0113-KDIPT1-1.4012.859.2017.1.MW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy udziałów w budowlach (drogach) wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działek

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 3 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2017r. (data wpływu 13 listopada 2017r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy udziałów w budowlach (drogach) wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działek nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22 - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków/budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego działek nr 105/23, nr 105/19,
  • zwolnienia z opodatkowania dostawy udziałów w budowlach wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działek nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22.

Wniosek uzupełniono w dniu 13 listopada 2017r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w .... prowadzi wobec spółki „...” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością NIP ... Regon ...., Nr KRS ... z siedzibą ...., postępowania egzekucyjne, w których egzekucja została skierowana do:

  • wieczystego użytkowania działki gruntu oraz budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość położoną: ...., dla której Sąd Rejonowy w .... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW .... (działka nr 105/23)
  • wieczystego użytkowania działki gruntu oraz budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość położoną: ...., ul. ...., dla której Sąd Rejonowy w .... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW .... (działka na ...)
  • udziału wynoszącego 2/10 części we współużytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz współwłasności budynków i budowli stanowiących odrębną nieruchomość, położonej: ...., dla której Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze ... ... (działka 105/51)
  • udziału wynoszącego 1/5 części we współużytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz współwłasności budynków i budowli stanowiących odrębną nieruchomość, położonej: ..., dla której Sąd Rejonowy w .... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze ... (działka 105/52)
  • udziału wynoszącego 1/4 części we współużytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz współwłasności budynków i budowli stanowiących odrębną nieruchomość, położonej: ...., ..., dla której Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze ... (działka 105/22).

Zgodnie z księgą wieczystą właścicielem przedmiotowych nieruchomości jest Skarb Państwa, a użytkownikiem wieczystym działki gruntu do dnia 28 października 2092 r. oraz właścicielem budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość „...” Spółka z ograniczona odpowiedzialnością z siedzibą w ....

W toku opisu i oszacowania powyżej oznaczonych użytkowań wieczystych, Biegły Rzeczoznawca Majątkowy ustalił, iż przedmiotowe nieruchomości stanowią całość gospodarczą i są między sobą powiązane gospodarczo faktycznie i funkcjonalnie. Z tych względów dokonano w trybie art. 948 § 3 kpc zdanie 2 opisu i oszacowania przedmiotowych nieruchomości przez opisanie i oszacowanie całości i każdej nieruchomości z osobna. Powyższe skutkuje tym, iż przedmiotem sprzedaży licytacyjnej będą wyżej oznaczone użytkowania wieczyste oraz udziały w użytkowaniach wieczystych wraz z budynkami i urządzeniami stanowiącymi odrębne nieruchomości jako jedna całość gospodarcza, dla których została ustalona jedna kwota szacowania, która stanowi podstawę do ustalenia ceny wywołania.

Na podstawie informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego w ... ustalono, iż „...” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością:

  • figuruje w rejestrze podatników i posiada NIP ...
  • nie figuruje w aplikacji CzM jako strona czynności cywilnoprawnych
  • spółka była płatnikiem podatku od towarów i usług VAT od dnia 31 grudnia 1998r. do 29 marca 2013 r. (wykreślenie z urzędu).

Wyżej oznaczone użytkowania wieczyste oraz udziały w użytkowaniach wieczystych wraz z budynkami i budowlami, urządzeniami, stanowiących odrębne nieruchomości, Spółka nabyła na mocy Aktu Notarialnego z dnia 05 marca 1998r. zawartego pomiędzy ... a „...” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z treścią aktu notarialnego na działce 105/23 znajdował się: budynek magazynu, stanowiący halę o konstrukcji stalowej, murowany parterowy budynek pakowni, murowany budynek łącznika, w części dwukondygnacyjny. Ponadto wskazano, iż działki o nr 105/23 i 105/19 z opisanymi budynkami stanowią bazę magazynową ogrodzoną parkanem z bramą wjazdową, z częścią utwardzoną nawierzchnią, na terenie tym jest instalacja elektryczna, wodno-kanalizacyjna, gazowa, c.o. (lokalna) i telefoniczna.

Cena sprzedaży wyniosła 900.000,00 zł i obejmowała:

  • cenę użytkowania wieczystego działki 105/23 w kwocie 269.568,00 zł
  • cenę znajdujących się na niej budynków z urządzeniami w kwocie 600.000,00 zł
  • cenę warunkowo sprzedanego użytkowania wieczystego działki nr 105/19 w kwocie 16.736,00 zł
  • cenę warunkowo sprzedanego użytkowania wieczystego działki nr 105/22 i 105/16 (po podziale działki 105/51 i 105/52) w kwocie 13.696,00 zł.

W treści aktu notarialnego przedstawiciel sprzedającej Spółki oświadczył, że sprzedaż budynków i urządzeń, jako stanowiących towary używane w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym - zwolniona jest od podatku VAT, gdyż .... jest użytkownikiem tych towarów i nie przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Ponadto należy wskazać, iż w czasie czynności ustalono, iż na podstawie umowy najmu z dnia 06 grudnia 2006 r. dłużna spółka wynajęła lokal użytkowy - magazyn - składający się z dwóch pomieszczeń o powierzchni 230 m2. Najemca zobowiązał się do objęcia całej nieruchomości i utrzymania porządku na nieruchomości, w okresie trwania umowy.

W toku przeprowadzonych czynności oględzin nieruchomości oraz czynności opisu i oszacowania ustalono, iż:

  1. prawo wieczystego użytkowania działki gruntu oraz budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość położoną: ...., dla której Sąd Rejonowy w .... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze ... stanowi działkę nr 105/23 zabudowaną zespołem budynków produkcyjno- magazynowo- biurowych:
    • budynek magazynowo-biurowy - budynek jednokondygnacyjny bez podpiwniczenia, zrealizowany na rzucie prostokąta o wymiarach około 59,5 m x 19 m. Wzniesiony w 1974 r. Obiekt w części północno-zachodniej posiada pomieszczenia magazynowe i warsztatowe, w części południowo-wschodniej zlokalizowane są pomieszczenia biurowe oraz portiernia z pomieszczeniami socjalnymi. Obecnie wykorzystywana jest wydzielona część magazynowa o powierzchni około 250 m2, pozostałe pomieszczenia nie są eksploatowane. Elementy wykończenia obiektu w znacznym stopniu zdewastowane (ubytki tynków zewnętrznych i wewnętrznych, wybite szyby, zerwana część instalacji),
    • budynek łącznika - budynek dwukondygnacyjny bez podpiwniczenia, zrealizowany na rzucie prostokąta o wymiarach około 36,5 m x 10,5 m. Obiekt wzniesiony w 1982 r. Obiekt stanowi połączenie pomiędzy budynkiem magazynowo-biurowym a halą produkcyjną. W części środkowej budynek jest dwukondygnacyjny w pozostałych częściach jednokondygnacyjny. Obiekt pełnił funkcję budynku biurowo-laboratoryjnego wraz z pomieszczeniami socjalnymi. Obecnie nie jest eksploatowany Pomieszczenia budynku znajdują się w stanie zaniedbanym i zdewastowanym (powybijane szyby, uszkodzone drzwi, zniszczone podłogi, uszkodzone instalacje oraz inne uszkodzenia),
    • budynek hali - budynek hali, bez podpiwniczenia, zrealizowany na rzucie prostokąta o wymiarach około 36,5 m x 62 m. Obiekt wzniesiony w 1980 r. Obiekt posiada jednoprzestrzenne, dwunawowe wnętrze. Budynek jest dostępny także bezpośrednio z budynku łącznika. Obiekt nie jest obecnie eksploatowany. Hala wzniesiona w konstrukcji szkieletowej stalowej. Dwie nawy o rozpiętościach dźwigarów 18,0 m. W kierunku podłużnym rozstaw słupów wynosi 12,0 m. Stan techniczny budynku Biegły ocenił - jako wymagający przeprowadzenia prac remontowych,
    • budynek hydroforni - budynek jednokondygnacyjny bez podpiwniczenia, na rzucie prostokąta o wymiarach około 18 m x 12 m. Budynek o jednoprzestrzennym wnętrzu, w stanie surowym. Budynek w stanie surowym zamkniętym, dobudowany do wschodniej ściany budynku hali, ściany północna, wschodnia i południowa murowane z bloczków PGS i cegły na zaprawie cementowo-wapiennej, szkielet stalowy z kształtowników walcowanych, dźwigary stalowe z dwuteowników walcowanych, pokrycie dachu blacha stalowa fałdowa, wrota dwuskrzydłowe stalowe, okna stalowe, posadzka betonowa. W budynku brak elementów wykończenia i instalacji,
    • utwardzenie terenu - część działki utwardzona jest asfaltem i płytami chodnikowymi (przed budynkiem magazynu pow. 170 m2) oraz płytami betonowymi (przed budynkiem hali od wschodu i południa - łącznie pow. ok. 1.700 m2),
    • ogrodzenia i bramy - działka od strony wschodniej i południowej jest ogrodzona siatką stalową (długość 190 mb), od strony północnej ogrodzeniem z betonowych elementów prefabrykowanych (długość 127 mb), nad którym w części dodatkowo umieszczono siatkę stalową na stalowych ramach) Zachodnia granica działki nie posiada ogrodzenia. W południowej części działki prostopadle do południowego ogrodzenia znajduje się dwuskrzydłowa brama stalowa (szerokość 7,65 m, wysokość 1,7 m) wydzielająca część gruntu o powierzchni około 280 m2 jako nieogrodzony plac manewrowy dostępny z działki nr 105/22. Wzdłuż północnej granicy działki usytuowane są trzy nieużytkowane, zdewastowane betonowe słupy oświetleniowe,
    • infrastruktura techniczna na nieruchomości - przyłącze ciepłownicze (2cx50), długość ok. 20 mb; przyłącza energetyczne (eAN 0,6 i 8eBN), łączna długość ok. 60 mb; przyłącze wodociągowe (wA50 z w100), długość ok. 20 mb; przyłącze wodociągowe (w110), długość ok. 20 mb; przyłącze kanalizacji sanitarnej (ks 150 i ks 200), długość ok. 140 mb; przyłącze kanalizacji deszczowej (kd 250), długość 65 mb;
  1. prawo wieczystego użytkowania działki gruntu oraz budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość położoną: ..., dla której Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze .... (działka na 105/19) stanowi działkę o nr 105/19 nie jest zabudowana budynkami. Na teranie działki występują następujące budowle i urządzenia:
    • fragment muru frontowego - południowa ściana ww. budynku, usytuowanego na działce nr 105/23 została przedłużona poza gabaryt obiektu i w części o długości ok. 2 m posadowiona jest na działce 105/19 wzdłuż jej południowej granicy. Ściana wybudowana jest z bloczków ..., południowa elewacja pokryta jest sidingiem winylowym. Wysokość ściany około 4 m. W północno-zachodnim narożniku działki znajduje się słup oświetleniowy
    • utwardzenie terenu: południowa część działki o powierzchni ok. 200 m2 jest utwardzona nawierzchnią asfaltową tworzącą ciąg komunikacyjny od bramy wjazdowej usytuowanej wzdłuż południowej granicy gruntu w kierunku północnym oraz w kierunku budynku magazynowego znajdującego się na działce sąsiedniej (105/23). Fragment utwardzenia z płyt betonowych. Utwardzenia w stanie technicznym o obniżonej ocenie, ze znacznymi ubytkami, wymagające nakładów remontowych
    • ogrodzenia i bramy - nieruchomość dostępna jest z działki nr 105/22, wzdłuż granicy usytuowana jest brama stalowa, dwuskrzydłowa (długość 5,95 m, wysokość 2 m). Skrzydła mocowane do stalowych profili zamkniętych o przekroju kwadratowym. Od północy i zachodu ogrodzenie z siatki stalowej na stalowych słupach, przy czym fragment zachodniego ogrodzenia został zdemontowany, tworząc przejazd na sąsiednią działkę nr 105/18 (stanowiącą odrębną nieruchomość). Od wschodu (od strony działki nr 105/23) nieruchomość nie ma ogrodzenia;
  1. udział wynoszący 1/5 części we współużytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz współwłasności budynków i budowli stanowiących odrębną nieruchomość, położonej: ..., dla której Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze .... stanowi działkę o nr 105/51 - nieruchomość zabudowana jest wiatą na czterech słupach z profili stalowych o przekroju kwadratowym. Rozstaw słupów 5 m x 5 m. Dach dwuspadowy, konstrukcja więźby z profili stalowych, połacie pokryte blachodachówką. Frontony z desek lakierowanych. Powierzchnia działki jest utwardzona asfaltem oraz chodnikiem z płyt betonowych, znajdującym się w północnej części działki, wykorzystywana jest jako parking przed budynkami posadowionymi na odrębnej nieruchomości;
  2. udział wynoszący 1/5 części we współużytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz współwłasności budynków i budowli stanowiących odrębną nieruchomość, położonej: ...., ul...., dla której Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych, działka o nr 105/52 - stanowi drogę wewnętrzną dla nieruchomości do niej przylegających. Powierzchnia działki jest utwardzona żwirem, fragmentami pokrycie asfaltem i płytami betonowymi;
  3. udział wynoszący 1/4 części we współużytkowaniu wieczystym nieruchomości oraz współwłasności budynków i budowli stanowiących odrębną nieruchomość, położonej: ...., dla której Sąd Rejonowy w ... Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze ... stanowiący działka o nr 105/22 - stanowi drogę wewnętrzną dla nieruchomości do niej przylegających. Powierzchnia działki jest utwardzona żwirem.

Na wezwania komornika dłużna spółka udzieliła następujących wyjaśnień: Od chwili nabycia przedmiotowej nieruchomości w ramach istniejącej zabudowy Spółka ... rozpoczęła intensywną przebudowę, mającą na celu przystosowania obiektów magazynowych do prowadzenia działalności produkcyjnej z wydzieleniem portierni, powierzchni biurowych, magazynowych, budynku warsztatowego do bieżących napraw samochodów ciężarowych oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład linii technologicznych oraz elementów transportu wewnątrzzakładowego - wózków akumulatorowych i sztalareki.

Prace adaptacyjne polegały na specjalistycznym pod planowaną produkcję uzbrojeniu terenu na zewnątrz i wewnątrz budynku, na wymianie i utwardzeniu podłoża oraz wykonaniu posadzek w wykonanie glazury w części produkcyjnej oraz nawierzchni zmywalnych - inwestycja niedokończona.

Na terenie całego obiektu wymiana dachu, w tym wykonanie nowych świetlików zgodnie z wymogami norm dla tego typu przeznaczenia obiektu - część inwestycji niedokończona.

Poza istniejącą zabudową wykonany został specjalny postument z zadaszeniem pod zbiornik CO2, nie wymagana była decyzja o warunkach budowy, a tym samym decyzja zezwalająca na budowę.

Ponadto został wybudowany bezpośrednio przylegający do hali produkcyjnej obiekt sprężarkowni do posadowienia sprężarki wysokiego stopnia sprężenia. Powstała ona na miejscu po starej murowanej przybudówce - cześć inwestycji niedokończona.

Wykonana została ze względu na profil produkcji od podstaw cała nowa instalacja wodna i kanalizacyjna w hali produkcyjnej, zaplecze rozpoczęto przebudowę i nie dokończono.

Został wybudowany kolektor kanalizacji - pozwolenie na budowę 1998 r.

Zostało wykonane przyłącze energetyczne o mocy 1 MW do hali produkcyjnej - pozwolenie na budowę 1998 r.

Wykonana została nowa pogłębiona studnia, uzbrojona w orurowanie wykonane ze stali nierdzewnej oraz nowoczesną pompę głębinową, strefa wokół studni prowizoryczna - części inwestycji niedokończona.

Również nie zostały dokończone prace przy renowacji części ogrodzenia i budowa nowego (podmurówka oraz nie wykonano urządzenia gruntu na potrzeby transportu ciężarowego).

Nie dokończono instalacji centralnego ogrzewania zarówno w pomieszczeniach socjalno- biurowych, jak i w portierni.

Inwestycje, które ... wykonał i był zmuszony przerwać, do dnia dzisiejszego są zaksięgowane jako inwestycje w toku. Uruchomienie produkcji jednakże nastąpiło na przełomie 1998 i 1999r. i trwało do 2004 r., a po zaprzestaniu produkcji ... jeszcze wyzbywał się pozostałych zasobów i definitywnie tym samym zaprzestał działalność produkcyjnej.

Od grudnia 2006 r. została podpisana Umowa najmu na okres bezterminowy części magazynowej - 300 m2 w zamian za dozór obiektu i w dalszym ciągu trwa i jest fakturowana z naliczonym podatkiem VAT.

Całość nakładów inwestycyjnych poniesionych przy remoncie, adaptacji i przy przebudowie wyniosła 1.176,9 tys. PLN, a więc wydatki poniesione przez ... na inwestycję powyższe znacznie przekroczyły próg 30% wartości początkowej budynków i budowli. Przez cały okres inwestycji i produkcji ... miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

  1. w odniesieniu do działki 105/23:
  1. Na działce nr 105/23 znajdują się następujące budynki:
    1. budynek magazynowo-biurowy
    2. budynek łącznika
    3. budynek hali dwunawowej
    4. budynek hydroforni.

Na działce nr 105/23 znajdują się następujące budowle:

  1. utwardzenie terenu- infrastruktura techniczna
  2. przyłącze ciepłownicze
  3. przyłącza energetyczne
  4. przyłącza wodociągowe
  5. przyłącza kanalizacji sanitarnej
  6. przyłącze kanalizacji deszczowej
  7. kanalizacja przemysłowa.
  1. Dla ww. obiektów Wnioskodawca wskazał następujące symbole PKOB:
    1. 125 budynki przemysłowe i magazynowe 1252 Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe
    2. 122 budynki biurowe; 1220 Budynki biurowe
    3. 125 budynki przemysłowe i magazynowe; 1251 budynki przemysłowe
    4. 125 budynki przemysłowe i magazynowe; 1251 budynki przemysłowe
    5. 211 autostrady, drogi ekspresowe, 2112 ulice i drogi pozostałe
    6. 221 Rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe: 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków
    7. 221 Rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe: 2214 Linie elektroenergetyczne przesyłowe
    8. 221 Rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe; 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków
    9. 221 Rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe; 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków
    10. 221 Rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe: 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków
    11. 221 Rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe; 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków.
  1. Jak wynika ze wskazanego w treści wniosku aktu notarialnego oraz złożonych przez dłużną spółkę wyjaśnień:
    • nabyte przez dłużną spółkę na mocy aktu notarialnego z dnia 05 marca 1998r. zostały: budynek magazynowo-biurowy, budynek łącznika, budynek hali, utwardzenie terenu, ogrodzenia i bramy
    • wybudowane przez dłużną spółkę: postument z zadaszeniem pod zbiornik CO2, budynek hydroforni (powstała ona na miejscu po starej murowanej przybudówce - inwestycja niedokończona), wykonana została nowa instalacja wodna i kanalizacyjna w hali produkcyjnej, zaplecze (rozpoczęto przebudowę i nie dokończono), został wybudowany kolektor kanalizacji, przyłącze energetyczne o mocy 1 MW do hali produkcyjnej, wykonana została nowa pogłębiona studnia, uzbrojona w orurowanie wykonane ze stali nierdzewnej oraz nowoczesną pompę głębinową, strefa wokół studni prowizoryczna (część inwestycji niedokończona), nie zostały dokończone prace przy renowacji części ogrodzenia i budowa nowego (podmurówka oraz nie wykonano urządzenia gruntu na potrzeby transportu ciężarowego).
  1. Wszystkie ww. obiekty są trwale związane z gruntem.
  2. Na pytanie Organu: Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie/używanie budynków/budowli, znajdujących się na ww. działce nr 105/23? Należy wskazać dokładną datę.Wnioskodawca odpowiedział: Jak wynika z oświadczeń dłużnej spółki - uruchomienie produkcji nastąpiło na przełomie 1998/1999 i trwało do 2004 r., a po zaprzestaniu produkcji ... jeszcze wyzbywał się pozostałych zasobów i definitywnie tym samym zaprzestał działalności produkcyjnej.
  3. Na pytanie Organu: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowych budynków/budowli, a ich dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata? Wnioskodawca odpowiedział: Tak.
  1. Na pytanie Organu: Na które budynki/budowle znajdujące się na działce 105/23 Dłużnik ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Należy wskazać:
    1. w jakim okresie były ponoszone te wydatki?
    2. czy wydatki na ulepszenie ww. budynków/budowli były wyższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu?
    3. czy w stosunku do tych wydatków Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
    4. czy ww. ulepszenia zostały oddane do użytkowania?
    5. do jakich czynności były wykorzystywane ulepszone budynki/budowle, tj. czy do czynności:
      • opodatkowanych podatkiem VAT,
      • czynności zwolnionych od podatku VAT,
      • czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?
    6. czy ulepszone budynki/budowle był/są wykorzystywane przez Dłużnika do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez co najmniej 5 lat?
    7. czy po zakończonych ulepszeniach do momentu planowanej dostawy wystąpiło/wystąpi pierwsze zasiedlenie (używanie) budynków/budowli w rozumieniu ww. art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług? Jeśli tak to należy wskazać dzień, miesiąc i rok.
    8. czy po zakończonym ulepszeniu ww. budynki/budowle były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (np. oddany w najem, dzierżawę)? Jeżeli tak, to należy wskazać kiedy nastąpiło to oddanie do użytkowania?
    9. Czy ww. budynki/budowle znajdujące się na działce nr 105/23 będące przedmiotem dostawy były/są wykorzystywane przez Dłużnika wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?

Wnioskodawca odpowiedział:

  1. budynek magazynowo-biurowy, budynek łącznika, budynek hali, utwardzenie terenu, ogrodzenia i bramy,
  2. i c) zgodnie z oświadczeniem dłużnej spółki całość nakładów inwestycyjnych poniesionych przy remoncie, adaptacji i przy przebudowie wyniosła 1.176,9 tys. PLN, a więc wydatki poniesione przez ... na inwestycje powyższe znacznie przekroczyły próg 30% wartości początkowej budynków i budowli. Przez cały okres inwestycji i produkcji ... miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego .
  3. na mocy umowy z dnia 06 grudnia 2006 r. został oddany w najem lokal użytkowy - magazyn - składający się z dwóch pomieszczeń o powierzchni 230 m2
  4. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT - prowadzenie produkcji
  5. tak, zgodnie z oświadczeniem dłużnej spółki od przełomu 1998/1999 do 2004 r. dłużna spółka prowadziła na terenie nieruchomości produkcję, a po zaprzestaniu produkcji ... jeszcze wyzbywał się pozostałych zasobów i definitywnie tym samym zaprzestał działalności produkcyjnej
  6. i h) nie - gdyż zgodnie z oświadczeniem dłużnej spółki - inwestycje, które ... wykonał i był zmuszony przerwać do dnia dzisiejszego są zaksięgowane jako inwestycje w toku
  7. nie - były wykorzystywane na prowadzenia działalności produkcyjnej niebędącej działalnością zwolnioną z opodatkowania
  1. w odniesieniu do działki 105/19:
  1. Na działce nr 105/19 znajdują się następujące budynki:
    1. część budynku magazynowo-biurowego w postaci południowej ściany ww. budynku, usytuowanego na działce nr 105/23 została przedłużona poza gabaryt obiektu i w części o długości około 2 m posadowiona jest na działce 105/19 wzdłuż jej południowej granicy. Ściana wybudowana jest z bloczków PGS, południowa elewacja pokryta jest sidingiem winylowym.

Na działce nr 105/19 znajdują się następujące budowle:

  1. utwardzenie terenu.
  1. Dla ww. obiektów Wnioskodawca wskazał następujące symbole PKOB:
    1. 125 budynki przemysłowe i magazynowe 1252 Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe
    2. 211 autostrady, drogi ekspresowe, 2112 ulice i drogi pozostałe
  1. Jak wynika z poczynionych ustaleń, budowle wskazane w pkt 1 zostały nabyte przez dłużną spółkę - na mocy aktu notarialnego z dnia 05 marca 1998r.
  2. Ww. obiekty są trwale związane z gruntem.
  3. Na pytanie Organu: Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie obiektów, znajdujących się na ww. działce nr 105/19, w rozumieniu ww. art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług? Należy wskazać dokładną datę dla każdego obiektu oddzielnie.Wnioskodawca odpowiedział: W chwili nabycia nieruchomości przez dłużną spółkę, tj. 05 marca 1998r.
  4. Na pytanie Organu: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowych obiektów, a ich dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata? Wnioskodawca odpowiedział: Tak.
  5. Na pytanie Organu: Czy Dłużnik na obiekty znajdujące się na działce 105/19 ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać (...)Wnioskodawca odpowiedział: Nie - gdyż zgodnie z oświadczeniem dłużnej spółki wydatki na ulepszenie były przeznaczone na realizację inwestycji na działce 105/23.
  1. w odniesieniu do działki 105/51, której dłużna spółka w 2/10 części jest współużytkownikiem wieczystym:
  1. na działce nr 105/51 znajdują się następujące budowle:
    1. Utwardzenie terenu.
  2. Dla ww. obiektu Wnioskodawca wskazał następujący symbol PKOB: A 211 autostrady, drogi ekspresowe, 2112 ulice i drogi pozostałe
  3. Jak wynika z poczynionych ustaleń, budowle wskazane w pkt l zostały nabyte przez dłużną spółkę - na mocy aktu notarialnego z dnia 05 marca 1998r.
  4. Ww. obiekt jest trwale związany z gruntem.
  5. Na pytanie Organu: Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie obiektów, znajdujących się na ww. działce nr 105/51, w rozumieniu ww. art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług? Należy wskazać dokładną datę dla każdego obiektu oddzielnie. Wnioskodawca odpowiedział: W chwili nabycia nieruchomości przez dłużną spółkę, tj. 05 marca 1998r.
  6. Na pytanie Organu: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowych obiektów, a ich dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata? Wnioskodawca odpowiedział: Tak.
  7. Na pytanie Organu: Czy Dłużnik na obiekty znajdujące się na działce 105/51 ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać (...) Wnioskodawca odpowiedział: Nie - gdyż zgodnie z oświadczeniem dłużnej spółki wydatki na ulepszenie były przeznaczone na realizację inwestycji na działce 105/23.
  1. w odniesieniu do działki 105/52, której dłużna spółka w 1/5 części jest współużytkownikiem wieczystym:
  1. Na działce nr 105/52 znajdują się następujące budowle.
    1. Utwardzenie terenu.
  2. Dla ww. obiektu Wnioskodawca wskazał następujący symbol PKOB: A. 211 autostrady, drogi ekspresowe, 2112 ulice i drogi pozostałe.
  3. Jak wynika z poczynionych ustaleń, budowle wskazane w pkt l zostały nabyte przez dłużna spółkę - na mocy aktu notarialnego z dnia 05 marca 1998 r.
  4. Na pytanie Organu: Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. obiektu, znajdującego się na działce nr 105/52, w rozumieniu ww. art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług? Należy wskazać dokładną datę. Wnioskodawca odpowiedział: W chwili nabycia nieruchomości przez dłużną spółkę, tj. 05 marca 1998r.
  5. Na pytanie Organu: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowego obiektu, a jego dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata? Wnioskodawca odpowiedział: Tak.
  6. Na pytanie Organu: Czy Dłużnik na obiekt znajdujący się na działce 105/52 ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać (...) Wnioskodawca odpowiedział: Nie - gdyż zgodnie z oświadczeniem dłużnej spółki wydatki na ulepszenie były przeznaczone na realizację inwestycji na działce 105/23.
  1. w odniesieniu do działki 105/22, której dłużna spółka w 1/4 części jest współużytkownikiem wieczystym
  1. droga na działce nr 105/22 jest budowlą, na działce nr 105/22 znajdują się następujące budowle:
    1. Utwardzenie terenu.
  2. Dla ww. obiektu Wnioskodawca wskazał następujący symbol PKOB: 211 autostrady, drogi ekspresowe, 2112 ulice i drogi pozostałe.
  3. Jak wynika z poczynionych ustaleń, budowle wskazane w pkt l zostały nabyte przez dłużna spółkę - na mocy aktu notarialnego z dnia 05 marca 1998 r.
  4. Na pytanie Organu: Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. obiektu, znajdującego się na działce nr 105/22, w rozumieniu ww. art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług? Należy wskazać dokładną datę. Wnioskodawca odpowiedział: W chwili nabycia nieruchomości przez dłużną spółkę, tj. 05 marca 1998r.
  5. Na pytanie Organu: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowego obiektu, a jego dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata? Wnioskodawca odpowiedział: Tak.
  6. Na pytanie Organu: Czy Dłużnik na obiekt znajdujący się na działce 105/22 ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać (...) Wnioskodawca odpowiedział: Nie - gdyż zgodnie z oświadczeniem dłużnej spółki wydatki na ulepszenie były przeznaczone na realizację inwestycji na działce 105/23.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jak wynika z oświadczenia dłużnej spółki – umowa najmu w dalszym ciągu trwa i jest fakturowana z naliczonym podatkiem VAT.

Na pytanie Organu: Czy podmiot wynajmujący od 2006r. magazyn ponosił nakłady na ww. lokal? Jeśli tak, należy wskazać: (...), Wnioskodawca odpowiedział: Nie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z powyższym opisem stanu faktycznego oraz planowaną licytacją wyżej oznaczonych użytkowań wieczystych oraz udziałów w użytkowaniach zabudowanych nieruchomości Wnioskodawca zadaje następujące pytania:

Czy dostawa wyżej oznaczonych użytkowań wieczystych oraz udziałów w użytkowaniach wieczystych wraz z budynkami, budowlami i urządzeniami stanowiącymi odrębne nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i czy komornik sądowy dokonujący sprzedaży w trybie licytacji publicznej tej nieruchomości będzie zobowiązany obliczyć i odprowadzić podatek od towarów i usług, czy też podlega ona zwolnieniu z podatku ?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa wyżej oznaczonych użytkowań wieczystych oraz udziałów w użytkowaniach wieczystych wraz z budynkami, budowlami i urządzeniami stanowiącymi odrębne nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jednakże będzie korzystała ze zwolnienia od podatku:

  • na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 w zakresie dostawy udziałów w użytkowaniach wieczystych oraz budowlach stanowiących odrębny przedmiot własności (drogi) jako dokonana po pierwszym zasiedleniu.
  • na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10a i ust 7a w pozostałym zakresie, gdyż przy dokonaniu nabycia dłużnej spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, poniosła wydatki na jej ulepszenie w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stopniu przewyższającym 30% wartości początkowej tych obiektów jednakże budynki, budowle, w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez okres powyżej 5 lat.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982r. o księgach wieczystych hipotece (Dz. U. z 2017 r., poz. 1007, z późn. zm.) dla każdej nieruchomości prowadzi się odrębną księgę wieczystą, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Dotyczy to także nieruchomości lokalowych oraz nieruchomości, w których nieruchomości lokalowe zostały wyodrębnione.

Zatem każda działka gruntu wchodząca w skład nieruchomości stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, opodatkowanej właściwą stawką podatkową.

Uwzględniając powyższe, objęta jedną transakcją może być cała nieruchomość, składająca się z kilku działek gruntów, lecz przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT będzie dostawa prawa własności każdej z działek odrębnie. Tak więc, w przedmiotowej sprawie należy każdą wyodrębnioną ewidencyjnie działkę rozpatrzyć jako osobny przedmiot dostawy.

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści wskazanego wyżej przepisu wynika zatem, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Należy zauważyć, że przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Podatnikiem natomiast, stosownie do treści art. 7 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Przepis art. 30 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

W świetle cyt. wyżej przepisów, płatnikami podatku od towarów i usług (czyli podmiotami zobowiązanymi do obliczania, poboru podatku od podatnika i wpłaty podatku na konto organu podatkowego) mogą być organy egzekucyjne oraz komornicy sądowi. Sytuacja taka ma miejsce, gdy w wykonaniu czynności egzekucyjnych organy te dokonują dostawy towarów należących do podatnika lub przez niego posiadanych z naruszeniem przepisów. Sformułowanie „płatnikami” oznacza, że organy te nie stają się z tytułu wykonania powyższych czynności podatnikami podatku od towarów i usług, lecz pełnią jedynie rolę płatnika w odniesieniu do podatku należnego z tytułu sprzedanych (zlicytowanych) towarów należących do podatnika, w stosunku do którego toczy się postępowanie egzekucyjne.

Zaznaczenia wymaga, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. Natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Komornik sądowy pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem, a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą dokonaną w ramach egzekucji. Nie bez znaczenia jest także fakt, że podatnik, będący dłużnikiem, zazwyczaj nie otrzymuje kwot uzyskanych przez organ egzekucyjny ze sprzedaży towarów w wykonaniu czynności egzekucyjnych. Prawdopodobne jest zatem, że podatnik nie posiada innych środków finansowych umożliwiających uiszczenie należnego podatku. Ustanowienie organu egzekucyjnego płatnikiem zapewnia odprowadzenie należnego podatku przez organ przeprowadzający dostawę w ramach czynności egzekucyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem, na wstępie należy zauważyć, że przy kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy obiektów budowlanych, istotne jest prawidłowe zaklasyfikowanie ich wg symbolu PKOB do budynków lub budowli. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji obiektów.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego obiektów budowlanych do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania obiektu do właściwego grupowania nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

  1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
  2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
  3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
  4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
  5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
  6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
  7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek/budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Jak zaś stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej K.c., rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Należy wskazać, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżnia się m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 K.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 195 K.c., prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 K.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 K.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów, jako rzeczy oraz ich części, mieści się również współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału budynkach i budowlach oraz w prawie własności/użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych (działek), dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

  1. dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
  2. dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2), musi również zawierać:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Odnosząc powyższe uregulowania do niniejszej sprawy należy wskazać, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla ww. dostawy dokonywanej w trybie postępowania egzekucyjnego zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę budowli położonych na poszczególnych ww. działkach nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22 miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Odpowiadając na wezwanie Organu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, Wnioskodawca wskazał, że na działkach nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22 znajdują się budowle – utwardzenie terenu. Dla ww. budowli wnioskodawca wskazał symbol PKOB – 211 autostrady, drogi ekspresowe, 2112 ulice i drogi pozostałe. Ponadto z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe obiekty zostały nabyte przez dłużnika w dniu 5 marca 1998r. do prowadzonej działalności gospodarczej. Dłużnik nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia budowli posadowionych na ww. działkach nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22. Od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu zbycia obiektów posadowionych na działkach nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22 – jak wynika z okoliczności sprawy - upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym dostawa udziałów w ww. budowlach będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Skoro dostawa udziałów w ww. budowlach będzie korzystała ze zwolnienia od podatku to – na podstawie powołanego wyżej art. 29a ust. 8 ustawy – ze zwolnienia tego korzystać będzie również dostawa udziałów w użytkowaniu wieczystym działek nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22, z którymi budowle te (drogi) są trwale związane.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dostawy nieruchomości nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy Prawo budowlane nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że wszystkie obiekty posadowione na ww. działkach stanowią budowle w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane. Jako element opisu sprawy przyjęto podane przez Wnioskodawcę symbole PKOB.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ pragnie w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadniania prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych załączników.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy udziałów w budowlach (drogach) wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działek nr 105/51, nr 105/52 i nr 105/22. Wniosek w pozostałej części zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ...., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.