IBPP1/4512-477/16-2/KJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem udziału w nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2016 r. (data wpływu 23 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 13 września 2016 r. (data wpływu 13 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem udziału w nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem udziału nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 września 2016 r. (data wpływu 13 września 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 5 września 2016 r. znak: IBPP1/4512-477/16-1/KJ, IBPB-2-1/4514-359/16-1/PM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w piśmie z 13 września 2016 r.):

Wnioskodawca (Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka ta zamierza nabyć od osoby fizycznej udział we współwłasności nieruchomości gruntowej zabudowanej w latach 1960-1965 pawilonem handlowym przez poprzednika prawnego obecnego współwłaściciela nieruchomości. Nieruchomość ta składa się z jedynej działki ewidencji gruntów i jest zabudowana budynkiem pawilonu handlowego (PKOB 1230) oraz związanymi z budynkiem utwardzonym placem (PKOB 2112) oraz ogrodzeniem (PKOB 2420). Obiekty te stanowią część składową nieruchomości gruntowej i są trwale związane z gruntem.

Ww. obiekty budowlane były modernizowane w l. 1995-6 przez ówczesnego najemcę nieruchomości, który jako zarejestrowany podatnik VAT obniżał podatek należny o naliczony związany z dokonanymi nakładami. Nakłady te przekraczały 30% wartości początkowej obiektów. Współwłaściciel, o którym mowa wyżej, nie był w tym czasie podatnikiem podatku VAT. Wobec niewywiązywania się ówczesnego najemcy z umowy najem został rozwiązany w 2002 r., nieruchomość została wydana wynajmującemu a najemcy nie przysługiwało prawo żądania zwrotu poczynionych nakładów. Współwłaściciel nie dokonywał wydatków na ulepszenie nieruchomości.

Obecny współwłaściciel nieruchomości - osoba fizyczna nabyła ww. udział w nieruchomości w wyniku dziedziczenia ustawowego na swój majątek odrębny, po czym na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej z 29 marca 2006 r. rozszerzyła współwłasność małżeńską również na ten udział. Wobec śmierci małżonka w wyniku spadkobrania, postanowieniem sądu z 30 grudnia 2013 r., ponownie stała się wyłącznym współwłaścicielem nieruchomości.

Współwłaściciel ten był od 7 sierpnia 2002 r. do 31 grudnia 2009 r. zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a następnie od 1 stycznia 2010 r. wybrał zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług i powiadomił o tym organ skarbowy przed tym dniem. W wyniku dokonania zgłoszenia osoba ta została wyrejestrowana i nie jest obecnie podatnikiem podatku od towarów i usług. Począwszy od 10 maja 2002 r. nieruchomość wraz z budynkiem była w wyniku zawarcia przez tę osobę umowy najmu (obowiązującą również w okresie trwania wspólności małżeńskiej), oddana do odpłatnego użytkowania na cele działalności gospodarczej na rzecz osoby trzeciej. Czynność ta była do dnia 31 grudnia 2009 r. opodatkowana podatkiem od towarów i usług, na potwierdzenie czego były wystawiane stosowne faktury, a należny podatek odprowadzany był przez tę osobę do Urzędu Skarbowego.

Obecnie aktualny współwłaściciel zamierza ponownie zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a stosowne oświadczenie zostanie przedłożone organowi skarbowemu w II połowie bieżącego roku przed 1 dniem miesiąca, w którym nastąpi rezygnacja ze zwolnienia.

W okresie od objęcia nieruchomości w 1994 roku m.in. aktualny współwłaściciel wynajmował ww. nieruchomość. W okresie wyboru rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT tj. w l. 2002-2009 usługa ta podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W pozostałym okresie najem nie był opodatkowany podatkiem od towarów i usług (zwolnienie podmiotowe).

Transakcja kupna-sprzedaży, o której mowa na wstępie nastąpi po zarejestrowaniu aktualnego współwłaściciela nieruchomości jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Przed zawarciem umowy dokonujący dostawy i nabywca budynku złożą zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy części budynku. Sprzedawca wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę dokumentującą czynność dostawy towarów i określającą wysokość podatku VAT. Przedmiotem sprzedaży ma być udział we współwłasności ww. nieruchomości obejmującą zarówno grunt jak i ww. obiekty budowalne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie zadane w piśmie z 13 września 2016 r.):

Czy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym podatnikowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku od towarów i usług naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej z tytułu nabycia udziału w wyżej opisanej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w piśmie z 13 września 2016 r.), umowa sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej jest odpłatną dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku o towarów i usług i jako taka podlega opodatkowaniu podstawową stawką w wysokości 23%. Zgodnie z art. 29a ust. 8 tej ustawy w przypadku dostawy budynków nie wyodrębnia się wartości gruntu z nimi związanego, a zatem całość ceny będzie podstawą wymiaru tego podatku. W niniejszym przypadku zastosowanie miałoby zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ale z uwagi na to że obie strony transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania przedmiotowej dostawy budynków podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 10 zwolnienie to będzie wyłączone. O możliwości zastosowania tej opcji zdecydował fakt, że nieruchomość była już przedmiotem pierwszej dostawy, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit a w związku z art. 2 pkt 14 ustawy w ramach zawartej umowy najmu nieruchomości i faktu, że umowa ta była do 1 stycznia 2010 r. opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że w tamtym czasie udział wchodził w skład masy majątkowej małżonków, gdyż był oddany do odpłatnego użytkowania przez aktualnego współwłaściciela nieruchomości i jednej ze stron zamierzonej transakcji oraz, że pomiędzy 1 stycznia 2010 r. a rezygnacją ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w 2016 r. współwłaściciel ten wybrał zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie postanowień art. 113 ustawy. W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą w szerokim rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom.

Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W świetle art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 cyt. ustawy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

W konsekwencji ww. przepisów, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wobec powyższego podmiot świadczący usługę najmu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług wówczas, gdy najem ten będzie wykonywał we własnym imieniu i na własny rachunek. Jeżeli przedmiotem najmu jest rzecz stanowiąca majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług, w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy, będzie ten małżonek, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu, czyli ten, który dokonuje wynajmu we własnym imieniu (jest stroną czynności prawnej).

Z kolei jeżeli chodzi o pierwszą dostawę to wobec faktu, że nie zostały dokonane nakłady zwiększające wartość nieruchomości po 1 stycznia 2010 r. oraz biorąc pod uwagę ustawową definicję unormowaną w art. 2 pkt 14 obowiązującą w aktualnym brzmieniu od 1 stycznia 2009 r. przewidującą, że pierwszym zasiedleniem jest oddanie do używania budynków lub jego części w wyniku czynności opodatkowanej należy stwierdzić, że zawarta w 2002 r. umowa najmu nieruchomości, w tym obejmująca przedmiotowy udział we współwłasności, wyczerpuje tę hipotezę. Należy też stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad dwa lata przed planowanym terminem zawarcia umowy kupna-sprzedaży. Skoro zatem zwolnienie z podatku od towarów i usług następowałoby na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 to zgodnie z postanowieniami ust. 10 tego artykułu możliwa jest rezygnacja, po spełnieniu określonych warunków, z tego zwolnienia. Strony transakcji przed dostawą budynków będą zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT oraz złożą stosowne oświadczenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Wnioskodawca otrzyma fakturę, z której będzie wynikała kwota podatku od towarów i usług z tytułu nabycia udziału w nieruchomości.

Podatnikowi będzie zatem przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o wykazaną na fakturze kwotę podatku od towarów i usług i nie będzie tu miało zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy – stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów, zakupy te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezsporny.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, zamierza nabyć od osoby fizycznej udział we współwłasności nieruchomości zabudowanej w latach 1960-1965 pawilonem handlowym przez poprzednika prawnego obecnego współwłaściciela nieruchomości. Nieruchomość ta składa się z jednej działki.

Aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy czy z tytułu nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT jako naliczony w kontekście wskazanego wyżej art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, należy ustalić właściwą stawkę podatku VAT dla dokonanej dostawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumnie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 K.c. współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 K.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 K.c. definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów, jako rzeczy oraz ich części, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały lub inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w prawie własności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpie znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy dostawie budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Według PKOB pojęcie „budynek” obejmuje również samodzielne podziemne obiekty budowlane (takie jak: centra handlowe, warsztaty, garaże podziemne itp.).

Obiekty budowlane niebędące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane niesklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje, działy i grupy w PKOB dział 12 PKOB obejmuje m.in. grupę 123 – Budynki handlowo-usługowe. Grupa ta obejmuje m.in. klasę 1230 – Budynki handlowo-usługowe.

Dział 21 PKOB obejmuje m. in. grupy 211 – Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe. Grupa ta obejmuje m.in. klasę 2112 – Ulice i drogi pozostałe.

Klasa obejmuje: drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki dojazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych, wraz z: instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, nasypami, rowami, słupkami bezpieczeństwa, przepustami pod drogami i urządzeniami odwadniającymi drogi.

Natomiast dział 24 PKOB obejmuje m.in. grupy 242 - Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane. Grupa ta obejmuje m.in. klasę 2420 - Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotem dostawy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym będzie działka zabudowana budynkiem pawilonu handlowego (PKOB 130) oraz związanymi z budynkiem utwardzonym placem (PKOB 2112) oraz ogrodzeniem (PKOB 2420), trwale związane z gruntem.

Z powyższego wynika zatem, że mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z dostawą budynku oraz budowli.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawione przepisy prawa, w celu ustalenia czy dostawa budynku, placu oraz ogrodzenia może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku planowanej dostawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem ww. obiektów nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku względem pawilonu handlowego, mającego być przedmiotem transakcji, nastąpiło już pierwsze zasiedlenie.

Z wniosku wynika, że działka została zabudowana w latach 1960-1965 pawilonem handlowym przez poprzednika prawnego obecnego współwłaściciela nieruchomości. Nieruchomość ta składa się z jedynej działki ewidencji gruntów i jest zabudowana budynkiem pawilonu handlowego (PKOB 1230) oraz związanymi z budynkiem utwardzonym placem (PKOB 2112) oraz ogrodzeniem (PKOB 2420). Obiekty te stanowią część składową nieruchomości gruntowej i są trwale związane z gruntem.

Ww. obiekty budowlane były modernizowane w l. 1995-6 przez ówczesnego najemcę nieruchomości, który jako zarejestrowany podatnik VAT obniżał podatek należny o naliczony związany z dokonanymi nakładami. Nakłady te przekraczały 30% wartości początkowej obiektów. Współwłaściciel, o którym mowa wyżej, nie był w tym czasie podatnikiem podatku VAT. Wobec niewywiązywania się ówczesnego najemcy z umowy najem został rozwiązany w 2002 r., nieruchomość została wydana wynajmującemu a najemcy nie przysługiwało prawo żądania zwrotu poczynionych nakładów. Współwłaściciel nie dokonywał wydatków na ulepszenie nieruchomości.

Obecny współwłaściciel nieruchomości - osoba fizyczna nabyła ww. udział w nieruchomości w wyniku dziedziczenia ustawowego na swój majątek odrębny, po czym na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej z 29 marca 2006 r. rozszerzyła współwłasność małżeńską również na ten udział. Wobec śmierci małżonka w wyniku spadkobrania, postanowieniem sądu z 30 grudnia 2013 r., ponownie stała się wyłącznym współwłaścicielem nieruchomości.

Współwłaściciel ten był od 7 sierpnia 2002 r. do 31 grudnia 2009 r. zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a następnie od 1 stycznia 2010 r. wybrał zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług i powiadomił o tym organ skarbowy przed tym dniem. W wyniku dokonania zgłoszenia osoba ta została wyrejestrowana i nie jest obecnie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie począwszy od 10 maja 2002 r. nieruchomość była w wyniku zawarcia przez obecnego współwłaściciela umowy najmu (obowiązującą również w okresie trwania wspólności małżeńskiej), oddana do odpłatnego użytkowania na cele działalności gospodarczej na rzecz osoby trzeciej. Czynność ta była do dnia 31 grudnia 2009 r. opodatkowana podatkiem od towarów i usług, na potwierdzenie czego były wystawiane stosowne faktury, a należny podatek odprowadzany był przez tę osobę do Urzędu Skarbowego. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

Odnosząc zatem powołane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku względem mającej być przedmiotem sprzedaży nieruchomości obejmującej pawilon handlowy, plac i ogrodzenie doszło już do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tym samym dostawa pawilonu handlowego, placu i ogrodzenia nie będzie dokonana ani w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia zatem będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, skoro dostawa ww. budynku i budowli będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, również dostawa gruntu, na którym są posadowione będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał, że transakcja kupna-sprzedaży, o której mowa na wstępie nastąpi po zarejestrowaniu aktualnego współwłaściciela nieruchomości jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Przed zawarciem umowy dokonujący dostawy i nabywca złożą zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy. Sprzedawca wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę dokumentującą czynność dostawy towarów i określającą wysokość podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał także we własnym stanowisku, że strony transakcji przed dostawą pawilonu handlowego, placu i ogrodzenia będą zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT oraz złożą stosowne oświadczenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym Sprzedawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy pawilonu handlowego, placu i ogrodzenia, których dostawa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przypadku wyboru opodatkowania dla dostawy ww. pawilonu handlowego, placu i ogrodzenia zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym również dostawa gruntu, na którym posadowiony jest pawilon handlowy, plac i ogrodzenie będzie opodatkowana stawką 23%.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy czy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej z tytułu nabycia udziału w opisanej nieruchomości należy stwierdzić, że jeśli Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT czynny oraz nabytą nieruchomość będzie wykorzystywał wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT wówczas będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.