0113-KDIPT1.1.4012.699.2017.1.RG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zastosowanie 8% stawki podatku VAT dla usługi budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego wraz z kondygnacją podziemną, który jest sklasyfikowany w dziale PKOB 112 (z wyłączeniem infrastruktury będącej poza bryłą budynku)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 04 października 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla usługi budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego wraz z kondygnacją podziemną, który jest sklasyfikowany w dziale PKOB 112 (z wyłączeniem infrastruktury będącej poza bryłą budynku) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla usługi budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego wraz z kondygnacją podziemną, który jest sklasyfikowany w dziale PKOB 112 (z wyłączeniem infrastruktury będącej poza bryłą budynku).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

... S.A. dnia 17 lipca 2017 r. zawarta umowę z inwestorem będącym deweloperem (...S.A.) na wykonanie wielorodzinnego budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 112 wraz z kondygnacją podziemną z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi.

Budynek mieszkalny będzie miał do 6 kondygnacji w części nadziemnej i jedną kondygnację w części podziemnej. W budynku znajdować się będą lokale mieszkalne o powierzchni użytkowej wyłącznie poniżej 150 m2. Całkowita powierzchnia użytkowa wszystkich kondygnacji budynku mieć będzie 17.457,90 m2, zaś łączna powierzchnia użytkowa lokali usługowych (parter) i kondygnacji podziemnej (miejsca postojowe i komórki lokatorskie) mieć będzie 7.228,37 m2 (zgodnie z projektem).

Zatem w myśl art. 2 ust. 12 ustawy o VAT, pomieszczenia użytkowe nie przekraczają 50% całkowitej powierzchni budynku.

Cała inwestycja to wielorodzinny budynek mieszkalny składający się z bloku w kształcie zbliżonym do cyfry „5” w lustrzanym odbiciu, połączonego konstrukcyjnie i funkcjonalnie z kondygnacją podziemną z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi. Kondygnacja podziemna jest posadowiona na jednolitej płycie fundamentowej kształtem zbliżona do prostokąta. Obrys kondygnacji podziemnej powierzchniowo jest większy (6.601,07 m2) od powierzchni zabudowy budynku mieszkalnego (3.216,77 m2), co oznacza, że kondygnacja podziemna w części wychodzi poza obrys kondygnacji nadziemnych budynku. Całość jednakże stanowi jednolitą zwartą bryłę architektoniczną budynku.

W zakres umowy wchodzą także roboty zewnętrzne (drogi, chodniki, kanalizacja sanitarna, deszczowa, sieci i przyłącza wodociągowe, cieplne, elektroenergetyczne, teletechniczne, oświetlenie zewnętrzne, mała architektura i zieleń). Zatem umowa z deweloperem zawiera także prace związane z budową infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, która znajdują się poza bryłą budynku w rozumieniu art. 146 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługa budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego wraz z wyżej opisaną kondygnacją podziemną wykraczającą poza obrys powierzchni zabudowy budynku (z wyłączeniem infrastruktury będącej poza bryłą budynku), który jest sklasyfikowany w dziale PKOB 112 podlega w całości (kondygnacja podziemna wraz z kondygnacjami nadziemnymi) opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 41 ust. 12 stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się do budowy, remontu modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, m. in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowane w PKOB w dziale 12.

Przewidziany do realizacji przez ... S.A. budynek, w którym zlokalizowane są lokale mieszkalne i użytkowe, sklasyfikowany jest w PKOB 112 - budynki mieszkalne o 3-ch i więcej mieszkaniach. Posiada część mieszkalną, jak i użytkową (miejsca postojowe w kondygnacji podziemnej, lokale użytkowe na parterze), które tworzą jedną bryłę architektoniczną.

W interesie dewelopera jest nabycie jednej kompleksowej usługi polegającej na wybudowaniu kompletnego wielorodzinnego budynku mieszkalnego wraz z kondygnacją podziemną (wykraczającą poza powierzchnię zabudowy budynku) z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi. Zatem świadczenia wchodzące w skład tej usługi (kondygnacja podziemna, kondygnacje nadziemne, instalacje) są ze sobą tak ściśle i nierozerwalnie związane (fundament, ściany, strop, instalacje, ciągi komunikacyjne), że tworzą jedno świadczenie, którego rozdzielenie dla celów VAT byłoby niemożliwe.

Usługą świadczoną przez ... S.A. na rzecz dewelopera jest budowa kondygnacji nadziemnych posadowionych na kondygnacji podziemnej jako całości, a nie budowa poszczególnych jego części (w szczególności przedmiotem usługi nie jest budowa poszczególnych lokali użytkowych, miejsc postojowych, komórek lokatorskich czy lokali mieszkalnych). Na etapie budowy obiektu jako całości, trudno mówić o wyodrębnionych lokalach użytkowych.

Zdaniem ... S.A usługi budowlano-montażowe polegające na budowie budynku mieszkalnego (sklasyfikowanego w dziale PKOB 112 wraz z kondygnacją podziemną z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi) w całości powinny być rozliczone według obniżonej stawki VAT 8%, gdyż w całości będą świadczone w bryle budynku.

Natomiast do usług poza bryłą budynku, do których można zaliczyć drogi, chodniki, kanalizację sanitarną, deszczową, sieci i przyłącza wodociągowe, cieplne, elektroenergetyczne, teletechniczne, oświetlenie zewnętrzne, małą architekturę i zieleń, będzie miała zastosowanie stawka VAT 23%.

Do całości robót stawka VAT 23% miałaby zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdyby przedmiotem usługi było wybudowanie poszczególnych lokali użytkowych lub lokali mieszkalnych o powierzchni przekraczającej 150 m2 oraz w przypadku robót dokonywanych wyłącznie w lokalach użytkowych, lub tylko w kondygnacji podziemnej - co w przypadku analizowanym powyżej nie ma zastosowania.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2017 poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c. art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3 art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednak, zgodnie z art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

  • stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
  • stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy remontu modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się - w myśl art. 41 ust. 12a ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a nie zalicza się:

  • budynków mieszalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
  • lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, wykonywane w budynku objętym społecznym programem mieszkaniowym, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy remontu modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami, urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania, np. wózkarnie, suszarnie).

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

  • Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,
  • Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,
  • Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013r., poz. 1409 z późn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi, w tym na konstrukcji umieszczonej na dachu budynku lub jego ścianach.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że usługi budowlane będące przedmiotem umowy ... S.A. z deweloperem, będą świadczone w ramach budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 112 wraz z kondygnacją podziemną z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi, a zatem stanowiący obiekt budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy.

Tym samym skoro przedmiotem umowy są roboty budowlane w zakresie budowy budynku sklasyfikowanego w PKOB w dziale 112 i umowa zawarta jest na wykonanie całości budynku, to obniżona stawka podatku w wysokości 8% będzie miała zastosowanie do całości tych robót, związanych również z lokalami niemieszkalnymi znajdującymi się wyłącznie w bryle budynku.

W ustawie o podatku od towarów i usług brak jest definicji „budynku” i „bryły budynku” stąd zasadnym jest sięgnięcie do definicji słownikowej. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (red. Mieczysław Szymczak, W-wa PWN 1978 r. Tom pierwszy), „budynek” to: „budowla naziemna, jednokondygnacyjna lub wielokondygnacyjna, ograniczona ścianami i dachem, mająca pomieszczenia mieszkalne lub o innym przeznaczeniu; dom, gmach. Budynek drewniany, murowany. Budynek mieszkalny, fabryczny, gospodarczy, szpitalny. Budynek z prefabrykatów. Kubatura budynku.” W tym miejscu konieczne jest odniesienie się do możliwości posługiwania się pojęciem „bryła” budynku. Pojęcie to oznacza „kształt przestrzenny w architekturze i rzeźbie. Ciężka, zwarta bryła budynku zamku” (definicja z ww. „Słownika języka polskiego”). Natomiast jeśli chodzi o roboty dotyczące takiego obiektu, adekwatne będzie wskazywanie, że chodzi o całą jego substancję (wraz z np. balkonami, wykuszami, fundamentami), a nie o ogólny kształt, zarys w przestrzeni. „Bryła budynku” jest to objętość liczona w obrysie zewnętrznym wszystkich kondygnacji pod i nad terenem (powierzchnia całkowita razy wysokość kondygnacji); piwnice liczone są od spodu płyty konstrukcyjnej posadzki z pominięciem ław fundamentowych.

Ważne jest i to, że w omawianych regulacjach ustawy podatkowej, jak i w przepisach wykonawczych w zakresie przedmiotu dostawy i wykonywania omawianych usług, zawarte jest odesłanie do PKOB, stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ta w punkcie 2 objaśnień wstępnych zatytułowanym „Pojęcia podstawowe” zawiera definicję obiektów budowlanych i budynków. Tymi ostatnimi są: zadaszone obiekty budowlane - czyli konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych - wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Kondygnacja - to w świetle § 3 ust. 16 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, (Dz. U. 2015.1422 z dnia 18 września 2015) pozioma nadziemna lub podziemna część budynku, zawarta pomiędzy powierzchnią posadzki na stropie lub najwyżej położonej warstwy podłogowej na gruncie a powierzchnią posadzki na stropie bądź warstwy osłaniającej izolację cieplną stropu, znajdującego się nad tą częścią budynku, (...).

Dodatkowo przepisy rozporządzenia rozdzielają również kondygnację podziemną od nadziemnej.

Kondygnacja podziemna to kondygnacja zagłębiona ze wszystkich stron budynku, co najmniej do połowy jej wysokości w świetle poniżej poziomu przylegającego do niego terenu, a także każda usytuowana pod nią kondygnacja.

Zatem zdaniem ... S.A. kompleksowa usługa budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego (mieszkania nieprzekraczające 150 m2) wraz z kondygnacją podziemną (wykraczającą poza powierzchnię zabudowy samego budynku) z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi, sklasyfikowana w dziale PKOB 112, z wyłączeniem robót zewnętrznych, tzn. drogi, chodniki, kanalizacja sanitarna, deszczowa, sieci i przyłącza wodociągowe, cieplne, elektroenergetyczne, teletechniczne, oświetlenie zewnętrzne, mała architektura i zieleń, wykraczających poza bryłę budynku, będzie podlegała w całości opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem, na wstępie należy zauważyć, że przy kwestii związanej ze stawka podatku VAT dla budowy budynku, istotne jest prawidłowe zaklasyfikowanie budynku wg symbolu PKOB. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji obiektów.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego obiektów budowlanych do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania obiektu do właściwego grupowania nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

  1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
  2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy – stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

  1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
  2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy – w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy – przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

W związku z powyższym, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

  • budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp. Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.
  • budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112) – są to budynki samodzielne, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach, budynki o trzech i więcej mieszkaniach;
  • budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp. Budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, Budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.

Według PKOB:

  • budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.
  • pojęcie „budynek” obejmuje również samodzielne podziemne obiekty budowlane (takie jak: centra handlowe, warsztaty, garaże podziemne, itp.);

Natomiast zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W myśl § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1422) ilekroć w rozporządzeniu mowa jest o budynku mieszkalnym - należy przez to rozumieć:

  1. budynek mieszkalny wielorodzinny,
  2. budynek mieszkalny jednorodzinny;

Zgodnie z § 3 pkt 17 i 18 ww. rozporządzenia Ministra infrastruktury przez kondygnację podziemną należy rozumieć kondygnację zagłębioną ze wszystkich stron budynku, co najmniej do połowy jej wysokości w świetle poniżej poziomu przylegającego do niego terenu, a także każdą usytuowaną pod nią kondygnację, natomiast kondygnację nadziemną należy rozumieć każdą kondygnację niebędącą kondygnacją podziemną.

Natomiast z uregulowań art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2).

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane, przez roboty budowlane rozumie się budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę natomiast rozumie się wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego (art. 3 pkt 7a ustawy Prawo budowlane).

Stwierdzić należy, że w przedstawionej powyżej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi, w tym na konstrukcji umieszczonej na dachu budynku lub jego ścianach. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Natomiast dla usług wykonywanych poza obiektem budowlanym zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do czynności wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do ustawy. Warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8%.

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym pojęcie remontu i budowy, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2) przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (...).

Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Z kolei montaż – według powyższego słownika – to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość”. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Przebudowa” zaś, to zgodnie z ww. słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Budowa, remont, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z inwestorem będącym deweloperem na wykonanie wielorodzinnego budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 112 wraz z kondygnacją podziemną z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi. Budynek mieszkalny będzie miał do sześć kondygnacji w części nadziemnej i jedną kondygnację w części podziemnej. W budynku znajdować się będą lokale mieszkalne o powierzchni użytkowej wyłącznie poniżej 150 m2. Całkowita powierzchnia użytkowa wszystkich kondygnacji budynku mieć będzie 17.457,90 m2, zaś łączna powierzchnia użytkowa lokali usługowych (parter) i kondygnacji podziemnej (miejsca postojowe i komórki lokatorskie) mieć będzie 7.228,37 m2. Zatem w myśl art. 2 ust. 12 ustawy o VAT, pomieszczenia użytkowe nie przekraczają 50% całkowitej powierzchni budynku. Cała inwestycja to wielorodzinny budynek mieszkalny składający się z bloku połączonego konstrukcyjnie i funkcjonalnie z kondygnacją podziemną z miejscami postojowymi i komórkami lokatorskimi. Obrys kondygnacji podziemnej powierzchniowo jest większy od powierzchni zabudowy budynku mieszkalnego, co oznacza, że kondygnacja podziemna w części wychodzi poza obrys kondygnacji nadziemnych budynku. Całość jednakże stanowi jednolitą zwartą bryłę architektoniczną budynku.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii określenia stawki podatku VAT usługi budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego sklasyfikowanym w dziale PKOB 112 wraz z kondygnacją podziemną wykraczającą poza obrys powierzchni zabudowy budynku (z wyłączeniem infrastruktury będącej poza bryłą budynku).

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie wykonywał usługi budowlane w związku z budową wielorodzinnego budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11, a zatem stanowiących obiekt budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy.

Tym samym, skoro przedmiotem umowy z inwestorem są roboty w zakresie budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 a umowa zawarta jest na wykonanie budynku jako całości, to obniżona stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie do całości tych robót również obejmujących kondygnację podziemną, wykraczającą poza obrys powierzchni zabudowy budynku.

Reasumując należy stwierdzić, że usługi budowlane wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z budową wielorodzinnego budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 112 w części nadziemnej i podziemnej, korzystać będą z obniżonej 8% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Tym samym w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy wskazać dodatkowo, iż przedmiot zaklasyfikowania budynku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny stanowiska odnośnie klasyfikacji przedmiotowego budynku, a niniejszej interpretacji dokonano w oparciu o klasyfikację PKOB podaną przez Wnioskodawcę.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.