DD3/033/81/OBQ/13/RD-23383/RD-60179/13 | Interpretacja indywidualna

Minister Finansów,
Zwolnienie przedmiotowe – art. 21 ust. 1 pkt 46 updof

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2010 r. Nr ILPB1/415-384/10-3/AG, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 29 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Dnia 29 czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając – na podstawie § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 29 marca 2010 r., uzupełniony w dniu 28 czerwca 2010 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 11 grudnia 2008 r. została podpisana pomiędzy Unią Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską oraz Wnioskodawcą, reprezentowanym przez Prezydenta Miasta oraz Zastępcę Prezydenta Miasta, umowa o grant nr xxx. Umowa ta dotyczy realizacji projektu pn. „(...)”. Projekt jest finansowany ze środków 7 Programu Ramowego w ramach programu „Capacities. Coordination and suport action. Suport actions”. Zgodnie z podpisaną umową Wnioskodawca jest Koordynatorem konsorcjum (lub też Beneficjentem nr 1). W skład konsorcjum wchodzą także następujące instytucje, które również są stronami umowy: (...).

Zgodnie z umową o grant nr xxx maksymalne dofinansowanie Unii Europejskiej do projektu wynosi 211.230,00 Euro. Kwota ta wypłacona w postaci transz zostanie przekazana na konto Koordynatora (tj. Wnioskodawcy) wskazane w umowie o grant w terminie 45 dni od daty wejścia w życie umowy o grant. Pierwsza transza, zwana finansowaniem wstępnym, została przekazana przez Komisję Europejską na konto Koordynatora w dniu 30 grudnia 2008 r. Pozostałe transze grantu zostaną przekazane odpowiednio, po akceptacji sprawozdania finansowego za pierwszy okres realizacji projektu oraz po zaakceptowaniu sprawozdania końcowego.

Załącznik do umowy o grant nr 2 zawiera szczegółowe zapisy dotyczące realizacji zadań projektu przez poszczególnych członków Konsorcjum. Do zadań Wnioskodawcy, określonych jako cel programu, należy zarządzenie projektem podzielone na dwa podzadania:

  1. koordynacja działań merytorycznych konsorcjum projektowego (tzn. kierowanie pracami Komitetu Sterującego oraz współpracą pomiędzy pozostałymi partnerami projektu – beneficjentami, monitorowanie realizacji projektu, zapewnienie przepływu informacji pomiędzy Komisją Europejską a partnerami, itp., a także organizację corocznych konferencji poświęconych projektowi),
  2. koordynacja finansowa oraz administracyjna (tzn. zarządzanie finansowe projektem – przekazywanie partnerom dotacji z Komisji Europejskiej, współpraca z oficerem projektowym w Komisji, monitorowanie wydatkowania środków przekazanych przez Komisję Europejską).

Na potrzeby realizacji projektu, w ramach obowiązującego u Wnioskodawcy regulaminu wynagrodzeń, następującym pracownikom zwiększono zakres obowiązków, jednocześnie przyznając im dodatek specjalny finansowany ze środków projektu: (...).

Na potrzeby projektu zatrudniono także, w wymiarze 1/2 etatu, osobę, której zakres obowiązków dotyczy realizacji projektu „(...)”. W okresie od 1 kwietnia 2009 r. do 31 lipca 2009 r. zatrudniona była Pani I., a następnie od dnia 1 sierpnia 2009 r. do 30 listopada 2010 r. jest zatrudniony Pan A.

Wypłaty wynagrodzenia osób fizycznych realizujących cel programu „(...)” były wypłacane bezpośrednio z konta bankowego prowadzonego tylko dla projektu, pochodziły bezpośrednio ze środków Unii Europejskiej.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie.

Czy istnieje możliwość zwolnienia osób zatrudnionych przy projekcie „(...)” z podatku od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przedstawionymi wyżej faktami zwolnienie z podatku dochodowego wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych przy realizacji projektu finansowanego z 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej jest zasadne.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2010 r. Nr ILPB1/415-384/10-3/AG uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest niezgodne z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, zwanej dalej „ustawą”.

Stosownie do dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami (...), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (art. 9 ust. 1 ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

  1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe (od dnia 1 stycznia 2010 r. także przez agencje wykonawcze), w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
  2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zastosowanie zwolnienia jest możliwe po spełnieniu łącznie wymienionych w powyższej regulacji przesłanek, co oznacza, iż dochód uzyskany przez podatnika musi pochodzić od podmiotów wymienionych w lit. a przepisu ze środków bezzwrotnej pomocy albo podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych jednostronnie przez te podmioty, bądź na podstawie umowy, ale zawartej z wymienionymi w tym przepisie podmiotami polskimi. Przy czym zwolnienia nie stosuje się do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie można podzielić opinii Wnioskodawcy o spełnieniu wszystkich przesłanek określonych w art. 21 w ust. 1 w pkt 46 ustawy. O ile bowiem spełniona została przesłanka określona w lit. a cytowanego wyżej przepisu, tj. źródła pochodzenia otrzymanych środków, o tyle nie została spełniona przesłanka określona w lit. b tego przepisu, zwłaszcza biorąc pod uwagę ugruntowane obecnie orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie. W wyrokach tych podnosi się argument, który Minister Finansów podziela, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, iż bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit. a tego unormowania, która wskazuje na podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, iż „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2487/10. Dodatkowo, w wyroku z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2460/10 Sąd wskazał, iż „za zasadnością dokonanej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b/ u.p.d.o.f. przemawiają nie tylko dyrektywy wykładni językowej, ale także dyrektywy wykładni historycznej, systemowej i celowościowej. Analiza dokonywanych zmian legislacyjnych tego przepisu wskazuje bowiem, że od początku intencją ustawodawcy było objęcie tym zwolnieniem wyłącznie podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Dopiero odmienna od oczekiwań ustawodawcy praktyka doprowadziła do dodania zdania drugiego, w brzmieniu aktualnie obowiązującym, w którym ustawodawca wprost stwierdził, że zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu – zleca, bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Ponadto przyjęcie założenia przeciwnego powodowałoby, że te same środki byłyby dwukrotnie zwolnione z opodatkowania – zarówno u beneficjenta pomocy, jak i u zatrudnionych przez niego osób. Celem zaś ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania tylko jednego podmiotu, bezpośrednio realizującego cel programów pomocowych, a nie kolejnych podmiotów pośrednio realizujących czynności zlecone przez beneficjenta.”.

W tej sytuacji, za ugruntowaną należy uznać linię orzeczniczą dotyczącą interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, zgodnie z którą dochód pracownika (zleceniobiorcy), uzyskany w związku z wykonywaniem czynności na zlecenie pracodawcy (zleceniodawcy) będącego beneficjentem środków pochodzących ze źródeł wymienionych w lit. a przepisu, nie korzysta ze zwolnienia od podatku, bowiem nie została spełniona przesłanka określona w lit. b tej regulacji.

Z tych względów to Wnioskodawcy a nie pracownikom, niezależnie od charakteru wykonywanej przez nich pracy, przydzielono środki finansowe na wykonanie działań w ramach projektu. A zatem to Wnioskodawca bezpośrednio realizuje ten projekt. Pracownicy wprawdzie wykonują czynności związane z programem pomocowym, jednakże robią to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony). Innymi słowy, wprawdzie pracownicy realizują cel programu, jednak nie realizują programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez pracodawcę, czyli Wnioskodawcę. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem jest Wnioskodawca a nie jego pracownicy.

W konsekwencji, dochód pracownika zatrudnionego w projektach badawczych realizowanych w ramach 7 Programu Ramowego Badań Unii Europejskiej, nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 29 marca 2010 r., uzupełnionym w dniu 28 czerwca 2010 r., należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 29 czerwca 2010 r. Nr ILPB1/415-384/10-3/AG wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.