0114-KDIP1-1.4012.678.2018.2.AO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy działki zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym i budynkiem gospodarczym oraz zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy działki wraz siecią wodociągową.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2018 r. (data wpływu 29 października 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2018 r. (data wpływu 30 listopada 2018 r.) na wezwanie Organu z 14 listopada 2018 r. znak sprawy 0114-KDIP1-1.4012.678.2018.1.AO (skutecznie doręczone 19 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

  • zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy działki nr 72/1 zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym i budynkiem gospodarczym
  • zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy działki nr 73/2 wraz siecią wodociągową

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy działki zabudowanej budynkiem mieszkalno usługowym i budynkiem gospodarczym oraz dostawy działki wraz siecią wodociągową. Niniejszy wniosek uzupełniony został pismem z dnia 26 listopada 2018 r. (data wpływu 30 listopada 2018 r.) na wezwanie Organu z 14 listopada 2018 r. znak sprawy 0114-KDIP1-1.4012.678.2018.1.AO (data doręczenia 19 listopada 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania działek oznaczonych w ewidencji gruntów pod numerami 72/1 i 73/2. Nabycie nieruchomości nastąpiło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy, tj. (...) i zostało potwierdzone Decyzją uwłaszczeniową z dnia 26 marca 1992 r. Działka zabudowana 72/1 została nabyta przez Wnioskodawcę w 1962 roku, natomiast działka zabudowana 73/2 w 1983 r. Dla nieruchomości o numerze ewidencyjnym 72/1 urządzona jest księga wieczysta numer (...), natomiast dla działki o numerze ewidencyjnym 73/2 urządzona jest księga wieczysta numer (...). Obie księgi prowadzone są przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych.

  1. Działka nr 72/1 zabudowana jest:
    1. budynkiem głównym o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym, w którym znajdują się dwa lokale:
      • lokal mieszkalny, który był przedmiotem najmu od 1 lipca 1996 roku. Kolejne umowy najmu tego lokalu były kontynuowane do 29 lutego 2016 roku. Od 1 marca 2016 roku lokal stanowi pustostan.
      • lokal użytkowy wykorzystywany był na cele działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W lokalu tym do 15 listopada 2001 r. funkcjonowała placówka. Obecnie lokal stanowi pustostan.
      Na przedmiotową nieruchomość nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości.
    2. budynkiem gospodarczym, który w części był wykorzystywany na cele najemcy lokalu mieszkalnego, a w pozostałej części był wykorzystywany na cele urzędu. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie tego budynku, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości.
  2. Działka nr 73/2 zabudowana jest siecią wodociągową, czyli budowlą stanowiącą sieć uzbrojenia terenu. Od tej sieci w 2012 roku doprowadzono wodę do wynajmowanego lokalu w budynku znajdującym się na sąsiedniej działce o numerze ewidencyjnym 72/1. Budowla ta była wykorzystywana od 2012 roku, czyli od momentu doprowadzenia wody do wynajmowanego lokalu do dnia zaprzestania najmu lokalu mieszkalnego i przekazania go Wnioskodawcy, tj. do dnia 1 marca 2016 roku.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca poinformował, że :

  • sieć wodociągowa zasila tylko nieruchomość Wnioskodawcy obejmującą obszar działek 73/2 i 72/1. Wnioskodawca nie jest właścicielem całej sieci wodociągowej wraz z przyłączem położonej na działce 73/2 i nie rozporządza nią jak właściciel. Częścią tej sieci jest studzienka wodomierzowa. Od tej studzienki poprowadzona jest sieć do budynku położonego na działce 72/1. Odcinek sieci do studzienki wodomierzowej na działce 73/2 stanowi własność gminy, natomiast odcinek od studzienki do budynku posadowionego na działce 72/1 stanowi własność Wnioskodawcy i może on nim dysponować jak właściciel.
  • Ww. sieć wodociągowa jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego.
  • Przedmiotem dostawy będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z siecią. Wartość naniesień w gruncie (sieć wodociągowa) nie jest wkalkulowana w cenę gruntu.

W odpowiedzi na pytanie na podstawie jakiego dokumentu administracyjnego (decyzji) została wybudowana ww. sieć wodociągowa Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z decyzją uwłaszczeniową działka 73/2 została nabyta przez Wnioskodawcę od osób prywatnych w 1983 r. Sieć wodociągowa już istniała. Wnioskodawca nie posiada żadnego dokumentu administracyjnego (decyzji) w tym zakresie.

Nieruchomość nie jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy dostawa wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego działki nr 72/1 zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym oraz budynkiem gospodarczym będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
  2. Czy dostawa wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego działki nr 73/2 zabudowanej siecią wodociągową, czyli budowlą stanowiącą sieć uzbrojenia terenu będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy dostawa wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego działki nr 72/1 zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym i budynkiem gospodarczym oraz wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego działki nr 73/2 zabudowanej siecią wodociągową, czyli budowlą stanowiącą sieć uzbrojenia terenu będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy wskazać, że Wnioskodawca otrzymał szereg interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydanych w podobnym stanie faktycznym, w tym interpretację z dnia 29 kwietnia 2016 r. (nr IPPP1/4512-123/16-2/JL).

Ponadto art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi o czynnościach „podlegających opodatkowaniu”, a nie o czynnościach, które „podlegały opodatkowaniu” w danej sytuacji. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13) stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14) wskazał, że: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o., TSUE stwierdził: „że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Oznacza to, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia” ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku (niezależnie od tego czy jest on nowy, czy też przebudowany) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata jest zrównane z pierwszym zasiedleniem i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT.

Zatem „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym na potrzeby własnej działalności gospodarczej a także oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwości rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W zakresie pytania 1.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do działki nr 72/1 zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym oraz budynkiem gospodarczym, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W budynku mieszkalno-usługowym (usytuowanym na działce nr 72/1), lokal mieszkalny był przedmiotem najmu, a więc był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej dwa lata. Z kolei lokal użytkowy był wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. W odniesieniu do tego lokalu doszło również do pierwszego zasiedlenia w momencie jego użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata.

Budynek gospodarczy w części był wykorzystywany na cele najemcy lokalu mieszkalnego, a więc był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej dwa lata. W pozostałej części był wykorzystywany na cele urzędu. W odniesieniu do tej części budynku doszło również do pierwszego zasiedlenia w momencie jego użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co oznacza, że dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec tego w ocenie Spółki, spełnione zostaną oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, uzasadniające zastosowanie zwolnienia z podatku VAT dla transakcji zbycia zabudowanej działki nr 72/1. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą jest dłuższy niż dwa lata.

W zakresie pytania 2.

Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 z późn. zm ) pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do nieruchomości - działki oznaczonej w ewidencji gruntów nr 73/2, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Znajdująca się na działce sieć wodociągowa, czyli budowla stanowiąca sieć uzbrojenia terenu, w ocenie Spółki stanowi budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i tym samym sprzedaż działki nr 73/2 stanowić będzie dostawę budowli.

Działka nr 73/2 stanowi działkę gruntu funkcjonalnie związaną z działką nr 72/1. Na działce znajduje się sieć wodociągowa, która doprowadzała wodę do lokalu mieszkalnego znajdującego się w budynku na sąsiedniej działce nr 72/1. W odniesieniu do działki nr 72/1 doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie użytkowania w działalności gospodarczej na potrzeby działającego do 2001 r. urzędu oraz na potrzeby najemcy lokalu w budynku mieszkalno usługowym posadowionym na działce nr 72/1, a od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży minie co najmniej dwa lata. W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co oznacza, że dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że w indywidualnej interpretacji z dnia 28 listopada 2017 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.625.2017.1.KOM) otrzymanej przez Wnioskodawcę organ podatkowy stwierdził, że „doszło także do pierwszego zasiedlenia budowli (szamba-zbiornika na nieczystości płynne, (...) i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wskazał wnioskodawca, budowla była wykorzystywana od dnia nabycia działki tylko na potrzeby gospodarcze Wnioskodawcy, gdyż była i jest funkcjonalnie połączona z budynkami znajdującymi się na działce (...), z których odprowadzane są nieczystości płynne i na nieruchomość nie były ponoszone nakłady na ulepszenie, które przekraczałyby 30% jej wartości początkowej.

Tym samym sprzedaż nieruchomości, na którą składają się prawo wieczystego użytkowania działek gruntu (...) wraz z dwoma budynkami (...) oraz budowlą, trwale związanymi z tym gruntem, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy”.

Wobec tego w ocenie Spółki, spełnione zostaną oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, uzasadniające zastosowanie zwolnienia z podatku VAT dla transakcji zbycia zabudowanej działki nr 73/2. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą jest dłuższy niż dwa lata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z poźn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

  • oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
  • zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższego przepisu urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość na którą składa się prawo wieczystego użytkowania działek oznaczonych w ewidencji gruntów pod numerami 72/1 i 73/2. Nabycie nieruchomości nastąpiło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy i zostało potwierdzone Decyzją uwłaszczeniową z dnia 26 marca 1992 r. Działka zabudowana 72/1 została nabyta przez Wnioskodawcę w 1962 roku, natomiast działka zabudowana 73/2 w 1983 r.

Z wniosku wynika, że działka nr 72/1 zabudowana jest budynkiem głównym o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym i budynkiem gospodarczym. W budynku głównym o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym znajdują się dwa lokale: lokal mieszkalny, który był przedmiotem najmu od 1 lipca 1996 roku (kolejne umowy najmu tego lokalu były kontynuowane do 29 lutego 2016 roku, a od 1 marca 2016 roku lokal stanowi pustostan) oraz lokal użytkowy, który wykorzystywany był na cele działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W lokalu tym do 15 listopada 2001 r. funkcjonowała placówka. Obecnie lokal stanowi pustostan. Na przedmiotową nieruchomość nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości. Budynek gospodarczy znajdujący się na działce nr 72/1 w części wykorzystywany był na cele najemcy lokalu mieszkalnego, a w pozostałej części był wykorzystywany na cele urzędu. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie tego budynku, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości.

Działka nr 73/2 zabudowana jest siecią wodociągową, czyli budowlą stanowiącą sieć uzbrojenia terenu. Od tej sieci w 2012 roku doprowadzono wodę do wynajmowanego lokalu w budynku znajdującym się na sąsiedniej działce o numerze ewidencyjnym 72/1. Budowla ta była wykorzystywana od 2012 roku, czyli od momentu doprowadzenia wody do wynajmowanego lokalu do dnia zaprzestania najmu lokalu mieszkalnego i przekazania go Wnioskodawcy, tj. do dnia 1 marca 2016 roku. Sieć wodociągowa zasila tylko nieruchomość Wnioskodawcy obejmującą obszar działek 73/2 i 72/1. Wnioskodawca nie jest właścicielem całej sieci wodociągowej wraz z przyłączem położonej na działce 73/2 i nie rozporządza nią jak właściciel. Częścią tej sieci jest studzienka wodomierzowa. Od tej studzienki poprowadzona jest sieć do budynku położonego na działce 72/1. Odcinek sieci do studzienki wodomierzowej na działce 73/2 stanowi własność gminy, natomiast odcinek od studzienki do budynku posadowionego na działce 72/1 stanowi własność Wnioskodawcy i może on nim dysponować jak właściciel. Wnioskodawca wskazał, że ww. sieć wodociągowa jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego, a przedmiotem dostawy będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z siecią.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy działki zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym oraz budynkiem gospodarczym oraz dostawy działki wraz z siecią wodociągową.

Należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Oznacza to, że pierwsze zasiedlenie nie dotyczy wyłącznie budynków/budowli oddanych do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W świetle powyższego wyroku pierwsze zasiedlenie powstaje już w momencie używania (wykorzystywania) budynku. Zatem również w sytuacji kiedy dany budynek, budowla lub ich część jest użytkowana i spełniony został warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. o sygn. C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. W ocenie Trybunału, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT, co oznacza, że pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także używanie budynków / budowli dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych we wniosku okoliczności, przy uwzględnieniu wniosków płynących z wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14 należy stwierdzić, że dostawa działki nr 72/1 zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym oraz budynkiem gospodarczym będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z wniosku wynika, że w budynku głównym o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym lokal mieszkalny był przedmiotem najmu od 1 lipca 1996 roku, a więc lokal ten został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast w znajdującym się w tym budynku lokalu użytkowym do 15 listopada 2001 r. funkcjonowała placówka. Lokal ten wykorzystywany był więc na cele działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca, na przedmiotową nieruchomość nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości. W konsekwencji, dostawa znajdującego się na sprzedawanej działce nr 72/1 budynku mieszkalno-usługowego odbędzie się po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Budynek gospodarczy znajdujący się na działce nr 72/1 w części wykorzystywany był na cele najemcy lokalu mieszkalnego, a w pozostałej części był wykorzystywany na cele urzędu. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie tego budynku, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości. Zatem w odniesieniu do budynku gospodarczego doszło do pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W podsumowaniu powyższej analizy należy zatem stwierdzić, że wypełnione zostały przesłanki warunkujące zwolnienie i dostawa budynku głównego o przeznaczeniu mieszkalno-usługowym i budynku gospodarczego będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu na którym znajdują się ww. budynki.

Analiza okoliczności przedstawionych w sprawie wskazuje, że w przypadku będącej własnością Wnioskodawcy sieci wodociągowej stanowiącej budowlę w świetle Prawa budowlanego również zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W odniesieniu do będącej przedmiotem dostawy budowli znajdującej się na działce nr 73/2 doszło do pierwszego zasiedlenia w związku z wykorzystywaniem sieci wodociągowej do doprowadzania wody. Jak wskazał Wnioskodawca, do pierwszego zasiedlenia sieci doszło w momencie użytkowania w działalności gospodarczej - na potrzeby działającego do 2001 r. urzędu oraz na potrzeby najemcy lokalu w budynku mieszkalno-usługowym znajdującym się na działce nr 72/1. Budowla ta była wykorzystywana od 2012 roku, czyli od momentu doprowadzenia wody do wynajmowanego lokalu do dnia zaprzestania najmu lokalu mieszkalnego i przekazania go Wnioskodawcy, tj. do dnia 1 marca 2016 roku. Z treści wniosku nie wynika aby na ww. budowlę ponoszono wydatki na jej ulepszenie. W konsekwencji, dostawa nieulepszanej budowli znajdującej się na działce nr 73/2 nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od tego momentu. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się będąca przedmiotem dostawy ww. budowla.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy wskazanej we wniosku działki nr 72/1 zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym oraz budynkiem gospodarczym oraz dostawy wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego działki nr 73/2 wraz budowlą w postaci sieci wodociągowej należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, jak wskazano wyżej, ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować.

Zatem w sytuacji kiedy sprzedawca i kupujący będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT w stosunku do przedmiotowych nieruchomości, których dostawa podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to przedmiotowe dostawy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT.

Końcowo, w kwestii podniesionej przez Wnioskodawcę wykładni „pierwszego zasiedlenia” należy zwrócić uwagę, że z perspektywy podatnika wyrok w sprawie C 308/16 skutkuje tym, że do czasu zmiany odpowiednich przepisów prawa krajowego (definicji pierwszego zasiedlenia - art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) podatnicy mogą zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16. Obowiązek wykładni prounijnej jest ograniczony przez ogólne zasady prawa i nie może służyć dokonywaniu wykładni prawa krajowego contra legem, rezultat wykładni prounijnej nie może być sprzeczny z jednoznaczną treścią przepisu prawa krajowego (tj. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), natomiast to po stronie podatnika jest prawo wyboru obowiązujących norm prawa krajowego albo bezpośredniego zastosowania przepisów dyrektywy oraz orzeczenia TSUE. Zatem niniejszego rozstrzygnięcia dokonano przy uwzględnieniu przyjętej przez Wnioskodawcę definicji pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.