ITPB4/423-74/13/TK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy dochód kontrahenta ze Stanów Zjednoczonych opisany w stanie faktycznym powinien zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym (tzw. „podatkiem u źródła”) w rozumieniu art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Stanami Zjednoczonymi?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu 23 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Uczelnia) świadczący szeroko rozumiane usługi edukacyjne, w ramach działalności planuje zakup produktu u zagranicznego kontrahenta będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, który posiada siedzibę w Stanach Zjednoczonych oraz nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu. Produktem jest dostęp przez internet lub terminale komputerowe w bibliotece Uczelni do dwóch modułów. Pierwszy z nich umożliwia dostęp do zagregowanych, bibliometrycznych danych statystycznych na temat krajów, regionów i instytucji, pogrupowanych według tematyki i lat. Dane na temat publikacji i cytatów będą aktualizowane corocznie i dostępne od 1981 r. do chwili obecnej. Drugi moduł to dostęp do jednego lub większej liczby niestandardowych zbiorów danych, zdefiniowanych w oparciu o różne parametry. Zgodnie z umową Uczelnia nabywa prawa do korzystania z produktu, który jest licencją wieczystą zezwalającą jedynie na użytek wewnętrzny. Dodatkowo Uczelnię obowiązuje zakaz rozpowszechniania jakiejkolwiek części treści produktu jakiejkolwiek stronie trzeciej, ani w oprogramowaniu innej firmy, ani w jakiejkolwiek innej formie. Zgodnie z definicją Licencji Użytkownika Końcowego - Uczelnia uzyska dostęp do produktu przy użyciu danych do logowania. Dane do zalogowania otrzymać będzie mógł pracownik Uczelni, obecny student oraz pełnoetatowy wykładowca uniwersytetu. Za pomocą terminali komputerowych znajdujących się w bibliotece dostęp będą mogli uzyskać tzw. "użytkownicy okazjonalni" - osoby nie będące pracownikami, obecnymi studentami oraz pełnoetatowymi wykładowcami. Użytkownicy okazjonalni nie będą mieli prawa do zdalnego dostępu do produktu. Uczelnia potwierdzi w umowie, że wszelkie Prawa Własności Intelektualnej do materiałów licencjonowanych stanowią własność firmy zagranicznej i nie przenoszą żadnych licencji ani praw w odniesieniu do tych materiałów. W okresie obowiązywania umowy wymienieni wyżej użytkownicy końcowi mogą: dystrybuować treści wyłącznie wśród innych użytkowników końcowych, korzystać z treści bibliograficznej i podsumowującej wyłącznie do celów publikacji dotyczących badań lub dla celów raportów wewnętrznych. Zabrania się Uczelni wykorzystywania produktu do celów komercyjnych lub sprzedaży. Warunki umowy określają również usługę subskrypcji, która zezwala użytkownikom końcowym na dostęp do platformy internetowej zawierającej analizę danych bibliometrycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód kontrahenta ze Stanów Zjednoczonych opisany w stanie faktycznym powinien zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym (tzw. „podatkiem u źródła”) w rozumieniu art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Stanami Zjednoczonymi...

Wnioskodawca uważa, że nie powinien potrącać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (tzw. „podatku u źródła”) w myśl art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ Uczelnia nie nabywa praw autorskich w myśl art. 21 ust. 1 oraz nie nabywa prawa do rozporządzania produktem na żadnym polu eksploatacji. Licencja zezwala Uczelnii wyłącznie na użytek wewnętrzny, z ograniczeniem dostępu do treści wyłącznie użytkownikom końcowym oraz wyraźnie zakazuje im ujawniania lub rozpowszechniania jakichkolwiek części produktu stronie trzeciej ani w postaci informacji dostępnych w oprogramowaniu innej firmy ani żadnej innej.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 umowy międzynarodowej zawartej pomiędzy Polską a USA w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, pojęcie „należności licencyjne” oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how) oraz zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami. Artykuł 13 umowy nie ujmuje kategorii dochodu jaki uzyska strona amerykańska zawierając umowę z Wnioskodawcą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 8 ust. 1 i 2 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, z dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Jednocześnie art. 8 ust. 5 Umowy stanowi, że jeżeli w zyskach mieszczą się pozycje dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, postanowienia tamtych artykułów zastąpią postanowienia tego artykułu, jeżeli nie stanowi on inaczej.

Stosownie do art. 13 ust. 1 Umowy, należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto (art. 13 ust. 2 Umowy).

Z kolei art. 13 ust. 3 tej Umowy zawiera definicję określenia „należności licencyjne”, za które uważa się:

  1. wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz
  2. zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.

W art. 3 ust. 2 przedmiotowej Umowy wskazano, że każde inne określenie użyte w niniejszej Umowie i w niej nie zdefiniowane, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony. Bez względu na poprzednie zdanie, jeżeli znaczenie takiego określenia zgodnie z prawem jednego Umawiającego się Państwa jest różne od znaczenia, jakie temu określeniu nadaje prawo drugiego Umawiającego się Państwa, lub jeżeli ustalenie znaczenia takiego określenia w oparciu o prawo jednego z Umawiających się Państw nastręcza trudności, właściwe władze Umawiających się Państw mogą w celu zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu lub dla realizacji innego celu niniejszej Umowy ustalić wspólne znaczenie określenia dla celów tej Umowy.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), który stanowi, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Podkreślić należy, że jako utwory w rozumieniu art. 3 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych mogą zostać potraktowane bazy danych, które – nawet jeżeli zawierają nietwórcze materiały – mają twórczy charakter ze względu na przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie treści.

Ponadto bazy danych podlegają ochronie określonej w ustawie z dnia 27 lipca 2001 r. o ochronie baz danych (Dz.U. Nr 128, poz. 1402 ze zm.) niezależnie od ochrony przyznanej - na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - bazom danych spełniającym cechy utworu. Na podstawie art. 1 cytowanej ustawy, ochronie określonej w tej ustawie podlegają bazy danych, z wyłączeniem baz danych spełniających cechy utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Baza danych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy oznacza zbiór danych lub jakichkolwiek innych materiałów i elementów zgromadzonych według określonej systematyki lub metody, indywidualnie dostępnych w jakikolwiek sposób, w tym środkami elektronicznymi, wymagający istotnego, co do jakości lub ilości, nakładu inwestycyjnego w celu sporządzenia, weryfikacji lub prezentacji jego zawartości.

Tak więc zasadniczo wyróżnia się dwie odrębne kategorie baz danych, tj.:

  1. twórcze bazy danych chronione prawami autorskimi w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
  2. nie mające twórczego charakteru bazy danych, chronione na zasadach szczególnych, tj. w oparciu o ustawę o ochronie baz danych.

Co istotne jednak, ochrona przysługująca bazom danych nie obejmuje programów komputerowych związanych z tworzeniem i obsługą (wykorzystywaniem) tych baz, zarówno, jeśli chodzi o bazy spełniające cechy utworu, jak i nie spełniające tych cech. Powyższe uregulowanie wynika z treści przepisu art. 4 ustawy o ochronie baz danych oraz art. 772 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w art. 13 umowy polsko-amerykańskiej, należy podkreślić, że Państwa - Strony tej umowy posłużyły się sformułowaniami: „wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych”, obejmując tym samym całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy.

W przedmiotowej sprawie, zaliczenie należności za uzyskanie prawa do korzystania z produktu do odpowiedniej kategorii dochodów, w rozumieniu ww. umowy, zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do użytkowania produktu.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Uczelnia planuje zakup produktu u zagranicznego kontrahenta będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, który posiada siedzibę w Stanach Zjednoczonych. Produktem jest dostęp przez internet lub terminale komputerowe w bibliotece do dwóch modułów. Pierwszy z nich umożliwia dostęp do zagregowanych, bibliometrycznych danych statystycznych na temat krajów, regionów i instytucji, pogrupowanych według tematyki i lat. Dane na temat publikacji i cytatów będą aktualizowane corocznie i dostępne od 1981 r. do chwili obecnej. Drugi moduł to dostęp do jednego lub większej liczby niestandardowych zbiorów danych, zdefiniowanych w oparciu o różne parametry. Zgodnie z umową Uczelnia nabywa prawa do korzystania z produktu, który jest licencją wieczystą zezwalającą jedynie na użytek wewnętrzny. Dodatkowo Uczelnię obowiązuje zakaz rozpowszechniania jakiejkolwiek części treści produktu jakiejkolwiek stronie trzeciej ani w oprogramowaniu innej firmy ani jakiejkolwiek innej formie. Uczelnia potwierdzi w umowie, że wszelkie Prawa Własności Intelektualnej do materiałów licencjonowanych stanowią własność firmy zagranicznej i nie przenoszą żadnych licencji ani praw w odniesieniu do tych materiałów. Zabrania się Uczelni wykorzystywania produktu do celów komercyjnych lub sprzedaży.

Tego typu informacje, które mają usystematyzowany charakter zgodnie z wymaganiami danego odbiorcy stanowią dla niego w istocie bazy danych, które spełniają kryterium kwalifikujące je do kategorii dzieła w rozumieniu prawa autorskiego. Z drugiej strony należy zauważyć, że zgodnie z zawartą umową przez Uczelnię – jak wskazano we wniosku – licencja, która uprawnia uczelnię do korzystania z produktu zezwala na jego wykorzystywanie jedynie dla potrzeb wewnętrznych.

Mając na względzie przedstawione warunki użytkowania produktu należącego do amerykańskiej firmy, a także przytoczone powyżej przepisy, należy stwierdzić, że jeśli w ramach zawartej umowy nie dojdzie do przeniesienia praw autorskich, ani nie będzie ona dawała podstawy do rozporządzania utworem na wszystkich polach eksploatacji, to zapłata za nabycie od rezydenta amerykańskiego prawa dostępu do produktu za pośrednictwem internetu lub terminalu komputerowego w bibliotece Uczelni na potrzeby wewnętrzne, bez prawa do modyfikacji, sporządzania kopii, dystrybucji, odsprzedaży cudzych praw majątkowych nie mieści się w definicji należności licencyjnych wymienionych art. 13 ust. 3 umowy polsko – amerykańskiej.

Oznacza to, że Wnioskodawca dokonujący wypłaty takich należności nie będzie zobowiązany do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.