0114-KDIP2-3.4010.142.2018.1.KK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe nabycia własności budynku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2018 r. (data wpływu 15 maja 2018r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia własności budynku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy w wyniku nabycia gruntów wraz z budynkiem w sytuacji, gdy wartość budynku nie została uwzględniona w cenie nabycia, powstanie z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2007 r. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zawarła z firmą leasingową (dalej: „Leasingodawca”, dalej łącznie: „Strony”) umowę leasingu nieruchomości obejmującej grunt (dalej: „Grunt”) zabudowanej budynkiem (dalej: „Budynek I”, dalej łącznie: „Nieruchomość”).

W Umowie leasingu 1 Strony uzgodniły w szczególności następujące warunki:

  • Umowa zostatała zawarta na 15 lat od momentu przeniesienia przez Spółkę prawa własności Nieruchomości na rzecz Leasingodawcy w sposób ostateczny i bezwarunkowy;
  • suma opłat leasingowych w odniesieniu do Gruntu odpowiadała co najmniej wartości Gruntu równej wydatkom Leasingodawcy na jego nabycie;
  • suma opłat leasingowych w odniesieniu do Budynku I pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiadała co najmniej wartości początkowej tego budynku;
  • w odniesieniu do Budynku I odpisów amortyzacyjnych dokonuje Leasingodawca.

Strony przewidziały również, że z chwilą wygaśnięcia Umowy leasingu 1 na skutek upływu okresu leasingu, Leasingodawca dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki za cenę netto w wysokości 31,0546% różnicy pomiędzy początkową wartością Budynku I oraz ceną kupna Gruntu. Cena Gruntu ustalona w Umowie nie odzwierciedla jego obecnej wartości rynkowej.

Umowa leasingu 1 nie przewiduje postanowień w zakresie rozliczenia nakładów poniesionych na przedmiot leasingu przez Spółkę.

Ponadto, w 2009 r. Leasingodawca przejął od Spółki inwestycję polegającą na budowie na Gruncie dwóch budynków (dalej; „Budynek II”), wstępując w rolę inwestora. Leasingodawca
w szczególności zwrócił Spółce koszty poniesione przed przejęciem inwestycji oraz dokończył budowę Budynku II we własnym imieniu. Po zakończeniu inwestycji Leasingodawca udostępnił Spółce Budynek II na podstawie umowy leasingu (dalej: „Umowa leasingu 2”).

W Umowie leasingu 2 Strony uzgodniły w szczególności następujące warunki:

  • Umowa została zawarta na czas oznaczony rozpoczynający się w dniu udostępnienia przez Leasingodawcę Budynku II a kończący się dnia 30 czerwca 2023 r.;
  • odpisów amortyzacyjnych od Budynku II dokonuje Leasingodawca;

Strony przewidziały również, że z chwilą wygaśnięcia Umowy leasingu 2 na skutek upływu okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży na rzecz Spółki Budynku II jako części składowej Nieruchomości za cenę netto w wysokości 33,80% początkowej wartości Budynku II.

W dniu zawarcia Umowy leasingu 2 Strony zwarły także aneks do Umowy leasingu 1, w którym uzgodniły, że w przypadku zawarcia umowy sprzedaży z chwilą upływu okresu leasingu, cena netto sprzedaży Nieruchomości zostanie odpowiednio powiększona w związku z dodaniem Budynku II jako części składowej Nieruchomości. W tym zakresie została zawarta pomiędzy Stronami - w formie aktu notarialnego - przedwstępna umowa sprzedaży, na podstawie której Leasingodawca zobowiązał się do sprzedaży na rzecz Spółki przedmiotowej Nieruchomości.

W 2013 r. Spółka na podstawie stosownych pozwoleń wzniosła na Gruncie budynek (dalej: „Budynek III”), który został oddany do używania w 2014 r. Budynek III został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki i jest on amortyzowany na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT jako budynek wybudowany na cudzym gruncie.

W dniu 30 marca 2015 roku Strony zawarły dwa aneksy:

  1. aneks nr 4 do Umowy leasingu 1, na mocy którego wprowadzono następujące zmiany przedmiotowej umowy:
    • Umowa zostatała zawarta czas określony, kończący się 31 lipca 2019 roku;
    • z chwilą wygaśnięcia Umowy leasingu 1 na skutek upływu okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki za cenę netto, na którą składać się będzie kwota w wysokości 42,4% różnicy pomiędzy początkową wartością Budynku I oraz ceną kupna Gruntu;
    Tym samym, na mocy aneksu skrócony został pierwotny okres leasingu, przy czym na nowo określony okres leasingu wynosi ponad 10 lat (133 raty), licząc od dnia zawarcia umowy;
  2. aneks nr 2 do Umowy leasingu 2, na mocy którego wprowadzono następujące zmiany przedmiotowej umowy:
    • Umowa zostatała zawarta czas określony, kończący się 31 lipca 2019 roku. Tym samym, na mocy aneksu skrócony został pierwotny okres leasingu, przy czym na nowo określony okres leasingu wynosi ponad 10 lat (120 rat), licząc od dnia zawarcia umowy.

Następnie, w 2016 r. Spółka na podstawie stosownych pozwoleń wzniosła na Gruncie kolejny budynek (dalej: „Budynek IV”), który został oddany do użytkowania w 2016 r. Budynek IV został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki oraz jest on amortyzowany na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT jako budynek wybudowany na cudzym gruncie.

Wszelkie nakłady na wybudowanie Budynków III i IV zostały poniesione wyłącznie przez Spółkę. Strony nie dokonały i nie zamierzają dokonać rozliczenia nakładów z tytułu wybudowania Budynków III oraz IV, w efekcie których Leasingodawca zwracałaby na rzecz Wnioskodawcy poniesione na ten cel wydatki. Budynki III oraz IV nie są i nie będą również przedmiotem leasingu pomiędzy Stronami. Strony zawrą w przyszłości umowę sprzedaży Nieruchomości za cenę uzgodnioną w Umowie leasingu 1 i Umowie leasingu 2 i obejmującą wartość Gruntu, Budynku I i Budynku II. Cena sprzedaży, w zakresie odpowiadającym Budynkowi I i Budynkowi II będzie nie niższa niż hipotetyczna wartości netto tych budynków w rozumieniu art. 17a pkt 6) ustawy o CIT.

Ponieważ z punktu widzenia prawa cywilnego, zgodnie z zasadą superficies solo cedit, właściciel gruntu jest zawsze właścicielem budynku zlokalizowanego na gruncie i niemożliwe jest przeniesienie własności budynku w oderwaniu od prawa własności gruntu, na którym budynek jest posadowiony, przeniesienie własności Gruntu przeniesie na Spółkę także prawo własności wszystkich budynków na nim usadowionych, w tym do Budynku III oraz Budynku IV. Wartość Budynków III i IV nie będzie uwzględniona w cenie sprzedaży Nieruchomości.

Strony nie są wobec siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów art. 11 ustawy o CIT. W odniesieniu do sytuacji Budynku III Wnioskodawca otrzymał w analogicznym stanie faktycznym pozytywną indywidulną interpretację prawa podatkowego z dnia 22 grudnia 2014r., sygn. IPPB3/423-1034/14-2/GJ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: „Interpretacja”). Stan faktyczny przedstawiony w Interpretacji nie uwzględniał zaprezentowanej w niniejszym wniosku okoliczności wybudowania Budynku IV, który wówczas nie był planowany (pytania oraz stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane w Interpretacji dotyczyły Budynku III).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku nabycia na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Budynku IV, w związku z nieuwzględnieniem jego wartości w cenie sprzedaży Nieruchomości, nabycie prawa własności tego budynku nie będzie powodowało dla Spółki powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Budynku IV, w związku z nieuwzględnieniem jego wartości w cenie sprzedaży Nieruchomości, nabycie prawa własności tego budynku nie będzie powodowało dla Spółki powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2) ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń [...].

W myśl regulacji art. 12 ust. 5 ustawy o CIT, wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Przy czym wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw ustalonych według ww. zasad a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 12 ust. 5a ustawy o CIT).

Pojęcie przychodu oraz nieodpłatnego świadczenia nie jest zdefiniowane w komentowanej ustawie, jednak zdefiniowało je w praktyce liczne orzecznictwo sądów administracyjnych i doktryna prawa podatkowego.

Zatem przez pojęcie przychodu należy rozumieć wyłącznie takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej tj. charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika (np. wyrok NSA w Warszawie z dnia 3 lutego 2015 r., sygn. II FSK 1780/13; Małecki P., Mazurkiewicz M. „CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz.” Wyd. VII, WK 2016).

Natomiast przykładowo w wyroku z dnia 8 grudnia 2016 r., sygn. II FSK 3424/14, LEX nr 2190587, NSA w Warszawie odniósł się do definicji pojęcia nieodpłatnego świadczenia: „Pojęcie nieodpłatnych świadczeń obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z powyższego wynika, że do powstania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy niezbędne jest wystąpienie zdarzenia prawnego skutkującego definitywnym przysporzeniem majątkowym u podmiotu otrzymującego tę rzecz i jednocześnie, otrzymana w ten sposób korzyść musi być uzyskana kosztem innego podmiotu.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka, w wyniku zawarcia umowy sprzedaży, nabędzie Grunt wraz ze wszystkimi posadowionymi na nim budynkami, przy czym wartość Budynków III oraz IV nie zostanie uwzględniona w cenie sprzedaży z uwagi na fakt, że budynki te zostały w całości wybudowane ze środków Spółki. W rezultacie w związku z nabyciem prawa własności Budynków III oraz IV Spółka nie otrzyma definitywnego przysporzenia majątkowego, bowiem budynki te zostały od początku i w całości wybudowane ze środków Wnioskodawcy. Środki te nie zostaną również zwrócone Spółce przez Leasingodawcę, będącego właścicielem gruntu, w żadnej formie. Jednocześnie przeniesienie własności Budynku IV nie dokona się kosztem innego podmiotu, w szczególności Leasingodawcy, ponieważ zdarzenie to nie spowoduje ani uszczuplenia jego majątku ani nie narazi go na poniesienie żadnych kosztów lub strat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidulana wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.