IBPBII/2/415-1068/09/MM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Amortyzacja budynku stanowiącego współwłasność małżeńską, ustalenie jego wartości początkowej oraz indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2009r. (data wpływu do tut. Biura 19 października 2009r.), uzupełnionym w dniu 15 grudnia 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

  • możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanego budynku – jest prawidłowe,
  • sposobu ustalenia wartości początkowej wynajmowanego budynku - jest nieprawidłowe,
  • zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad amortyzacji wynajmowanego budynku.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 03 grudnia 2009r. Znak: IBPB II/2/415-1068/09/MM wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 15 grudnia 2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem są właścicielami budynku, który kupili jako budynek mieszkalny w 1998r. Budynek był wybudowany około 1920r. (dane według aktu notarialnego). Od tego czasu budynek ten był przez małżonków remontowany a także modernizowany, w związku z czym ponieśli znaczne nakłady na ten cel. Wnioskodawczyni wskazuje, że nie dysponują żadnymi dokumentami potwierdzającymi poniesione wydatki na remont i modernizację wykonane przez nich.

Budynek został przekwalifikowany na budynek niemieszkalny i od 2000r. prowadzona jest w nim działalność gospodarcza. Mąż wnioskodawczyni wniósł prawo do używania ww. budynku przez spółkę jawną, w której jest udziałowcem – w zamian za udział w zyskach.

Obecnie wnioskodawczyni zarejestrowała się jako podatnik od towarów i usług i dokonuje modernizacji tego budynku, nadbudowy itd. Nie prowadzi działalności gospodarczej.

Po zaskoczeniu modernizacji, budynek zostanie wynajęty przez wnioskodawczynię – na zasadzie umowy cywilnoprawnej – działającej tam spółce jawnej (zostanie sporządzony aneks do umowy spółki i mąż wnioskodawczyni wycofa wniesione wcześniej prawo do używania budynku) a także innej firmie.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wyjaśniła, że budynek został przekwalifikowany na niemieszkalny zaraz po zakupie w 1998r. W okresie od momentu zakupu do 29 września 1998r. w budynku prowadził działalność gospodarczą mąż wnioskodawczyni.

W dniu 29 września 1998r. mąż wnioskodawczyni zawarł umowę spółki cywilnej i po tej dacie w budynku tym prowadziła działalność ta spółka na zasadzie wynajęcia budynku. Od tego czasu w budynku cały czas działa ww. spółka cywilna, która w międzyczasie przekształciła się w spółkę jawną z uwagi na przekroczenie przychodów, obligujących do zmiany formy prowadzenia działalności.

Budynek nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych i w związku z tym nigdy nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne ani przez wnioskodawczynię, ani też przez spółkę (cywilną, jawną).

Nakłady na modernizację obejmowały w szczególności następujące prace:

  • rozbudowa budynku o dodatkowe powierzchnie,
  • generalna zmiana posadzek,
  • modernizacja instalacji elektrycznej i grzewczej,
  • ocieplenie murów oraz wykonanie nowej elewacji,
  • wykonanie nowej instalacji deszczowo-spławnej.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy wnioskodawczyni może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od budynku, który jest własnością jej i męża w sytuacji, gdy umowa najmu zostanie spisana przez wnioskodawczynię i to ona będzie rozliczać się w zakresie podatku dochodowego...
  2. Jak ustalić wartość budynku do amortyzacji...
  3. Jaką przyjąć stawkę amortyzacji...

Ad. 1 Zdaniem wnioskodawczyni, może dokonywać odpisów amortyzacyjnych i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodu z najmu, który odbywać się będzie na podstawie umowy cywilnej a nie prowadzonej przez wnioskodawczynię działalności, ponieważ tym, czy odpisy amortyzacyjne zalicza się do kosztów nie decyduje fakt prowadzenia działalności lecz wpisanie go do ewidencji środków trwałych oraz uzyskiwanie przychodów.

Ad. 2 Zdaniem wnioskodawczyni, wartość budynku, która zostanie wpisana do ewidencji środków trwałych i podlegać będzie amortyzacji należy ustalić na podstawie wyceny z grudnia roku poprzedzającego rok ujęcia w ewidencji zgodnie z art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wnioskodawczyni nie posiada dokumentów, które potwierdzałyby wartość dokonanych przez nią nakładów na remonty i modernizację a wartość wynikająca z aktu notarialnego nie odzwierciedla rzeczywistej wartości budynku po przeprowadzonych ww. pracach.

Ad. 3 Zdaniem wnioskodawczyni zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres amortyzacji wynosić będzie 10 lat, ponieważ budynek przed wpisaniem do ewidencji środków trwałych bezsprzecznie był użytkowany powyżej 40 lat.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Jedną z podstawowych kategorii decydujących o prawidłowości dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest właściwe określenie wartości początkowej środków trwałych, która stanowi podstawę dokonywania tych odpisów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty
    - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wartość początkowa to ustalona według określonych zasad podstawa naliczania odpisów amortyzacyjnych od danego składnika majątku podatnika. Jednakże nie ma dowolności przy jej określaniu. Szczegółowe zasady ustalania wartości początkowej zawarte są w art. 22g ww. ustawy.

Zgodnie przepisem art. 22g ust. 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

  1. w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia,
    1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,
  2. w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
  3. w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
  4. w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu,
  5. w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustalona przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W przedmiotowej sprawie kwestią bezsporną jest fakt, iż przedmiotowy budynek wnioskodawczyni nabyła w drodze kupna. Zatem należy rozważyć czy dla ustalenia jej wartości początkowej zastosowanie znajdzie przepis art. 22g ust. 3 ww. ustawy. Przepis ten stanowi, iż za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Przepisy ww. artykułu definiujące cenę nabycia, łączą “koszty zakupu” i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania w jedną całość.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają również na ustalenie wartości początkowej w wysokości określonej przez podatnika. Stosownie bowiem do treści art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Jednocześnie zauważyć należy, iż ustalenie wartości początkowej nabytego środka trwałego w sposób określony w art. 22g ust. 8 ww. ustawy, tj. w drodze wyceny dokonywanej przez podatnika, stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości wg ceny nabycia. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z ww. generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc w szczególności dotyczyć tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musi (nie musiał) posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych wydatków na nabycie określonego środka trwałego oraz pomimo dołożenie należytej staranności, w wyniku zaistnienia obiektywnych okoliczności nie jest w stanie ustalić ceny nabycia.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę – w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz stosownie do obowiązujących przepisów – stwierdzić należy, że skoro wnioskodawczyni nabyła budynek w drodze kupna, to na podstawie aktu notarialnego może ustalić jego cenę nabycia. Fakt, iż wartość wynikająca z aktu notarialnego nie odzwierciedla rzeczywistej wartości budynku, nie stanowi przesłanki uzasadniającej zastosowanie art. 22g ust. 8 ww. ustawy. Przesłanki tej nie stanowi również brak dokumentów potwierdzających wartość dokonanych nakładów na remont i adaptację budynku. Zauważyć należy, iż przedmiotowy budynek był wykorzystywany bezpośrednio po nabyciu, najpierw na cele działalności prowadzonej przez męża wnioskodawczyni a następnie prawo do używania tego budynku zostało wniesione do spółki, której wspólnikiem był mąż wnioskodawczyni. Podjęcie decyzji o wycofaniu tego prawa i wynajmowaniu budynku przez wnioskodawczynię w ramach źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy umożliwia dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowego środka trwałego, jednakże nie daje podstaw do twierdzenia, iż nie można ustalić jego ceny nabycia. Z wniosku wynika również, iż prace modernizacyjne w budynku prowadzone są obecnie, a zatem wnioskodawczyni, dochowując zwykłej staranności, może gromadzić dokumenty potwierdzające wysokość i rodzaj poniesionych nakładów przystosowujących budynek do oddania w najem, które stanowić będą element wartości początkowej. Tym samym brak jest możliwości ustalenia wartości początkowej budynku w oparciu o wycenę dokonaną przez podatnika.

Zgodnie z art. 22g ust. 11 ww. ustawy w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Z wniosku wynika, że własność przedmiotowego budynku należy do wnioskodawczyni i jej męża. Po zakończeniu modernizacji budynek zostanie wynajęty przez wnioskodawczynię na zasadzie umowy cywilnoprawnej, równocześnie mąż wnioskodawczyni wycofa wniesione wcześniej do spółki prawo do używania budynku. Jeżeli więc przedmiotowy budynek będzie wykorzystywany w całości w najmie wyłącznie przez wnioskodawczynię, to będzie ona mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej budynku.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynki mieszkalne (grupa 01, podgrupa 11) amortyzuje się przy zastosowaniu stawki 1,5%, natomiast budynki niemieszkalne (grupa 01, podgrupa 10) według stawki 2,5%. Zatem dla określenia prawidłowej stawki amortyzacyjnej istotne jest ustalenie charakteru budynku tj. właściwe określenie Grupy Rodzajowej Środków Trwałych.

Jak wynika z uwag szczegółowych do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.), zawarty w tej klasyfikacji podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne oparto na Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), co znalazło swój wyraz w powiązaniu każdej pozycji KŚT z odpowiednimi grupowaniami tej klasyfikacji.

O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej grupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje głównie jego przeznaczenie.

Wskazać przy tym należy, iż kwalifikacji środka trwałego do określonej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Podatnik, w przypadku wątpliwości dotyczących odpowiedniej klasyfikacji, może zwrócić się o dokonanie klasyfikacji do Urzędu Statystycznego.

Wnioskodawczyni wskazała, iż przedmiotowy budynek w 1998r. został przekwalifikowany na budynek niemieszkalny. Zgodnie więc z powyższym stawka amortyzacyjna dla przedmiotowego budynku niemieszkalnego wynosi 2,5%.

Jednakże w odniesieniu do budynków i budowli, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w określonych warunkach mogą być stosowane wyższe od wskazanych w wykazie stawek amortyzacyjnych - indywidualne stawki amortyzacyjne. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści pkt 3 i 4 tego przepisu, z zastrzeżeniem art. 22l, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

pkt 3) dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:
a. trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
b. kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych
- dla których okres amortyzacji- nie może być krótszy niż 3 lata,
pkt 4) dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawczyni nabyła budynek, który był wcześniej użytkowany ponad 40 lat i będzie po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Skoro więc przedmiotowy budynek jest budynkiem niemieszkalnym, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 %, to zastosowanie może znaleźć ww. art. 22j ust. 1 pkt 4, zgodnie z którym można ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Reasumując, wnioskodawczyni może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanego budynku stanowiącego współwłasność jej i męża.

Natomiast brak jest podstaw prawnych do ustalenia wartości początkowej zakupionego budynku w oparciu o art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do celów amortyzacyjnych wartość początkową budynku niemieszkalnego należy ustalić łącząc koszt zakupu z sumą udokumentowanych wydatków poniesionych na jego przystosowanie do używania.

Okoliczność, iż wnioskodawczyni nie gromadziła dokumentów potwierdzających wysokość poniesionych na budynek nakładów nie może być przesłanką ustalenia wartości początkowej budynku na podstawie wyceny. Ponadto wnioskodawczyni winna dokonać wszelkich starań aby uzyskać duplikaty rachunków lub faktur dokumentujących koszt przeprowadzonych robót, które mogą być podstawą do zwiększenia wartości początkowej przedmiotowego budynku.

Zgodnie natomiast z art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wnioskodawczyni będzie mogła zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną. Jeżeli budynek będzie amortyzowany przez okres10 lat to stawka amortyzacyjna będzie wynosić 10% rocznie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.