0461-ITPB4.4511.796.1.2016.KK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy cena uzyskana z tytułu sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, będzie stanowiła przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2016 r. (data wpływu 8 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli w dniu 20 grudnia 2004 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej jako działka nr X, obszaru 426 m2, dla której Sąd Rejonowy w W. prowadzi księgę wieczystą. Wraz prawem użytkowania wieczystego gruntu nabywcy nabyli prawo własności budynku mieszkalnego znajdującego się na tej działce, który stanowił odrębny od gruntu przedmiot własności, związany z prawem użytkowania wieczystego (art. 235 kodeksu cywilnego). Nabycie nastąpiło do majątku objętego wspólnością ustawową Wnioskodawcy i jego małżonki za cenę 22.000 zł. W cenie nie wyodrębniono wartości prawa użytkowania wieczystego i ceny budynku mieszkalnego.

Na mocy decyzji Prezydenta Miasta z dnia 8 lipca 2011 r. przysługujące Wnioskodawcy i jego małżonce prawo użytkowania wieczystego działki nr X zostało przekształcone w prawo własności nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83). Decyzja stała się ostateczna w dniu 3 sierpnia 2011 r. Wysokość opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności ustalono na kwotę 23.200 zł jako różnicę pomiędzy wartością prawa własności gruntu a prawem użytkowania wieczystego, stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości w związku z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami. W wycenie sporządzonej na potrzeby postępowania administracyjnego wartość gruntu jako prawa własności ustalono na 104.800 zł, a wartość prawa użytkowania wieczystego na 81.600 zł, różnica pomiędzy tymi wartościami to 23.200 zł. Od tak ustalonej opłaty Prezydent Miasta udzielił bonifikaty w wysokości 95%, więc opłata uiszczona przez użytkowników wieczystych wyniosła 1.160 zł.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 4 sierpnia 2016 r. zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawca wraz z małżonką sprzedali nieruchomość (już po przekształceniu jako własność) - działkę nr X zabudowaną budynkiem mieszkalnym - dla której Sąd Rejonowy w W. prowadzi księgę wieczystą, za cenę 500.000 zł. W cenie nie wyodrębniono wartości gruntu i budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy cena uzyskana z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę i jego małżonkę nieruchomości oznaczonej jako działka nr X, zabudowanej budynkiem mieszkalnym, dla której Sąd Rejonowy w W. prowadzi księgę wieczystą będzie stanowiła przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.)?
  2. Czy przy uznaniu, że cena uzyskana ze sprzedaży nieruchomości opisanej w pytaniu 1 stanowi przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), to czy przychodem takim jest cała uzyskana cena, czy też jedynie wartość gruntu?
  3. Czy przy uznaniu, że wartość gruntu w cenie uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości opisanej w pytaniu 1 stanowi przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), to czy kosztem nabycia tego gruntu w rozumieniu art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wartość prawa użytkowania wieczystego tego gruntu na dzień przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości oraz opłata za przekształcenie poniesiona przez użytkowników wieczystych?

W ocenie Wnioskodawcy cała kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości oznaczonej jako działka nr X, zabudowanej budynkiem mieszkalnym, dla której Sąd Rejonowy w W. prowadzi księgę wieczystą nie jest przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył nieruchomość w 2004 r. Wówczas grunt był w użytkowaniu wieczystym, ale budynek mieszkalny stanowił odrębny przedmiot własności związany z prawem użytkowania wieczystego. W 2011 r. nastąpiło w trybie administracyjnoprawnym przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości - na mocy decyzji administracyjnej. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości nie było nowym nabyciem tej samej nieruchomości, ani nabyciem prawa własności nieruchomości, lecz przekształceniem istniejącego prawa. Własność nieruchomości, która powstała w 2011 r. jest kontynuacją wcześniej istniejącego prawa użytkowania wieczystego. Przekształcenie nastąpiło w trybie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83). Celem tej ustawy jest stopniowa likwidacja prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i przekształcanie we własność. Przekształcenie następuje na mocy decyzji administracyjnej, a nie w wyniku czynności cywilnoprawnej. Dotychczasowi użytkownicy wieczyści stają się właścicielami gruntu. Zmiana dotyczy tylko gruntu, gdyż budynki jako prawo związane z użytkowaniem wieczystym są cały czas własnością użytkowników wieczystych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 30 lipca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2194/14 rozpatrzył skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów, w którym przyjął, że to data nabycia prawa użytkowania wieczystego jest datą nabycia nieruchomości. Cytat z uzasadnienia: W ocenie Sądu Minister Finansów prawidłowo uznał, że termin pięcioletni o, którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. należy liczyć od końca roku w którym skarżąca nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości przy ulicy [...] i ulicy [...], gdyż w tym roku uzyskali oni prawo w swej treści zbliżone do własności tej nieruchomości i od tej daty mogli już to prawo zbyć. W ocenie sądu późniejsze przekształcenie tego prawa w prawo własności nie zmieniło faktu, że podatnicy w sensie ekonomicznym nieruchomość tę nabyli w dacie kiedy oddano im tę nieruchomość w użytkowanie wieczyste, gdyż w tej dacie nabyli prawo które w swej treści oraz wartości rynkowej było zbliżone do własności nieruchomości. Z tego powodu od tej daty należało obliczać okres który na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. decydował o tym, że sprzedaż nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Powyższy wniosek jest adekwatny do sprawy objętej niniejszym wnioskiem. To od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego należy liczyć termin, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to był termin nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie zmieniło już faktu, że w sensie ekonomicznym Wnioskodawca prawo do nieruchomości nabył w chwili nabycia prawa użytkowania wieczystego.

Takie samo stanowisko jak wyżej prezentowane zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPB1/415-393/09-2/MT, przywołując pogląd Ministra Finansów w piśmie do izb skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej z dnia 21 kwietnia 1999 r. (Biuletyn Skarbowy z 1999 r., nr 3, str. 12). Również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wydając interpretację indywidualną z dnia 20 lutego 2015 r., IPTPB1/415-633/14-4/MM w analogicznej sprawie przyjął taki sam pogląd, podobnie interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi dnia 22 czerwca 2012 r., Nr IPTPB2/415-288/12-2/AK. Wszystkie te organy uznały, że datą nabycia jest w tych wypadkach data nabycia prawa użytkowania wieczystego, a nie data późniejszego przekształcenia tego prawa w prawo własności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)- przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zmiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany.

W świetle powyższych przepisów, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Rozstrzygnięcia wymaga zatem kwestia, czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu powołanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2004 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość stanowiącą działkę wraz z budynkiem mieszkalnym w użytkowanie wieczyste. W 2011 roku Wnioskodawca przekształcił prawo użytkowania wieczystego w prawo własności. W 2016 r. Wnioskodawca sprzedał opisaną nieruchomość.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, dlatego też przy jej zdefiniowaniu należy sięgnąć do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), w szczególności do art. 46 § 1.

Zgodnie z tym przepisem, nieruchomości to części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc ze swej natury nieruchomościami, a budynki trwale z gruntem związane są ich częścią składową w myśl art. 48 k.c. Zatem budynek trwale z gruntem związany, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego też, sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego.

W świetle powołanych przepisów w przypadku odpłatnego zbycia gruntu stanowiącego własność zbywcy, zabudowanego budynkiem, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od daty nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Moment przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi tylko zmianę formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w dniu zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania. Podkreślić należy, że użytkowanie wieczyste to specyficzne dla polskiego prawa cywilnego prawo podmiotowe dotyczące nieruchomości gruntowej, jeden z trzech rodzajów praw rzeczowych, obok własności i praw rzeczowych ograniczonych. Jest formą pośrednią pomiędzy własnością a prawami rzeczowymi ograniczonymi, z tym że bardziej zbliżone jest do własności. Użytkownik ma prawa zbliżone do właściciela. Korzysta z gruntu z wyłączeniem innych osób. Może prawem swobodnie rozporządzać, czyli je zbyć, obciążać, czy zapisać.

W związku z powyższym wskazać należy, że za datę nabycia nieruchomości, od której liczony jest 5-letni termin, określony w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przyjąć datę pierwotną nabycia przedmiotowej nieruchomości, tj. datę nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, zatem termin ten powinien być liczony od końca 2004 roku. Sprzedaż w 2016 r. działki nr X wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu dokonania tej czynności.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, pytania nr 2 i 3 zawarte we wniosku są bezprzedmiotowe.

Końcowo wyjaśnić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy i tylko w stosunku do Niego może ona wywoływać określone przepisami skutki prawne. Żona Wnioskodawcy, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.