kwestii zasadności objęcie zwolnieniem z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT sprzedaży przedmiotowych nieruchomości przywołać można także interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o sygn. ILPP1/443-226/10-5/BD z dnia 1 czerwca 2010 r. Organ podatkowy stwierdził w niej, że sprzedaż„ (...) nabytego na własność w drodze decyzji uwłaszczeniowej (nieodpłatnie) budynku - pawilonu - wiaty, dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia...”. Przy czym z opisu stanu faktycznego zawartego w ww. interpretacji indywidualnej wynika, że do nabycia budynku przez wnioskodawcę doszło z dniem 5 grudnia 1990 r. na mocy decyzji uwłaszczeniowej, a więc przed wprowadzeniem w Polsce podatku od towarów i usług. Organ podatkowy potwierdził w niej, że sprzedaż „(...) nabytego na własność w drodze decyzji uwłaszczeniowej (nieodpłatnie) budynku - pawilonu - wiaty, dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, i tym samym nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże z uwagi na fakt, iż Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie poniosła nakładów na jego ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej - zamierzona dostawa ww. budynku będzie korzystała ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Podobnie w zakresie rozumienia ww. przepisów, w tym rozumienia braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 03.01.2012 r. sygn: ITPP2/443-1450/11/EB.

Reasumując sprzedaż budynków i budowli będących przedmiotem niniejszego wniosku będzie zwolniona z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Natomiast sposób opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania części gruntu determinowany jest zgodnie z tym co zawarto na wstępie uzasadnienia, sposobem opodatkowania dostawy znajdujących się na nim budynków i budowli. Uwzględniając zatem, że sprzedaż budynków i budowli będzie zwolniona z podatku, prawo użytkowania części gruntu, która funkcjonalnie związana jest z tymi budynkami i budowlami także będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie przepisów przytoczonego powyżej rozporządzenia.

Co do sposobu przypisania gruntu do poszczególnych budynków i budowli wskazać należy na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 lipca 2008 r. sygn. II SA/GL 1757/07, w którym zawarto że: „wydaje się całkowicie zasadnym, że należałoby w takim przypadku wartość gruntu podzielić i przyjąć zasadę proporcjonalności do wartości budynków. Stosowana bowiem proporcjonalność udziału wartości danego obiektu w całości wartości budynków i budowli i zależnie od wskaźnika wyliczenie powierzchni gruntu podlegającej opodatkowaniu jest najbardziej obiektywnym rozwiązaniem”. Sąd zwrócił uwagę, iż istnieją co prawda np. możliwość alokacji w zależności od powierzchni ale odniesienie się do wartości poszczególnych obiektów jest najbardziej racjonalna i odpowiadająca istocie podatku, który związany jest z wartościami pieniężnymi a nie ilościowymi.

Taki sposób przyporządkowania wartości gruntu do podstawy opodatkowania poszczególnych sprzedawanych budynków zaakceptował również Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 30 marca 2007 r., sygn. PP II 443/1/78/31636/07. Organ podatkowy podkreślił w tym postanowieniu, że: „wartość budynków i budowli, w oparciu o którą powinna zostać ustalona powyższa proporcja to rzeczywista wartość tych nieruchomości w momencie sprzedaży. Za wartość tę należy uznać kwotę netto należną z tytułu ich sprzedaży”. Reasumując, w ocenie Spółki sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów powinna być traktowana na potrzeby opodatkowania wg kryterium udziału wartości poszczególnych nieruchomości w sumie ich wartości. Tak ustalona proporcja powinna mieć zastosowanie do zasad opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania i w odpowiedniej części sprzedaż ta powinna być zwolniona lub opodatkowana, tak jak nieruchomości znajdujące się na tych gruntach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy). Bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Jeżeli dostawa obiektów nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust.1 pkt 10, należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż aby sprzedaż nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki wskazane w tym artykule tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast art. 43 ust. 7a ustawy o VAT wskazuje, iż dostawa budynków budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia od podatku także wówczas, gdy nie zostanie spełniony warunek przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, dotyczący wydatków poniesionych na ulepszenie. Ma to miejsce w sytuacji, gdy obiekt będący przedmiotem dostawy był wykorzystywany w stanie ulepszonym przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów zabudowanych budynkami i budowlami.

Nabycie budynków i budowli posadowionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym , nastąpiło w wyniku czynności nie objętych podatkiem od towarów i usług, a mianowicie: D S.A. (dalej Spółka), powstała jako przedsiębiorstwo państwowe Zarządzeniem z dnia 17 kwietnia 1990 r. w wyniku podziału ówczesnego przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą P , funkcjonującego od lat 50 XX w. Na podstawie tego zarządzenia, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 25 września 1981 r. o przedsiębiorstwach państwowych i wykonaniu Zarządzenia w sprawie podziału P, utworzono z dniem 1 maja 1990 r. przedsiębiorstwo państwowe pod nazwą K. Przedsiębiorstwo to powstało w wyniku podziału przedsiębiorstwa państwowego P, na bazie wyłączonego zakładu o nazwie K.

Tym samym Zarządzeniem przydzielono Spółce składniki mienia powstałego z podziału P. Na skutek przyjętego systemu podziału P i utworzenia przedsiębiorstw z tego podziału, na dzień 30.04.1990 r. aktywa i pasywa wydzielono wg zapisów bilansowych każdego wydzielonego zakładu P. Natomiast grunty wydzielono wg zapisów ujawnionych w księgach wieczystych ewidencji gruntów a także użytkowanych, pozostających w zarządzie każdego wydzielonego zakładu.

Zatem Spółce przypadła m.in. część majątku z dzielonego P, w skład którego wchodziły m.in. budynki i budowle, a także grunty. W czerwcu 1994 r. nastąpiło przekształcenie przedsiębiorstwa państwowego K w spółkę akcyjną pod nazwą Ka S.A. Od momentu powstania do momentu wniesienia akcji Spółki do Narodowych Funduszy Inwestycyjnych Ka funkcjonowała jako jednoosobowa Spółka Skarbu Państwa. Następnie na skutek prywatyzacji i zakupu akcji Spółki przez inwestorów funkcjonowała ona pod różnymi firmami, w tym jako: P S.A., Pa S.A. Obecna nazwa Spółki to D S.A.

W kolejnych latach następowało regulowanie stanu prawnego nieruchomości, w tym gruntów. Na podstawie aktu notarialnego z dnia 04.02.2002 r., Gmina Miasta oddała w użytkowanie wieczyste na 99 lat określone w tym akcie działki gruntów oraz przeniosła nieodpłatnie własność budynków i budowli znajdujących się na tych gruntach.

Spółka była w posiadaniu tych gruntów oraz budynków i budowli od momentu jej utworzenia w 1990 r. W ww. akcie notarialnym zawarto:

Na wyżej opisanych nieruchomościach (działkach gruntów) zostały wybudowane następujące budowle i budynki (...), ze środków własnych K S.A.

Ponadto przedmiotowe budynki i budowle stanowiły środki trwałe Spółki (a wcześniej przedsiębiorstwa państwowego K) już od momentu utworzenia przedsiębiorstwa państwowego.

Przedmiotem niniejszego wniosku są zatem budynki i budowle oraz grunty w wieczystym użytkowaniu, które były przedmiotem ww. aktu notarialnego a jednocześnie były wcześniej w posiadaniu Spółki w wyniku jej utworzenia i podziału majątku P.

W tym miejscu należy wskazać, że zarówno uzyskanie przez Spółkę na skutek podziału P budynki i budowle oraz grunty (na tamten moment z nieuregulowanym stanem prawnym) jaki i następnie uzyskane na podstawie ww. aktu notarialnego prawo użytkowania gruntów oraz przeniesienie nieodpłatnie na Spółkę własności budynków i budowli, odbywało się w wyniku czynności nie objętych opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako podatek VAT). Czynności związane z objęciem majątku na skutek podziału z 1990 r. nie mogła być objęta podatkiem VAT ze względu, na fakt że podatek ten w Polsce został wprowadzony dopiero w 1993 r. Podatek ten nie występował także w okresie tworzenia (budowania) tych budynków i budowli przez ówczesne P.

Czynność prawna dokonana aktem notarialnym z dnia 04.02.2002 r., nie była także objęta opodatkowaniem podatkiem VAT.

Reasumując, w związku z ww. czynnościami, tak przedsiębiorstwo państwowe K jak i powstała następnie z jego przekształcenia Spółka, nie dokonały obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tego powodu, iż czynności te nie podlegały podatkowi VAT.

Przedmiot niniejszego wniosku jest około 70 środków trwałych stanowiących, na potrzeby niniejszego wniosku, grupę budynków i budowli trwale związanych z gruntem. Przedmiotowe środki trwałe znajdują się na działkach o numerach 1/1, 1/12, 1/13, 30, 81, 4134. Ww. budynki i budowle Spółka nabyła w sposób wyżej opisany. Zatem wytworzenie tych budynków i budowli obywało się przed rokiem 1990, ich nabycie nastąpiło na skutek czynności które nie były objęte podatkiem VAT.

Ponadto na grupę przedmiotowych budynków i budowli nie były ponoszone przez Spółkę żadne nakłady powodujące ich ulepszenie, wzrost ich wartości spowodowały jedynie ustawowe aktualizacje wartości, nieruchomości te nie były też wynajmowane czy wydzierżawiane.

Budynki i budowle były i są nadal wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Spółka w chwili obecnej planuje sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków i budowli.

Tak więc, w pierwszej kolejności należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zatem kluczowym elementem jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nabycie przedmiotowych budynków i budowli jak wskazał Wnioskodawca, nastąpiło w wyniku czynności niepodlegającyh opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem w momencie nabycia nie doszło do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Budynki i budowle nie był również nigdy przedmiotem umów najmu, dzierżawy itp., czyli nie nastąpiło oddanie do użytkowania budynku, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z powyższym dostawa budynków i budowli nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie dostawa budynków i budowli będzie mogła natomiast korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż w stosunku do ww. budynków i budowli Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jak również Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków i budowli. W związku z powyższym sprzedaż budynków i budowli podlega zwolnieniu od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, stosownie do którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Jednocześnie wskazać należy, iż na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, bądź też opodatkowana jest 23% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki budowle lub ich części.

Zatem dostawa gruntu zabudowanego budynkami i budowlami będącego w użytkowaniu wieczystym zabudowanego budynkami i budowlami korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT w zw. § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.